Решение № 6467 от 10.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13546/2010 г.

Решение № 6467 от 10.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13546/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от "Параисо" ООД, гр. Бургас, представлявано от управителя Стоянка Петкова Чолакова, чрез адв. Евгений Мосинов, против Решение № 1035 от 30.08.2010 г., постановено по адм. дело № 1819 от 2009 г. на Административния съд - гр. Бургас, 11-ти състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № 900961/28.09.2009 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с Решение № РД-10-294/27.11.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя са определени задължения по ЗКПО за данъчен период 2008 г. - корпоративен данък за внасяне, след извършено прихващане, в размер на 182191,29 лв. - главница и 18937,59 лв. - лихва и данък при източника по чл. 195, ал. 1 в размер на 193110,82 лв. - главница и 16184,88 лв. - лихва. Изложени са съображения за неправилност на решението в обжалваната му част и се иска отмяната му, както и присъждане на разноски. Ответникът - Директорът на Дирекция "ОУИ" - Бургас, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба по изложени подробни съображения. Върховният административен съд - тричленен състав на Първо "А" отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, както и доказателствата по делото, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в законоустановения срок от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, същата е неоснователна. С обжалваното решение съставът на Бургаския административен съд е отхвърлил жалбата на "Параисо" ООД, гр. Бургас против ревизионен акт № 900961/28.09.2009 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с Решение № РД-10-294/27.11.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя са определени задължения по ЗКПО за данъчен период 2008 г. - корпоративен данък за внасяне, след извършено прихващане, в размер на 182191,29 лв. - главница и 18937,59 лв. - лихва и данък при източника по чл. 195, ал. 1 в размер на 193110,82 лв. - главница и 16184,88 лв. - лихва. За да постанови този резултат, Съдът е приел, че обжалваният ревизионен акт е правилен и законосъобразен и правилно данъчните органи са определили задълженията по ЗКПО. В мотивите на обжалваното Решение Съдът е приел за доказано, че са налице материалноправните предпоставки за увеличаване на финансовия резултат на дружеството, довело до определяне на данъчни задължения по ЗКПО за процесния период. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. Въз основа на правилно установената фактическа обстановка Съдът е направил законосъобразни изводи в съответствие с данните по делото и при правилно приложение на материалния закон. По отношение на корпоративния данък за 2008 г.: В хода на ревизията е било установено, че на 1.05.2008 г., между ревизираното лице, като доверител, и "Евро Булгария" - гр. Шаржа - Свободна зона, Обединени арабски емирства ("Евро Булгария"), като довереник, е сключен договор, по силата на който довереникът ще извърши, срещу възнаграждение, предпроектни проучвания и технически консултации във връзка с изграждане на проект "Mandra Lake Golf Resort" на площ от 1354,384 дка край град Бургас. Между страните е било договорено възнаграждение в размер на 4600000 дирхама. Срокът за изпълнение на задачата е определен на "до десет месеца от подписването на договора". На 1.12.2008 г. от страна на довереника е била издадена фактура № EBUAE 036/1.12.2008 г. на стойност 4600000 дирхама, еквивалентни на 987360 евро. Във фактурата е посочен и предметът на заплащането - плащане по договор за предпроектни проучвания и проектиране на инвестиционен проект "Мандра Лейк Голф Резорт". Заплащането по фактурата е било извършено на два пъти - в брой от касата на дружеството - 500000 евро, заплатени на 12.12.2008 г., съгласно разписка от тази дата и 487360 евро, заплатени на 18.12.2008 г. Извършеният разход е осчетоводен по дебитна сметка 602 "Разходи за външни услуги" кредит на сметка 502 "Каса" в евро. Спорът между страните е уточнен от БАС като такъв относно законосъобразността на извършеното увеличение на финансовия резултат на дружеството с размера на възнаграждението, изплатено от ревизираното лице на "Евро Булгария" по договора от 1.05.2008 г. Съгласно чл. 51, ал. 2 изр. 1 от ЗКПО, счетоводните разходи, отчетени във връзка с придобиването на данъчен дълготраен нематериален актив преди възникването му, не се признават за данъчни цели в годината на отчитането им и участват при определянето на данъчната амортизируема стойност на актива. Според чл. 67 от ЗКПО, счетоводните разходи, формиращи данъчен амортизируем актив, включително последващите разходи, не се признават за данъчни цели. БАС е обсъдил заключението на назначената съдебно-техническа експертиза, извършена от специалист - архитект, предвид на която резултатът от работата на "Евро Булгария" по договора от 1.05.2008 г. няма характер на инвестиционен проект. Представената по делото от жалбоподателя, визуализация не съдържа такава информация, а представлява сбор от красиви изгледи на къщи, характерни за южните ширини и най-обща схема на бъдещия комплекс - с отразени позиции на голф-игрището, сградите и прилежащото яхтено пристанище. От друга страна, от съдържанието на договора, БАС е направил извод, че задълженията на "Евро Булгария" по него са били свързани с извършването на значителна по обем подготвителна работа, обслужваща изготвянето на бъдещия инвестиционен проект. По договор изпълнителят довереник е следвало да извърши съгласуване на предварителна техническа документация и комплектоване на части "Топография", "Тахиметрия" и "Геодезия" с направени на място снимки на терена; разработване и зониране на проекта съгласно техническите характеристики на регулираните парцели; разпределение на площите на жилищната част и изчисление на РЗП за всяка жилищна зона; разработване на голф-зоната и пригаждането й към съществуващия терен, изчисляване на ефективността, разпределението и ориентацията на голф-игрището; определяне на подходите към обекта и разположението на "сервизните части" (терени