Решение № 7161 от 14.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 1107/2019 г.

Решение № 7161 от 14.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 1107/2019 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна - С. Петков, чрез юрк. К. Димова обжалва решение № 2357/4.12.2018 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 3035/2018 г., с което е обявен за нищожен ревизионен акт № Р-18-1401653-091-001/17.05.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 302/9.09.2016 г. при обжалването по административен ред. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът сочи, че съдът е обявил за нищожен ревизионния акт изцяло, включително и в частта, в която е отменен при предходното разглеждане на делото от първата инстанция по адм. дело 2833/2016 г., с която част решението не е обжалвано пред касационната инстанция и е влязло в сила. Останалите оплаквания в касационната жалба са за нарушение на чл. 7, ал. 3 ДОПК при постановяване на решението. Искането е за отмяна на решението изцяло. Претендират се разноски на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Ответникът - С. Пискова от гр. Русе, чрез адв. К. Дончев оспорва касационната жалба по съображения, изложени в представен по делото писмен отговор и молба от 16.04.2019 г. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за частична недопустимост на обжалваното съдебно решение, поради произнасяне извън предмета на делото и неправилност в останалата част. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна, поради следното: С обжалваното решение Административен съд - Варна е обявил за нищожен ревизионен акт № Р-18-1401653-091-001/17.05.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, с който на С. Пискова са установени задължения за данък върху доходите на физическите лица в общ размер 24 007. 48 лева за периода 2008 г., 2009 г. и 2010 г. и лихви в общ размер на 14 980. 98 лева и възложил на администрацията съдебни разноски. Делото се гледа за втори път от касационната инстанция. С решение № 12843/24.10.2018 г. по адм. дело № 2205/2018 г., Върховният административен съд, осмо отделение е отменил решение № 2263/15.12.2017 г. на Административен съд - Варна постановено по адм. дело № 2833/2016 г. в частта, в която е отхвърлена жалбата против ревизионния акт - относно задълженията за данък върху доходите на физическите лица в общ размер на 16 043. 29 лева за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. и съответните лихви в общ размер от 10 089. 29 лева. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от органи по приходите, които не разполагат с материална компетентност по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Аргументите на съда са за нарушение на чл. 7, ал. 3 ДОПК при определяне както на ревизиращите органи по приходите при връщане на преписката за нова ревизия, в това число и ръководителя на ревизията, така и по отношение на органа, възложил ревизията. За ревизиращите органи по приходите е посочил, че са различни от тези, определени с първоначалната заповед за възлагане на ревизия. По отношение на органа, възложил ревизията е приел, че ревизията е иззета от С. Петрова с решение от 17.09.2014 г. при липса на предпоставките по чл. 7, ал. 3 ДОПК. В заповедта не е посочен органа по приходите на който се възлага ревизията, но видно от ЗВР от 6.10.2014 г. като орган по чл. 112 от ДОПК е действала Д. Кръстева, която е определена като ръководител на ревизията със заповед от 9.05.2014 г. С решение от 19.09.2014 г. ревизията е иззета и е възложена на М. Папазова. В двете решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК не са посочени причините за изземването. От представената заповед от 1.07.2014 г. съдът е установил, че С. Петрова е преназначена на длъжност "началник на офис", а със заповед от 6.10.2014 г. Д. Кръстева е преназначена на длъжност "началник сектор Ревизии". Според съда преназначаването на възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията на други длъжности, които са и такива по чл. 7, т. 4 ЗНАП не е основание за изземване. По тези съображения, съдът е приел, че при издаването на оспорения акт е допуснато съществено нарушение на реда и начина за изземване на ревизията, което представлява основание за нищожност. Решението е недопустимо в частта, в която съдът е обявил нищожност на ревизионен акт № Р-18-1401653-091-001/17.05.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна относно установените задължения за данък върху доходите на физическите лица за разликата над 16 043. 29 лева и съответните лихви над 10 089. 29 лева. В тази част ревизионният акт не е предмет производството по адм. дело № 3035/2018 г. и съдът се е произнесъл свръхпетитум. Това е така, защото първоинстанционното решение по адм. дело № 2833/2016 г. е обжалвано с касационна жалба само от С. Пискова и само в частта, в която е отхвърлена жалбата й против ревизионния акт, а именно в частта на установените задължения за ДДФЛ за 2008 г. в размер на 3 206. 25 лева и за лихви в размер на 2 347. 80 лева; за 2009 г. - в размер на 10 837. 04 лeва и лихви в размер на 6 709. 55 лева и за 2010 г. за размера на 2 000 лева и за лихви в размер на 1 031. 94 лева. В останалата част ревизионният акт е отменен при първото разглеждане на делото от първоинстанционния съд. В тази част решението е влязло в сила като необжалвано от директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Варна, не е било предмет на касационно обжалване по адм. дело № 2205/2018 г. по описа на ВАС, осмо отделение и не е върнато за ново разглеждане. В това отношение са основателни доводите на касатора и на прокурора от Върховна административна прокуратура. Обжалваното решение следва да се обезсили в частта, в която е прогласена нищожност на ревизионния акт относно установените задължения за ДДФЛ за разликата над 16 043. 29 лева до пълния посочен размер на задължения от 24 007. 48 лева за периода 2008 г., 2009 г. и 2010 г. и съответните лихви за разликата над 10 089. 29 лева до 14 980. 