Решение № 12688 от 9.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10661/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

С решение 7635 от 02.09.2025 г., постановено по адм. д. 2986/2023 г. Административен съд Пловдив (АС-Пловдив), е отхвърлил жалбата на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД, ЕИК 201114934, със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, [улица], представлявано от С. Б., срещу Акт за прихващане или възстановяване (АПВ) П-16001622216192-004-001/23.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, потвърдена с Решение 426/20.11.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП, и в полза на ответника са присъдени разноски в размер на 500 лева.

Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД, чрез пълномощника му адв. М. Пищалова. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила, както и е необосновано отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на административния съд и да реши спора по същество, като отмени оспорения АПВ П-16001622216192-004-001/23.12.2022 г. Претендира се присъждане на разноски за две съдебни инстанции.

Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "ОДОП"- Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, взима становище за неоснователност на жалбата. Претендират се разноски. Представя се писмена защита. Прави се възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение от касатора.

Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

С решението си АС-Пловдив е отхвърлил жалбата на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД срещу АПВ П-16001622216192-004-001/23.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, потвърдена с Решение 426/20.11.2023 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- Пловдив, с която на търговското дружество е отказано възстановяване на лихва за периода от 01.12.2010 г. до 06.09.2018 г. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в кръга на правомощията му, при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. Решаващият съд е приел също, че издаденият АПВ е в съответствие с материалния закон.

Административен съд Пловдив е описал установената фактическа обстановка по провеждане на административното производство, вкл. подадените от "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД справки-декларации (СД), като е констатирал, че за данъчния период 01.11.2010 г. - 30.11.2010 г. е подадена СД вх. 22171025508 от 14.12.2010 г. с резултат ДДС за възстановяване в размер на 198 043, 00 лв., като същата е посочена неправилно в кл. 80 "ДДС за възстановяване" в СД на основание чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС в размер общо на 200 037, 20 лв., а за периода 01.12.2010 г. - 31.12.2010 г. е подадена СД по ЗДДС с вх. 22171028578/14.01.2011 г. с резултат ДДС за възстановяване в размер на 2 767, 09 лв.

Според АС-Пловдив, правилно административният орган е приел, че с подаването на справката-декларация 22171028578/14.01.2011 г. е приключила процедурата по приспадане на основание чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Основавайки своите мотиви със заключението на вещото лице по изготвената съдебно-счетоводна експертиза, първоинстанционният съд е достигнал до извод, че на основание чл. 92, ал. 1, т. 4 и т. 5 "всеки друг данък за възстановяване по справка-декларация за някой от тези два данъчни периода се добавя към него и подлежи на възстановяване или прихващане наред с остатъка и в срока по т. 4 и т. 6" - т. е. общ размер на ДДС за възстановяване - 201 090, 29 лв.

Административен съд Пловдив е достигнал до крайния извод, че непосочването на сумата за възстановяване в кл. 80 за м. декември 2010 г. лишава дружеството от право на лихви за забава, тъй като съгласно чл. 92, ал. 10 от ЗДДС, данък, подлежащ на възстановяване, невъзстановен без основание или невъзстановен поради отпаднало основание (включително при отмяна на акт) в предвидените в този закон срокове по ал. 1, т. 4, ал. 3 и 4, се възстановява заедно със законната лихва, считано от датата, на която е следвало да бъде възстановен по този закон, до окончателното му изплащане, независимо от разпоредбата на ал. 8 и от спирането на данъчното производство, както и проведеното ревизионно производство.

Решението на Административен съд Пловдив е неправилно.

Спорният въпрос се отнася до приложението на чл. 92, ал. 10 от ЗДДС относно началния момент на дължимата лихва за забава.

Първоинстанционният съд, при задълбочено изяснена фактическа обстановка, е достигнал до неправилно приложение на материалния закон.

От събраните доказателствата се установява, а и е безспорно между страните следното:

1. На "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД (с предишно наименование ЕВРОГРУПА А 2010 ЕООД) е извършена ревизия, относно прилагането на ЗДДС и ППЗДДС, с обхват на ревизионното производство от 01.06.2010 г. до 30.11.2010 г.

1. С Ревизионен акт /РА/ 011104373/11.07.2011 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, е отказано право на данъчен кредит по фактура 1280/30.11.2010 г., издадена от Пълдин Рент А Кар ЕООД, с ДДС в размер на 193,650,83 лева. С решение 2134/28.11.2011 г. на директора на Дирекция Обжалване и управление на изпълнението София (понастоящем Дирекция "ОДОП"-София) е отменен РА 011104373/11.07.2011 г., като административната преписка е върната за провеждане на повторна ревизия за същия период и предмет.

1. С РА Р-22002218000872-091-001/07.09.2018 г. е отказано отново право на данъчен кредит на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД по фактура 1280/30.11.2010 г., а след обжалване по реда на чл. 152 ДОПК с Решение 1966/17.12.2018 г. на директора на ТД на НАП София, в тази му част РА е потвърден.