на техническата инфраструктура); оценка на развлекателната и търговската част на проекта; мониторинг на площите на спортните съоръжения и разработване на вариант за бъдещото им увеличение. Изпълнението на тези задължения е категорично немислимо без съответната техническа и консултантска работа на специалисти в областта на архитектурата, топографията, геодезията и маркетинга, а резултатът от техните препоръки или разработки би следвало да послужи за основа на инвестиционния проект на комплекса. БАС е обсъдил представения в съдебната фаза на процеса от жалбоподателя продукт от работата на "Евро Булгария" по договора и е счел, че той не оборва изводите на директора на дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП, че на довереника е било заплатено възнаграждение именно за извършване на предпроектно проучване по изграждането на комплекса "Mandra Lake Golf Resort" - c оглед изготвянето на инвестиционен проект (нематериален актив). В случая, обемът, в който са изпълнени поставените задачи, няма отношение към правния спор, защото волята на страните по договора се извежда от неговото съдържание (от взаимно договорените права и задължения), а не от вида и характера на разработката, представена от изпълнителя - довереник на доверителя - възложител. В този смисъл, правилни са изводите на БАС, че ревизираното лице неправилно е осчетоводило като текущ разход възнаграждението, изплатено в брой на представляващия "Евро Булгария" по договора от 1.05.2008 г., защото уговореният между страните резултат е бил насочен към създаването нематериален актив - инвестиционния проект и този разход е следвало да участва при формирането на неговата стойност. По изложените съображения, жалбата в тази си част правилно е отхвърлена като неоснователна. Относно данъка по чл. 195 от ЗКПО за 2008 г.: БАС отново е определил правния спор между страните като такъв относно договора от 1.05.2008 г. между ревизираното лице, като доверител, и "Евро Булгария" за предпроектни проучвания и технически консултации, срещу възнаграждение, във връзка с изграждане на проекта "Mandra Lake Golf Resort" край град Бургас. На основание чл. 95, ал. 1 от ЗКПО, органите по приходите са приели, че възнаграждението, изплатено на довереника, представлява източник в страната и не е реализирано чрез място на стопанска дейност в България. Затова местният субект по правоотношението - дружеството - жалбоподател - е обложено с данък при източника - 193110,83 лева, който е окончателен. Предмет на договора от 1.05.2008 г. са предпроектни проучвания, представляващи, различни по естеството си, архитектурни топографски, геодезични и маркетингови консултации, които - от името на довереника "Евро Булгария" (чуждестранно юридическо лице, без място на стопанска дейност в България) - следва да се изготвят в срок до десет месеца от подписването на споразумението. Съгласно чл. 195, ал. 1 - 2 от ЗКПО, доходите от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 2, 3, 5 и 8 от закона, на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в страната, подлежат на облагане с данък при източника, който е окончателен. Данъкът се удържа от местните юридически лица, едноличните търговци или местата на стопанска дейност в страната, които начисляват доходите на чуждестранните юридически лица, с изключение на доходите по чл. 12, ал. 3 и 8 от ЗКПО. Съгласно чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО, възнагражденията за технически услуги, начислени от местни юридически лица, местни еднолични търговци или чуждестранни юридически лица и еднолични търговци чрез място на стопанска дейност или определена база в страната или изплатени от местни физически лица или от чуждестранни физически лица, които разполагат с определена база в страната, в полза на чуждестранни юридически лица, са от източник в страната. Съгласно § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, "възнаграждения за технически услуги" са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранното лице. В случая, чуждестранното лице "Евро Булгария" е получило от местното лице - "Параисо" ООД възнаграждение за договорени технически услуги по предпроектни проучвания във връзка с изграждането на обекта "Mandra Lake Golf Resort" край град Бургас. Между страните няма спор, че правоотношението, по повод което е изплатено възнаграждението на "Евро Булгария", е възникнало на 1.05.2008 г. Няма спор и че възнаграждението е изплатено напълно до 18.12.2008 г., т. е. липсата или наличието на данъчно задължение по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, за това плащане, следва да се установи към 2008 г. Според жалбоподателя, СИДДО следва да бъде приложена, тъй като е влязла в сила на 16.11.2008 г. - с оглед на разпоредбата на чл. 30, т. 2, буква "а" от нея, според която Спогодбата влиза в сила от датата на по-късното от уведомленията, посочени в ал. 1 и нейните разпоредби ще се прилагат по отношение на данъците, удържани при източника за доходите, получени на или след 1 януари на календарната година, в която спогодбата влиза в сила. Видно от описателната част на СИДДО относно датата на ратификацията й, между заглавието и преамбюла обаче, по отношение на данъците спогодбата е в сила от първия ден на януари 2009 г., т. е. разпоредбите й са неприложими за правоотношение, което е възникнало и е приключило през 2008 г., каквото е правоотношението между "Параисо" ООД и "Евро Булгария". Предвид на това, правилно е приложен текстът на чл. 195, ал. 1 от ЗКПО и е определен на жалбоподателя данък при източника от правоотношението с "Евро Булгария" в размер, който съответства с нормата на закона. Съдът е обсъдил и допусната и изслушана съдебно-счетоводна експертиза, като е приел, че изводите й не опровергават изложените мотиви. Предвид изложеното и тъй като не се установиха твърдените касационни основания за отмяна, следва обжалваното решение да бъде оставено в сила. С оглед изхода от спора разноски не се дължат - за касатора, поради неоснователността на жалбата му, а ответника - не е бил представляван от юрисконсулт и такива не са и поискани. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд - Първо "А" отделение,