98 лева и да се прекрати производството по делото в тази част. В останалата част решението е правилно постановено. Неоснователни са доводите в касационната жалба за неправилно тълкуване и приложение на чл. 7, ал. 3 ДОПК. Съгласно цитираната разпоредба определен в закона горестоящ орган може да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, съответно от публичния изпълнител, в случаите когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът. В чл. 7, ал. 3 от Закона за НАП е предвидено, че правомощията по изземване се упражняват от изпълнителния директор на НАПи от териториалния директор, които могат да оправомощават със заповед, своите заместници или да определят други служители от агенцията да упражняват техни правомощия. Оспореният ревизионен акт е издаден от Д. Кръстева в качеството й на орган, възложил ревизията и М. Папазова - ръководител на ревизията. Ревизията е повторна, във връзка с решение № 789/8.04.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна, с което е отменен предходен ревизионен акт. Образувана е със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1401653/9.05.2014 г., издадена от С. Петрова - началник сектор Ревизии в ТД на НАП - Варна като орган възложил ревизията, а като ръководител ревизията е определена Д. Кръстева - гл. инспектор по приходите С решение № Р-181401653-098-01 от 17.09.2014 г. издадено от зам. териториалния директор на ТД на НАП - Варна в качеството на заместник на териториалния директор ревизията е иззета от С. Петрова на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК. С решение № Р-18-1401653-098-02 от 19.09.2014 г. издадено от Д. Иванова - началник отдел в ТД на НАП - Варна на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК са възложени правомощията по извършване на ревизия на М. Папазова - ст. инспектор по приходите в ТД на НАП - Варна. Със ЗВР от 6.10.2014 г., издадена от Д. Кръстева е изменена ЗВР от 9.05.2014 г. като е извършена промяна в ревизиращите органи по приходите като е за ръководител на ревизията е определена М. Папазова. Като основание за промяната в органа по приходите, изпълняващ функциите на ръководител екип е посочена заповед № Д-1229/15.09.2014 г. на директора на ТД на НАП - Варна, с която Д. Кръстева е заменена с М. Папазова. Като основание за промяна в органа, възложил ревизията е посочена заповед № 1230/15.09.2014 г. С тази заповед директорът на ТД на НАП - Варна изменя състава на органите по приходите с компетентност по чл. 122, ал. 2, т. 1 ДОПК, като изключва С. Петрова и оправомощава Д. Кръстева като орган по възлагане на ревизии. При новото разглеждане на делото от първата инстанция е представена заповед № 3. 242/1.07.2014 г., с която С. Петрова е преназначена на длъжност директор офис - Шумен, считано от 1.07.2014 г. Пред настоящата инстанция е представена и длъжностната характеристика за тази длъжност. Със заповед № 36-349/2.09.2014 г. Д. Кръстева е преназначена на длъжността началник сектор Ревизии в ТД на НАп - Варна - ИРМ Шумен. От тези доказателства е видно, че не е налице валидно изземване разглеждането и решаването на процесната ревизия от С. Петрова, в качеството й на орган, възложил ревизията по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и възлагането й на Д. Кръстева. Решението за изземване по чл. 7, ал. 3 ДОПК е издадено от заместник териториалния директор на ТД на НАП - Варна, без да са ангажирани каквито и да било доказателства, че е действал при условията на заместване в отсъствие на титуляра, респективно без да е оправомощен със заповед на териториалния директор по чл. 7, ал. 3 от ЗНАП. В заповед № 1231/15.09.2014 г. изрично е посочено, че в случаите на изземване на преписката от един огран по възлагане на ревизия на друг орган по възлагане, решението се издава от териториалния директор на НАП. От друга страна в решението от 17.09.2014 г., с което преписката е иззета от органа, възложил ревизията липсва волеизявление на кой орган по приходите са възложени иззетите правомощия по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК по разглеждане и решаване на ревизия № Р-18-1401653. Решението по чл. 7, ал. 3 ДОПК включва както изземване на преписката от компетентния орган по приходите, така и възлагането на правомощия за решаването на въпроса на друг равен по степен орган. В случая решението съдържа само изземване, не и възлагане на друг орган по приходите. Само от факта, че Д. Кръстева е оправомощена като орган по възлагане на ревизии със заповед на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, не следва, че са й възложени правомощията на орган по възлагане ревизията по преписка Р -18-1401653, иззети от С. Петрова. В тази заповед липсва волеизявление, че Д. Кръстева ще поеме функциите на органа, възложил ревизията по неприключили ревизионни производства, възложени от С. Петрова, в качеството й началник сектор Ревизии. Основателно е и посочено от първоинстанционния съд, че в решението по чл. 7, ал. 3 ДОПК от 17.09.2014 г. не са посочени конкретните причини, които са наложили изземването, за да се прецени налице ли са посочени в тази норма основания - отвод, самоотвод или трайна невъзможност да се изпълняват служебните задължения. От представените заповеди за преназначаване е видно, че причините са свързани с назначаването на С. Петрова на длъжност директор офис - Шумен, считано от 1.07.2014 г. С назначаването й на тази длъжност и предвид заповед № 1230/15.09.2014 г. са отпаднали правомощията й като орган по възлагане на ревизии. Но в случая, тези правомощия не са надлежно възложени на друг орган по приходите, в това число и на Д. Кръстева, която е издала следващите ЗВР за промяна в ревизиращия екип и ръководителя на ревизията. Ревизионният акт е издаден от орган по приходите, който не е надлежно овластен да изпълнява функциите на орган по възлагане в хода на висящото ревизионно производство, образувано по отношение на С. Пискова с предмет установяване на данък върху доходите на физическите лица. При тези доказателства крайният извод на първоинстанционният съд, че ревизионният акт е нищожен е законосъобразен. Решението в допустимата му част е правилно постановено и следва да се остави в сила. Цитираната от касатора съдебна практика е постановена при различна фактическа обстановка и е неотносима към процесния случай. При този изход на спора, на ответника по касация следва да се присъдят направените в настоящото производство разноски за адвокатска защита в размер на 500 лева, съгласно договор за правна защита и съдействие № 0168825 от 10.01.2018 г. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,