Решение № 4182 от 31.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11309/2008 г.

Решение № 4182 от 31.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11309/2008 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "АДРИ ГАБ" ЕООД, гр. Русе, представлявано от Иван Атанасов Маджаров, чрез адв. Даниела Иванова, против Решение № 1031/16.07.2008 год., постановено по адм. дело № 1658/2007 год. на Варненския административен съд, Първо отделение, Трети състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 1800246 от 30.05.2007 година на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден с Решение № 534/03.08.2007 година на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за ДДС в размер на 82 620, 59 лева, лихви върху невнесените в срок задължения по ДДС в размер на 14 237, 68 лева, корпоративен данък за 2004 година в размер на 12 684, 56 лева, лихви върху невнесени авансови вноски по КД за 2003 година в размер на 12, 06 лева, лихви върху просрочените задължения за КД за 2004 година в размер на 3515, 91 лева, корпоративен данък за 2005 година в размер на 10500 лева и лихви за просрочие 1623, 82 лева. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба моли Решението да бъде отменено и постановено друго по същество, с което да бъдат отменени атакуваните данъчни актове. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна, при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава становище за неоснователност на касационната жалба. Поддържа, че решението като правилно следва да бъде потвърдено, тъй като липсват всички предпоставки за признаване правото на приспадане на данъчен кредит. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, в настоящият си съдебен състав, при разглеждане на делото, след като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение, съставът на Варненския административен съд е отхвърлил жалбата на "Адри Габ" ЕООД, гр. Русе против Ревизионен акт № 1800246 от 30.05.2007 година на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден с Решение № 534/03.08.2007 година на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за ДДС в размер на 82 620, 59 лева, лихви върху невнесените в срок задължения по ДДС в размер на 14 237, 68 лева, корпоративен данък за 2004 година в размер на 12 684, 56 лева, лихви върху невнесени авансови вноски по КД за 2003 година в размер на 12, 06 лева, лихви върху просрочените задължения за КД за 2004 година в размер на 3515, 91 лева, корпоративен данък за 2005 година в размер на 10500 лева и лихви за просрочие 1623, 82 лева. За да постанови това решение Съдът е приел за основателни изводите на данъчните органи за липса на реални доставки между жалбоподателя и "Пилком" ЕООД, гр. Варна и "Елица - М" ЕООД, гр. Варна, поради което правилно е отказано право на данъчен кредит, тъй като не са представени доказателства за наличие на предпоставките за признаването му, поради което и правилно бил завишен финансовия резултат на дружеството по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО. Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна. По отношение на доставчика "ПИЛКОМ" ЕООД е доказано, че той е издал процесните фактури, за които на касатора е отказано правото на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 07.2006 година в размер на 4 560 лева и за данъчен период м. 10.2006 година в размер на 47 072, 22 лева за доставки на стоки и услуги по данъчни фактури № 550/28.07.2006 година с данъчна основа 22 800 лева и ДДС 4 560 лева, с предмет "кайсии, транспорт", ДФ № 677/08.10.2006 година с данъчна основа 118 361, 10 лева и ДДС 23 672, 22 лева с предмет "транспорт по опис" и № 1267/31.10.2006 година с данъчна основа 117 000 лева и ДДС 23 400 лева и предмет "услуга по договор" и в следствие на това му е бил увеличен финансовия резултат. Не се спори по делото, че "Пилком" ЕООД - гр. Варна е дружество регистрирано по ЗДДС, по процесните фактури е начислен в съответствие с изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) ДДС, като по част от фактурите е платен по ДДС-сметка, но пред данъчните органи и в съдебното производството не са представени доказателства за плащането на данъчната основа. По фактурите за доставка на грозде са представени договори с физически лица за изкупена продукция, по фактурите за доставка на кайсии не са представени документи. Не са представени оборотни ведомости за периодите на доставките. Не са представени доказателства за наличие на кадрови и технически потенциал или транспортни средства. Не е изяснено за чия сметка е транспорта на фактурираните стоки. В последствие било установено, че дружеството е дерегистрирано по ДДС на 05.03.2007 година, като започналото ревизионно производство е по реда на чл. 122 от ДОПК поради непредставяне на първични счетоводни