Решение № 8779 от 11.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 12520/2021 г.

Решение № 8779 от 11.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 12520/2021 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 5422 от 20.09.2021 г., постановено по адм. д. № 11662/20 г. Административен съд –София град, първо отделение, 5-ти състав, е отхвърлил жалбата на "Стини" ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [номер], срещу ревизионен акт № Р – 22220419005408 – 091 – 001/19.06.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърдена с решение № 1557 от 8.10.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – София в която е доначислен ДДС за м. 06/2019 г. в размер на 22 183, 95 лв. и лихви за забава в размер на 2 101, 48 лв. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на Д "ОДОП" – София разноски по делото в размер на 1 258 лв. Срещу така постановеното решение подадена касационна жалба от "Стини" ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [номер], представлявано от управителя Т. К., чрез пълномощника адв. Г. Гълъбова. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – София град и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени ревизионния акт в потвърдената му оспорена част. При условията на евентуалност се прави искане за изменение на ревизионния акт и намаляване на размера на дължимия ДДС или връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд Претендира присъждане на разноски за всички съдебни инстанции. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика"- София чрез своя процесуален представител главен юрисконсулт М. Василева взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна. С решението си Административен съд – София град е отхвърлил жалбата на "Стини" ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [номер], срещу ревизионен акт № Р – 22220419005408 – 091 – 001/19.06.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърдена с решение № 1557 от 08. 10.. 2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – София в която е доначислен ДДС за м. 06/2019 г. в размер на 22 183, 95 лв. и лихви за забава в размер на 2 101, 48 лв. Първоинстанционният съд е описал установената фактическа обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт – издадените заповеди във връзка с провеждане на ревизията, съставения ревизионен доклад и ревизионен акт, констатациите на ревизиращите органи за определяне на допълнителни задължения за ДДС за данъчен период м. 06/2019 г., проведеното административно оспорване. Прието е, че актът е издаден от компетентен орган, спазено е изискването за форма, установено с чл. 120 ДОПК, при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. Решаващият съд е приел, че оспореният акт е издаден и в съответствие с материалния закон. Отбелязано е, че основното възражение на задълженото лице е срещу начина на определяне на пазарната цена на двете процесни сделки с недвижими имоти между свързани лица, като е използван само методът на сравнимите неконтролируеми цени без да се съобрази и метода на увеличената стойност, както и че не са отчетени индивидуалните характеристики на оценяваните имоти. В мотивите на съдебния акт е описано и заключението на вещото лице по назначената в производството съдебно-оценителна експертиза, според което средната пазарна цена на сходни сделки към същия данъчен период м. 06/2019 г. възлиза на 1 156, 48 лв. Решаващият съд е приел, че възраженията на задълженото лице за неправилно определяне на пазарната стойност са неоснователни, а заключението от съдебно-оценителната експертиза не следва да се кредитира. Систематизирани мотивите му в тази насока се свеждат до следното: 1. Възпроизведена е разпоредбата на § 1, т. 8 ДР на ДОПК която дефинира понятието "пазарни цени", както и начините, чрез които е допустимо да бъдат определяни същите - § 1, т. 10 ДР на ДОПК. 2. Съдът е намерил за неоснователно възражението на жалбоподателя, че в ревизионното производство не е назначена оценъчна експертиза, като аргументите му са свързани с нормата на чл. 65 от Наредба № Н – 9 от 14.08.2006 г., според която не във всички случаи е необходимо назначаването на експертиза. 3. Възпроизведени са разпоредбите на чл. 62, ал. 2 и чл. 4 от същата наредба, според които когато органът по приходите установи, че избраният от задълженото лице метод не води до резултат, който би бил постигнат в обичайни търговски или финансови взаимоотношения, той прилага метод, който съответства на целта по чл. 4. 4. Отбелязано е, че в случая дружеството е продало свои имоти на несвързани лица, на цена която значително се отличава от тази, на която е продало недвижими имоти на свързани лица. Прието е, че в тази хипотеза правилният метод за определяне на пазарните цени е този на сравнимите неконтролируеми цени, приложен от органа по приходите, а е не този, на който се позовава жалбоподателя. Изложени са аргументи, при така използвания метод пазарните цени са определени най-точно, тъй като за сравнение са използвани цените на продажби, извършени от задълженото лице в същия имот, в който се намират и процесните, но не свързани лица, като по този начин има пълно съответствие между обектите. Направен е краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в посочената част и неоснователност на жалбата. Решението на Административен съд – София град е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на "Стини" ООД се правят оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Едно от основните оплаквания на касатора е за допуснато съществено