1. С Решение 2645/20.04.2021 г. по адм. дело 263/2021 г. на Административен съд София - град е отхвърлена жалбата на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД срещу РА Р-22002218000872-091-001/07.09.2018 г., в частта му, която е потвърдена с решение 1966/17.12.2018 г. на директора на директора на ТД на НАП София. С Решение 9762/02.11.2022 г. по адм. д. 10679/2021 г. на ВАС е отменено Решение 2645/20.04.2021 г. по адм. дело 263/2021 г. на Административен съд София - град и е отменен РА Р-22002218000872-091-001/07.09.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена с Решение 1966/17.12.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - София.

1. При проверка на данъчно-осигурителната сметка на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД от приходните органи са установени задължения за невъзстановен данъчен кредит по РА Р-22002218000872-091-001/07.09.2018 г. за периода 01.11.2010 - 30.11.2010 г. в размер на 193 650. 83 лв.

1. По отношение на дължимата лихва по чл. 129, ал. 5 и ал. 6 от ДОПК, в хода на проверката от приходните органи са приели, че за периода от 01.11.2010 г. - 30.11.2010 г. е подадена в срока по чл. 125, ал. 5 от ЗДДС Справка-декларация вх. 22171025508/14.12.2010 г. с резултат ДДС за възстановяване в размер на 198 043. 00 лв. и некоректно посочен в кл. 80 "ДДС за възстановяване" на основание чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС в размер на 200 037. 20 лв. По тази причина от приходните органи е прието, че сумата по невъзстановен данъчен кредит ДДС в размер 193 650,83 лева е участвала в процедура по приспадане за периода от м. 10. 2010 г - до м. 12.2010 г., за което обстоятелството не е декларирано, съгласно разпоредбите на чл. 68, ал. 3 от ППЗДДС - данъка за възстановяване не е посочен в кл. 80 от подадената СД по ЗДДС за м. 12. 2010 г., т. е. 30 - дневния срок по чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС не е започнал да тече, което се отразява и върху законнаталихва върху главницата, изчислена към датата на нейното възстановяване на дружеството.

На първо място, настоящият касационен състав намира за необходимо да отбележи, че извършената ревизия на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД по реда на чл. 155, ал. 4 ДОПК е повторна, и е във връзка с решение 2134/28.11.2011 г. на директора на Дирекция Обжалване и управление на изпълнението София (понастоящем Дирекция "ОДОП"-София), отменящо определените с предходния РА 011104373/11.07.2011 г. задължения по ЗДДС (вкл. относно процесната фактура). Както приходната администрация, така и решаващият съд, са игнорирали напълно релевантостта на това обстоятелство, като дори не са го посочили в оспорените от "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД актове. Проведените ревизии са свързани, касаят един и същ субект, както и един и същ данъчен период, отнасят се и до една и съща фактура. В случаите на отменително решение по чл. 155, ал. 4 ДОПК и връщане на преписката за нова ревизия срокът по чл. 92, ал. 1, т. 4, ал. 3 и ал. 4 ЗДДС започва да тече от издаване на заповедта за възлагане на първоначалната ревизия до издаването на РА, след връщането за ново произнасяне.

На следващо място, проверката по прихващане или възстановяване е извършена въз основа на Резолюция П-16001622216192-0РП-001/29.11.2022 г., издадена във връзка с подадено искане за възстановяване на ДДС в размер на 193 650,83 лева по фактура 1280/30.11.2010 г. и законна лихва по чл. 92, ал. 10 от ЗДДС в размер на 236 329,91 лева. Посочената сума в искането на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД е във връзка с влязло в сила Решение 9762/02.11.2022 г. по адм. д. 10679/2021 г. на ВАС, с което е отменен РА Р-22002218000872-091-001/07.09.2018 г., потвърден с решение 1966/17.12.2018 г., в частта за отказано право на данъчен кредит в размер на 193 650,83 лева по фактура 1280/30.11.2010 г.

По отношение на лихвата за забава е налице специална разпоредба, тази на чл. 92, ал. 10 ЗДДС. Уредбата е за дължимост на лихва за забава върху подлежащ на възстановяване ДДС, както е в процесния случай, възстановен по-късно поради отпаднало основание, независимо от проведеното ревизионно производство и спирането му. Да се приеме обратното би означавало да се нарушат основни правни принципи - принципа на пропорционалност. Недопустимо е да се стигне до там, че данъчният субект, заявил за възстановяване данък, който му се следва, както впоследствие, но значително по-късно във времето е прието и установено от данъчната администрация, да понесе загуби във вид на пропуснати ползи от по-късно възстановения му данък. Лихвата се дължи поради действията на данъчната администрация, в резултат на които подлежащият на възстановяване данък не е възстановен в законовия срок - от подаване на СД. Ето защо законът допуска да не се възстанови данъка докато тече надлежно образувано ревизионно производство, но не допуска невъзстановяване на данъка, ведно с лихвата върху него като обезщетение за пропуснати ползи, след приключване на административното производство, с резултат, установяващ, подлежащ на възстановяване, заявен по СД. Принцип в правото е, че забавата, стига за нея да няма вина и кредиторът, се санкционира със заплащане на лихви. Това е принцип и на общностното право, спазван трайно в практиката на СЕС. Приложимата в процесния случай разпоредба на чл. 92, ал. 10 ЗДДС следва да бъде тълкувана по начин, по-който да не се достига до противоречие с общностни принципи. В този смисъл е и разпоредбата на чл. 129, ал. 6, изр. 2-ро ДОПК (в този смисъл Решение 4812 от 3.04.2012 г. по адм. д. 7909/2011 г. на ВАС; Решение 6686 от 11.05.2012 г. по адм. д. 8198/2011 г. на ВАС; Решение 15524 от 18.12.2014 г. по адм. д. 3401/2014 г. на ВАС и др.)

