Решение № 14352 от 28.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5502/2019 г.

Решение № 14352 от 28.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5502/2019 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ Пловдив, при ЦУ на НАП против решение № 606/19.03.2019 г. на Административен съд Пловдив, постановено по адм. дело № 1941/2018 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-16000917007031-091-001/12.03.2018 г., издаден от Н. Колев, на длъжност началник сектор "Ревизии", възложил ревизията, и М. Динева, на длъжност главен инспектор по приходите, потвърден с Решение № 314/04.06.2018 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, с който е установен данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 10 000 лева и лихви в размер на 2 793,78 лева. Поддържат се доводи за неправилност на решението като постановено при неправилна преценка и анализ на относимите към правния спор доказателства. Искането е за отмяна на решението и постановяване на ново, с което обжалвания РА да бъде потвърден. Претендират се разноски. Ответникът – М. Тюркеджиев, чрез процесуален представител оспорва касационната жалба и моли същата да се отхвърли, по съображения, изложени в представена по делото писмена. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С ревизионен акт № Р-16000917007031-091-001/12.03.2018 г., издаден от Н. Колев, на длъжност началник сектор "Ревизии", възложил ревизията, и М. Динева, на длъжност главен инспектор по приходите, потвърден с Решение № 314/04.06.2018 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, е установен данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 10 000 лева и лихви в размер на 2 793,78 лева. За да отмени обжалвания ревизионен акт, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предписаната от закона форма, при спазване на процесуалните правила за провеждане на ревизия. По материалната законосъобразност на оспорения акт съдът е приел, че неправилно органът по приходите е установил, че цената на придобиване в случая не е доказана. При преценката на документалната обоснованост на цената на придобиване следва да се държи сметка за естеството на вземането, предмет на разпореждане по договора за цесия. Съдът е обсъдил доказателствата по делото във връзка с конкретните доходи и възраженията на ревизираното лице. От фактическа страна съдът е установил, че съгласно договор за заем от 10.05.2005 г., М. Тюркеджиев, в качеството си на заемодател, предоставя заем в размер на 200 000 лв., за срок от 10 години, чрез ДСК-Кърджали, като заемополучателят - ЕТ "М. - М. Юсеин" се задължава да изплаща ежемесечно, съгласно погасителния план по договорите за кредит между ДСК и М. Тюркеджиев, редовно и в срок, всички вноски и такси по двата кредита в банка ДСК - Кърджали до пълното погасяване. След изплащане на двата кредита, заемополучателят следва да заплати на М. Тюркеджиев сумата от 60 000 лв. като цена по този договор. Установено е, че съгласно т. 7 от договора, за всеки ден закъснение по погасяването на кредитите, ЕТ "М. - М. Юсеин" дължи на М. Тюркеджиев по 2 000 лв. за всеки просрочен ден до пълното погасяване на кредитите. Установено е също така и, че ако двата кредита станат изискуеми и/или съдебни от ДСК, към натрупаната сума по т. 7 от договора се добавя еднократна допълнителна неустойка в размер на петкратния размер на отпуснатата заемна сума, т. е. 1 000 000 лв. Установено е и, е на 30.11.2011 г. PЛ М. Тюркеджиев - цедент, сключва договор за цесия със "Спавъл консулт" ООД - цесионер, дружеството се представлява от управителя М. Тюркеджиев. С този договор, цедентът прехвърля възмездно на цесионера свое вземане към ЕТ "М. - М. Юсеин", което вземане възлиза на стойност 648 000 лв. Договорено е и, че цесионерът е длъжен да заплати сумата от 100 000 лв., след сключване на окончателен договор за прехвърляне на собственост на недвижими имоти от длъжника ЕТ "М. - М. Юсеин". На 30.10.2011 г. е сключен анекс към договора от 10.05.2005 г., с който, съгласно т. 7 и т. 8 от договора, заемополучателят признава като задължение към М. Тюркеджиев сумата от 1 500 000 лв. На 31.10.2011 г. ЕТ "М. - М. Юсеин" издава фактура № 9/31.10.2011 г. за продажба на офис и ПИ с данъчна основа 540 000 лв. и начислен ДДС в размер на 108 000 лв. На 29.02.2012 г. е изготвен НА за продажба на недвижимия имот на "Спавъл консулт" ООД. Съдът е приел, че се касае за придобиване на финансов актив