документи и справки от страна на задълженото лице. От проверка в информационния масив на ТД на НАП - Варна е било установено, че част от фактурите са включени в справките - декларации и в дневниците за продажби за периода, в който са издадени, а друга част са били включени в по-късен период след издаването. По трите посочени по-горе фактури било прието, че не е доказано по безспорен начин извършването на услугите "транспорт" и доставянето на стоките, тъй като за дружеството доставчик липсват доказателства за наличие на транспортни средства, персонал, не са били представени пътни листи, товарителници, разчетно - платежни ведомости. Не е бил доказан произхода на продадените 120 тона кайсии. Направени са изводи за липса на реална доставка по тези три фактури, респективно - липса на данъчно събитие, при което не са изпълнени условията за възникване на право на данъчен кредит, и на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 и 3 във връзка с чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на данъчен кредит. По отношение на доставките от "Пилком" ЕООД - гр. Варна, настоящата инстанция намира, че изводите на Варненския административен съд за липса на реална доставка са правилни и съответстват на фактическата обстановка. За доказване на реалното извършване на услугите по фактурите с предмет "транспорт" не са ангажирани и представени доказателства, от които да се установява наличието на необходимите ресурси -транспортни средства, персонал и др. при дружеството -доставчик, с които да бъдат извършени транспортни услуги в голям обем и на висока стойност. Не е доказано и извършването на разходи за горива и труд, не са представени транспортни документи и т. н. Няма данни за произхода на продадените кайсии, за заплащането им на евентуални доставчици, за превоза и доставката им до продавача "Пилком" ЕООД. Изводите на Съда, довели до увеличението на финансовия резултат с осчетоводените разходи по фактурите, издадени от "Пилком" ЕООД настоящата инстанция намира за правилни и законосъобразни. При извършените насрещни проверки предвид липсата на достъп до счетоводството на дружеството-доставчик, не са били направени изводи за редовността на воденото от него счетоводство. Не е било установено дали данъчните основи по издадените от него фактури са отразени в счетоводството като приходи, респективно - да формират облагаем резултат от дейността му. В частта, по отношение на доставчика "Пилком" ЕООД - гр. Варна касационната жалба се явява неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена, а решението на Варненския административен съд - оставено в сила. По отношение на доставчика "Елица-М" ЕООД, гр. Велико Търново неправилно Съдът е приел, че от многобройните събрани в съдебното производство доказателства не може да се приеме извода за реално осъществяване на доставките по спорните фактури. С обжалваното Решение е потвърден неправилният извод в РА, че дружеството не разполага с кадрова и техническа обезпеченост за извършване на услугите, предмет на извършените плащания и не е представило документи, доказващи направените разходи за труд, материали, механизация, препарати и др. В резултат на това за данъчен период м. 04.2003 година в размер на 1781 лева по ДФ № 50/30.04.2003 година с данъчна основа 4155 лева, ДДС 831 лева и предмет "пролетна оран лозя", ДФ № 76/30.04.2003 година с данъчна основа 4100 лева, ДДС 820 лева и предмет "резитба лозя", ДФ № 77/30.04.2003 година с данъчна основа 650 лева, ДДС 130 лева и предмет "връзване"; за данъчен период м. 07.2003 година в размер на 364 лева по ДФ № 82/22.07.2003 година с данъчна основа 1820 лева и предмет "механизирано пръскане"; за данъчен период м. 08.2003 година в размер на 46, 46 лева по ДФ № 84/20.08.2003 година с данъчна основа 232, 32 лева и предмет "филизене лозя"; за данъчен период м. 03.2004 година в размер на 7000 лева по ДФ № 132/26.03.2004 година с данъчна основа 35 000 лева и предмет "аванс обработка лозя стопанска 2004 година"; за данъчен период м. 04.2004 година в размер на 7000 лева по ДФ № 134/23.04.2004 година с данъчна основа 35 000 лева и предмет "резитба, оран, връзване, торене"; за данъчен период м. 07.2004 година не е извършена промяна в резултата по СД по ЗДДС, поради издаването на ДКИ № 147/26.07.2004 с данъчна основа 35 000 лева и ДДС 7 000 лева по ДФ № 132/26.03.2004 година, както и ДФ № 146/26.07.2004 година с данъчна основа 35 000 лева и ДДС 7 000 лева с предмет "обработка, дисковане, пръскане"; за данъчен период м. 04.2005 година в размер на 14 000 лева по ДФ № 247/13.04.2005 година и по ДФ № 249/29.04.2005 година (платена на 29.04.2005 година - стр. 375), и двете с данъчна основа по 35 000 лева и предмет "аванс обработка 2005"; за данъчен период м. 05.2006 година в размер на 1000 лева по