Формалният отказ на данъчната администрация е мотивиран с процедурата по приспадане за периода от м. 10. 2010 г - до м. 12.2010 г., тъй като данъкът за възстановяване не е посочен в кл. 80 от подадената СД по ЗДДС за м. 12. 2010 г., или с други думи - 30 - дневния срок по чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС не е започнал да тече, а оттук и законна лихва върху главницата, изчислена към датата на нейното възстановяване на дружеството, не се дължи. Неправилно, при установените по безспорен начин факти, са интерпретирани разпоредбите на чл. 129, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 92, ал. 10 от ЗДДС - "данък подлежащ на възстановяване, невъзстановен без основание или поради отпаднало основания, (включително при отмяна на акт), в предвидените в този закон срокове по ал. 1, т. 4, ал. 3 и 4, се възстановява заедно със законната лихва, считано от датата на която е следвало да бъде възстановен по този закон, до окончателното му изплащане, независимо от разпоредбата на ал. 8 и от спирането на данъчното производство. Тук е мястото да се отбележи, че в случая не се касае за липса на посочване в кл. 80 от подадената СД за съответния данъчен период, а за преждевременно попълване на кл. 80 от СД. Същото не се отразява върху правото на лихва, тъй като за съществуването на вземането за главницата е проведено ревизионно производство. Обратното тълкуване, поддържано от процесуалния представител на ответника, би довело до определяне на срока за възстановяване на данъка по усмотрение на органите по приходите. Не може да се възприеме и тезата на данъчната администрация, че не е била информирана за вземането, тъй като е необходимо да се отчете характерът на производството и участието на страната в него, още повече при липса на направено възражение за погасяване по давност.

Най-сетне, в ДОПК уредбата за дължимост на лихва за забава върху подлежащ на възстановяване ДДС, както е в процесния случай, възстановен по-късно поради отпаднало основание, независимо от проведеното ревизионно производство и спирането му, е регламентирана принципно. Както вече беше посочено, лихвата се дължи поради действията на данъчната администрация, в резултат на които подлежащият на възстановяване данък не е възстановен в законовия срок от подаване на СД. Законът не допуска невъзстановяване на данъка, ведно с лихвата върху него като обезщетение за пропуснати ползи, след приключване на административното производство, с резултат, установяващ, подлежащ на възстановяване, така както е заявен по СД. Забавата на данъчната администрация се санкционира със заплащане на лихви (в случая прави впечатления, че след отмяна на РА 011104373/11.07.2011 г. с решение 2134/28.11.2011 г. на горестоящия административен орган, едва със Заповед за възлагане на ревизия Р22002218000872-020-001/14.02.2018 г. е започнала повторната ревизия). В процесния случай разпоредба на чл. 92, ал. 10 ЗДДС следва да бъде тълкувана по начин, по-който да не се достига до противоречие с общностни принципи. Ето защо в конкретния случай на "РЕНТА КАР БГ 7" ЕООД е дължима лихва за периода от 01.12.2010 г. до 06.09.2018 г.

Като е приел друго и е отхвърлил жалбата, Административен съд Пловдив е постановил едно неправилно съдебно решение, което следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което АПВ П-16001622216192-004-001/23.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, потвърдена с Решение 426/20.11.2023 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- Пловдив, с която на търговското дружество е отказано възстановяване на лихва за периода от 01.12.2010 г. до 06.09.2018 г. бъде отменен.

Доколкото настоящата съдебна инстанция не може да разпореди възстановяване на дължимите лихви със съдебното решение, на основание чл. 160, ал. 3 ДОПК следва да върне преписката на ТД на НАП за определяне на дължимите лихви, и издаване акт за прихващане или възстановяване по чл. 129 ДОПК.

По разноските: При този изход на спора основателна е претенцията на касатора за присъждане на направените по делото разноски.

Предвид направеното възражение за прекомерност от процесуалния представител на ответника и с оглед вида и количеството на извършената работа, както и предвид материален интерес, а също така и фактическата и правна сложност на правния спор, настоящият съдебен състав приема, че не следва да се уважи искането за присъждане на разноски в размер на 10 800 лв. за един адвокат, а на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на касатора следва да се присъди адвокатско възнаграждение в размер на 1 000 лв. за всяка инстанция, както и заплатената държавна такса в размер на 1277,81 лева (50 лева за първата съдебна инстанция и 1227,81 лева за касационната инстанция).

Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,