по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ЗКПО и, че във връзка с облагането на доходите от прехвърляне на права или имущество, в ЗДДФЛ е използвано това понятие, независимо от обстоятелството, е физическите лица, които не са търговци, не водят счетоводство. Посочено е, че вземанията, по своето естество, също са финансови активи, поради което за тях е приложима нормата на чл. 33 ал. 3 и свързаните с нея разпоредби на ЗДДФЛ. В хода на съдебното производство е изслушана и приета без възражения от страните съдебно-счетоводна експертиза, за изготвянето на която вещото лице е използвало: извлечения от банкови сметки в банка "ДСК" ЕАД, РД и РА, договор за цесия от 30.10.2011 г. и други документи. Вещото лице изчислило, че цената на придобиване за жалбоподателя на дадените чрез цесия вземания от ЕТ "М. -М. Юсеин" е 575 567, 65 лв., от които - предоставени парични средства на ЕТ "М. - М. Юсеин" - 200 000 лв. и платени суми за погасителни вноски по кредити - 372 567, 65 лв. Така вещото лице е констатирало, че не е налице превишение между продажната цена по договора за цесия в размер на 100 000 лв. и на цената на придобиване на продадените чрез цесия вземания в размер на 572 567, 65 лв., тъй като се получава отрицателна величина от сделката в размер на 472 567, 65 лв. и не следва да се извършва преизчисление, тъй като получената сума е отрицателна величина. Вещото лице е установило също така, че на 31.10.2011 г. и двата кредита от банка ДСК са станали предсрочно изискуеми, като последното плащане преди датата на предсрочна изискуемост е на 17.09.2010 г., като по кредита във валута от 12.08.2005 г. вноските като цяло са били просрочвани, но последно платената сума преди 31.10.2011 г. е на 31.08.2011 г. в размер на 204 евро. Спорът в настоящото производство е относно цената на придобиване на вземането. Според приходната администрация тази цена е нула, поради липсата на документално доказана цена. Според ревизираното лице - придобивната цена на неговото вземане е 572 567, 65 лв., която съотнесена към продажната цена, сочи за реализирана загуба в размер на 472 567,65 лв., а не печалба. За да отмени РА съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 33, ал. 6, т. 3 ЗДДФЛ, съгласно която, цената на придобиване по ал. 1, 2 и 4 е нула - когато няма документално доказана цена на придобиване, включително за имущество, придобито по дарение, или за акции и дялове, получени при разпределение на печалба или друг източник на собствен капитал. В мотивите си, посочва, че органите по приходите неправилно не са направили разграничението между стойността на вземането 100 000 лв., като обект на прехвърляне по договора за цесия и цената на придобиване по смисъла на чл. 33 ал. 4 във връзка с ал. 6, тъй като по делото е установено, че налице безспорни доказателства за заплащане на различни суми от РЛ, а именно: - главници, лихви и такси по двата кредита на банка "ДСК" ЕАД, отпуснати през 2005 г. и обслужвани от РЛ от 2005 г. до 2013 г. Решението е правилно. Основният спор по делото касае облагането на доход от продажба на вземане по договор за цесия от 30.11.2011 г. Фактите не са били спорни и същите са установени от съда в съответствие с доказателствата по делото. Спорът е правен и касае отговор на следния въпрос – налице ли е облагаем доход от прехвърляне на права по договор за цесия по смисъла на чл. 33, ал. 3 във връзка с ал. 4 ЗДДФЛ. Съгласно чл. 99 и сл. ЗЗД цесията е договор по силата на който кредиторът на едно вземане /цедент/ го прехвърля на трето лице /цесионер/, освен ако законът, договорът или естеството на вземането не допуска това. Договорът за цесия е консенсуален договор т. е. с постигането на съгласие между страните по този договор цедентът се разпорежда с вземането си, а цесионерът става титуляр на вземането по отношение на цедента. Прехвърлянето на вземането има действие по отношение на трети лица и на длъжника от деня, когато то бъде съобщено на последния от предишния кредитор. По правило е каузален договор – чл. 26, ал. 2 ЗЗД (А. Калайджиев, "Облигационно право", изд. Сиби, 2001 г., стр. 431), като основание може да бъде различно – продажба, дарение, даване вместо изпълнение. В конкретния случая няма спор по делото, че през 2011 г. Тюркеджиев валидно е прехвърлил свое вземане. Вземането представлява субективно право. Съгласно правната доктрина, субективното право е призната и осигурена с държава принуда възможност за носителя му, да