ДФ № 355/1 1.05.2006 година с данъчна основа 5 000 лева и предмет "аванс грозде 2006"; за данъчен период м. 06.2006 година в размер на 311, 72 лева по ДФ № 357/30.06.2006 година с данъчна основа 1558, 62 лева и предмет "горива и масла" и за данъчен период м. 10.2006 година в размер на 0, 58 лева по ДФ № 361/05.10.2006 година с данъчна основа 2, 90 и предмет "грозде и сторно по аванс". В резултат на отказаното право на данъчен кредит и извършените корекции на декларираните данни по справките-декларации за съответния период, са установени задължения за внасяне на ДДС за данъчен период м. 04.2003 година - в размер на 1781 лева, за данъчен период м. 07.2003 година - в размер на 364 лева, за данъчен период м. 08.2003 година - в размер на 46, 46 лева, за данъчен период м. 03.2004 година - в размер на 6773, 33 лева, за данъчен период м. 04.2004 година - в размер на 7000 лева, за данъчен период м. 04.2005 година - в размер на 13712 лева, за данъчен период м. 05.2006 година - в размер на 1000 лева, за данъчен период м. 06.2006 година - в размер на 311, 00 лева, за данъчен период м. 07.2006 година - в размер на 4560 лева, за данъчен период м. 10.2006 година - в размер на 47072, 80 лева, като върху невнесените в законните срокове вноски са определени лихви в общ размер на 14237, 68 лева до датата на издаване на ревизионния акт. С разходите по гореописаните фактури, издадени от "Елица - М" ЕООД през 2003 година в размер на 10957, 32 лева е преобразуван в увеличение финансовия резултат за данъчни цели по реда на чл. 23, ал. 3 от ЗКПО (отм.), като вследствие преобразуването е определен отрицателен финансов резултат, върху който не се дължи корпоративен данък. Констатирано е невнасяне в срок на авансови вноски за корпоративен данък през 2003 година, определени в съответствие с чл. 56, ал. 2 от ЗКПО (отм.) върху декларирания от дружеството годишен финансов резултат след данъчно преобразуване от 1276 лева за 2002 година, в резултат на което са определени лихви за просрочие върху авансовите вноски в размер на 12, 06 лева. За 2004 година декларираният финансов резултат от дружеството е преобразуван по чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) в увеличение със 70000 лева - размера на разходите, отчетени по фактури № 134/23.04.2004 година и № 146/26.07.2004 година, издадени от "Елица - М" ЕООД, за които органът по приходите е приел, че са сключени с цел отклонение от данъчно облагане, предвид констатациите, че услугите по тези фактури не са реално извършени. В резултат на преобразуването финансовият резултат за данъчно облагане е определен на 65049 лева, върху който се установява корпоративен данък в размер на 12684, 56 лева и лихви за просрочието в размер на 3515, 91 лева. За 2005 година декларираният финансов резултат е преобразуван на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) със сумата 70000 лева, представляваща осчетоводен разход по фактура № 320/29.04.2005 година, издадена от "Елица - М" ЕООД, с предмет услуги обработка и пръскане. За разходите органът по приходите е приел, че същите са направени по сделка, сключена с цел отклонение от данъчно облагане, тъй като е констатирано, че услугите предмет на сделката не са реално извършени. След преобразуването на финансовия резултат със 70000 лева в увеличение, данъчната основа за облагане с корпоративен данък е установена на 70895 лева, върху които е определен данък в размер на 10634, 25 лева, от които за довнасяне 10500 лева и лихви върху тях в размер на 1623, 82 лева. При насрещната проверка на "Елица - М" ЕООД - гр. Велико Търново е било установено, че дружеството е начислило ДДС по издадените фактури по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм), фактурите са отразени в справките-декларации и в дневниците за продажба за съответните данъчни периоди. Издадените на ревизираното лице са за извършени услуги - оран, резитба, връзване, пръскане и филизене на лозя, за които са представени актове за извършена селскостопанска работа през 2003 година. Представени са разчетно - платежна ведомост и справка за наличните ДМА. За част от фактурите са представени копия от вносни бележки за извършени плащания. По отношение на доставките от "Елица - М" ЕООД - гр. Варна, настоящата инстанция счита, че от събраните в съдебното производство доказателства следва извода за реално осъществяване на доставките (стоки и услуги) по спорните фактури. Този извод може да се направи въз основа на изслушаната и приетата по делото експертиза в съвкупност с останалите писмени доказателства. От представените в съдебната фаза доказателства - декларация вх. № 412/31.07.2003 година, се установява, че самият доставчик "Елица - М" ЕООД се явява ползвател по договори за наем на 500 дка лозя. Съдът неправилно не е кредитирал и възприел