получи едно имуществено или неимуществено благо/ така проф. М. Павлова, Гражданско право - Обща част, 2002 г., стр. 173/. Тази теоретична постановка, съотнесена към казуса, налага извод, че сумата от 572 567, 65 лв. е имущественото благо, което М. Тюркеджиев има право да получи във връзка с предоставен от него паричен заем в размер на 200 000 лв. Тази сума е обект/предмет/ на неговото вземане, но не и цена, на която той е получил това вземане. Предвид тези разсъждения, първоинстанционния съд правилно е кредитирал заключението на ССчЕ, според което цената на придобиване на продаденото чрез цесията вземане от Тюркеджиев е именно 572 567, 65 лв. От гледа точка на ЗДДФЛ последиците от прехвърляне на вземане пораждат задължение за облагане. Това следва от чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ, според която норма облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Доходът от прехвърляне на права или друго имущество е определен като вид доход по чл. 10, ал. 1, т. 5 ЗДДФЛ. Облагаемият доход е регламентиран в раздел V "Доходи от прехвърляне на права или имущество". Съгласно чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ облагаемия доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка. Според ал. 4 на същия чл. реализираната печалба/загуба по ал. 3 за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив. Нормата на чл. 11, ал. 2 ЗДДФЛ определя момента на придобиване на дохода. В случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущества по чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ, доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето. В обжалваното решение правилно съдът е приел, че с посочената разпоредба е въведено изключение от общия принцип по чл. 11, ал. 1 ЗДДФЛ че доходът се смята за придобит към датата на получаване на престацията, респ. към датата на плащане. В случая се касае за възмездно разпореждане с парично вземане, което по силата на чл. 10, ал. 1, т. 5 ЗДДФЛ е отделен вид доход и моментът на придобиването му е изрично уреден в закона. В конкретния случай съдът е изяснил спорните от безспорните факти и правилно е приел, че спорен от фактическа страна е наличието на облагаем доход по смисъла на чл. 33, ал. 3 във връзка с ал. 4 ЗДДФЛ и по-конкретно каква е цената на придобиване на вземането, обект (предмет) на прехвърляне. Съгласно чл. 33, ал. 6, т. 3 ЗДДФЛ /в приложимата по време редакция/ цената на придобиване по ал. 1, 2 и 4 е: нула - когато няма документално доказана цена на придобиване, включително за имущество, придобито по дарение, или за акции и дялове, получени при разпределение на печалба или друг източник на собствен капитал. Правилно в тази връзка съдът е направил разграничение между стойността на вземането, като предмет (обект) на прехвърляне по договора за цесия и цената на придобиване по смисъла на чл. 33, ал. 4 във връзка с ал. 6 ЗДДФЛ. Правилно е приел, че цената на придобиване в случая е доказана. При преценката за документална доказаност на цената на придобиване следва да се държи сметка за естеството на вземането предмет на разпореждане по договора за цесия. В случая се касае за прехвърляне на вземане произтичащо от договор за банков кредит. Разходите за придобиване на това вземане са разходите за главници, лихви и такси за периода от 19.05.2005 г. -18.04.2013 г. /по договора за кредит за текущо потребление от 19.05.2005 г. / и за периоди 12.08.2005 г. - 02.03.2011 г., 02.03.2011 г. - 22.04.2013 г. и от 12.08.2005 г. - 02.03.2011 г. /по договора за кредит във валута от 12.08.2005 г. /. Размерът на тези разходи е установен по делото от представените документи - договори за кредит от банка "ДСК" ЕАД, банкови извлечения, подробно описани в заключението по ССчЕ, като всички тези разходи за платени главници, лихви и такси са документално доказани. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че по делото има данни за сторени единични плащания на лихви и такси по кредита от ЕТ "М. - М. Юсеин". Цената на придобиване в случая се определя от размера на задълженията по договорите за банков кредит с банка "ДСК" ЕАД, а не от извършените плащания. От изложеното следва, че решението с което е отменен обжалваният РА е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, на ответника по касация следва да бъде присъдено исканото и документално доказано възнаграждение в размер на 1380 лв. за касационната инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,