установеното и в заключението на вещото лице начисляване на данъка като задължение към бюджета на доставчика "Елица-М" ЕООД, което да обуслови правото на данъчен кредит. В случая е налице отразяване на начислен данък. Съдът неправилно е преценил и обсъдил представените документи в съдебната фаза във връзка с ресурсна и материално-техническа обезпеченост на доставчика за осъществяване на фактурираните дейности за данъчни периоди. От допуснатата и изслушана ССЕ, вещото лице е дало заключение, че процесните фактури са отразени в регистъра по чл. 104 от ЗДДС и в СД по ЗДДС за съответния данъчен период, както и че дължимият ДДС е отразен в хронологичния регистър на сметка 4532 "Начислен ДДС по продажби", т. е. изпълнено е изискването на чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС и чл. 52 от ППЗДДС. Относно изпълнението на условията на чл. 64, ал. 1, т. 3 и т. 6 не се спори от ответната страна, че същите са изпълнени, а и тяхното изпълнение се потвърждава от приложените към делото фактури, видно от предмета на които е, че доставките са облагаеми по смисъла на чл. 32 от ЗДДС. Относно реалността на процесните доставки по делото са събрани достатъчно и категорични доказателства за извършването им. "Доставка" по смисъла на чл. 6 от ЗДДС е прехвърлянето на право на собственост върху стока, когато се извършва срещу насрещна престация на основание на сключена сделка или с цел такава да се сключи. Обстоятелството, че собствеността върху стоките е прехвърлена се установява от заключението на вещото лице и представените по делото доказателства. От представените доказателства за осъществените разплащания по фактурите следва да се направи извод, че е изпълнено и другото изискване по чл. 6 от ЗДДС за наличие на "насрещна престация" срещу прехвърлянето на правото на собственост. От наличната в административната преписка документация се установява, че доставчикът разполага с необходимата кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставките. С оглед на доказателствата по делото следва да се приеме, че фактическите констатации направени в РА за липса на реални доставки по отношение на "Елица - М" ЕООД са опровергани. С оглед на изложеното, касационната жалба се явява основателна по отношение на доставчика Елица - М" ЕООД с отказано право на приспадане на данъчен кредит и извършените корекции на декларираните данни по справките -декларации за съответния период, за установени задължения за внасяне на ДДС за данъчен период м. 04.2003 година - в размер на 1781 лева, за данъчен период м. 07.2003 година - в размер на 364 лева, за данъчен период м. 08.2003 година - в размер на 46, 46 лева, за данъчен период м. 03.2004 година - в размер на 6773, 33 лева, за данъчен период м. 04.2004 година - в размер на 7000 лева, за данъчен период м. 04.2005 година - в размер на 13712 лева, за данъчен период м. 05.2006 година - в размер на 1000 лева, за данъчен период м. 06.2006 година - в размер на 311, 00 лева, за данъчен период м. 07.2006 година - в размер на 4560 лева, за данъчен период м. 10.2006 година - в размер на 47072, 80 лева, като върху невнесените в законните срокове вноски за определени лихви в общ размер на 14 237, 68 лева до датата на издаване на ревизионния акт и преобразуван в увеличение финансов резултат в размер на 10957, 32 лева за данъчни цели по реда на чл. 23, ал. 3 от ЗКПО (отм.) за 2004 година декларираният финансов резултат от дружеството за преобразуване по чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО отм. (в увеличение със 70000 лева, в резултат на което преобразуването на финансовият резултат за данъчно облагане е определен на 65049 лева, върху който е установен корпоративен данък в размер на 12684, 56 лева и лихви за просрочието в размер на 3515, 91 лева; за 2005 година декларираният финансов резултат, преобразуван на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО отм. (със сумата 70000 лева в увеличение, данъчната основа за облагане с корпоративен данък установена на 70895 лева, върху които е определен данък в размер на 10634, 25 лева, от които за довнасяне 10500 лева и лихви върху тях в размер на 1623, 82 лева. Предвид на това, след като настоящата инстанция се произнася по същество, следва да отмени атакувания РА като незаконосъобразен в тази му част. В останалата си част Решението на Варненския административен съд, с което се потвърждава атакувания РА, като законосъобразно следва да бъде оставено в сила. На касатора следва да се присъдят разноски за двете съдебни инстанции по уважената жалба срещу РА на основание чл. 64, ал. 1 ГПК вр. чл. 144 АПК вр. чл. 228 АПК в размер на 1200 лева, платими от дирекция "ОУИ", гр. Варна, при ЦУ на НАП. Водим от горното и на основание чл. 221 - 222 от АПК, Върховният административен съд, Първо "А" отделение,