процесуално нарушение изразяващо се в това, че първоинстанционният съд не е кредитирал заключението на вещото лице по назначената в съдебното производство оценъчна експертиза, без да изложи мотиви в тази насока. Другото основно оплакване на касатора е относно това, че при използвания метод на сравнимите неконтролируеми цени е приложен неправилно материалния закон, като в тази насока решаващият съд неправилно е възприел становището на ревизиращите органи. Следващото основно оплакване на касатора е относно това, че неправилно административният съд е приел, че в ревизионното производство не е било необходимо назначаването на оценъчна експертиза. По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Принципно по делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от първоинстанционния съд. В хода на ревизията е установено, че през данъчен период м. 06/2019 г. дружеството касатор е извършило продажби на недвижими имоти на свързани лица. Органите по приходите са приели, че тези продажби са извършени под пазарните цени, като определянето на последните е извършено чрез анализ на други сделки извършени от задълженото лице с недвижими имоти от същия обект, в които се намират и процесните. В ревизионното производство не е допуснато назначаване на оценъчна експертиза, а действителната пазарна цена е определена чрез метода на сравнимите неконтролируеми цени. Прието е, че същата следва да бъде 1 483, 09 лв. за кв. м., поради която причина на основание чл. 86, ал. 1 ЗДДС на дружеството е бил доначислен ДДС в размер на 22 183, 95 лв. ведно с лихви за забава. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че издаденият ревизионен акт е в съответствие с материалния закон. Настоящата съдебна инстанция споделя този негов извод при условията на чл. 221, ал. 2 АПК и го намира за обоснован на фактите по делото и при правилно приложение на материалния закон. По делото има назначена оценъчна експертиза /л. 274 – л. 301 от първоинстанционното дело/, според която пазарната цена за кв. м. за недвижими имоти от вида на въпросните през процесния данъчен период възлиза на 1 156, 48 лв. Въпросната експертиза не е взета предвид от първоинстанционния съд, като е посочено, че независимо от нея пазарната цена правилно е била определена от ревизиращия екип. Направените оплаквания на касатора за допуснато нарушение на съдопроизводствените правила, свързани с това, че решаващият съд неправилно не е кредитирал тази експертиза, не могат да бъдат споделени. Съгласно чл. 202 ГПК, приложим в настоящето производство по силата на препращащата норма на § 2 ДР ДОПК, съдът не е длъжен да възприема заключението на вещото лице, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото. В случая действително няма изложени мотиви на отделен ред защо съдът не кредитира експертиза. Независимо от това обаче, допуснатото нарушение е несъществено, защото мотиви за отказа за възприемане на заключението на експерта се съдържат и могат да бъдат извлечени от отделни части на съдебното решение. Посочено е, че при изготвяне на пазарната оценка органите по приходите са извършили съпоставка с продажните цени на сходни имоти, продадени от задълженото лице в сходни периоди в същата сграда, където се намират и процесните, като този подход е по-точен и дава по-вярна оценка от използвания от експерта в оценъчната експертиза в съдебното производство, който е извършвал съпоставка с други имоти в същия район. В решението се съдържа и мотив /л. 310, най-отдолу/, че една от причините за невъзприемане на заключението е и обстоятелство, че вещото лице е използвало друг метод за определяне на пазарната оценка, различен от този използван в ревизионното производство, който е правилният метод. Този извод на административния съд е неправилен и неверен. Видно от данните по делото, и в ревизионното производство и при изготвянето на оценъчната експертиза в съдебното производство, е използван един и същ метод – този на сравнимите неконтролируеми цени. За правилността на този метод /предвид възражения на жалбоподателя в тази насока/ мотиви са изложени както в решението на директора на Д "ОДОП"- София /стр. 8 – 11 от решението/, така и в заключението на експерта /л. 275 от първоинстанционното дело/. Същите се споделят напълно от настоящата съдебна инстанция и не следва да бъдат преповтаряни. Всъщност съпоставката между пазарната цена, определена в ревизионното производство и тази, определена от експерта, произтича, от базата /т. н. неконтролируеми съпоставими сделки/, от която е извършено сравнението. Тази използвана от ревизиращия екип е на база три нотариални акта, с които задълженото лице е продавало свои имоти в същата сграда на несвързани лица. Експертът в съдебното производство е използвал за база извършена справка в Агенция по вписванията за сделки със сходни имоти в същия район през процесния период. В тази насока в заключението /л. 276 от първоинстанционното дело, гръб/ е посочено, че размерите на недвижимите имоти по свободни цени превишава двукратно имотите по свързаните сделки, тяхната полезна стойност /функция/ е много по-голяма/, което определя и по-високата цена. Посочено е, че "МиТа -10" ЕООД /по една от свободните сделки/ придобива апартамент, ателие, мазе и гараж, а "Ай Вог" ООД по другите сделки придобива апартамент, 2 гаража и мазе, докато свързаните сделки имат за предмет ателие и гараж /всяка една от тях/. На база на изложеното в касационната жалба са развити и втората група оплаквания на касатора – за неправилно приложение на материалния закон, обосновани с това, че при изготвяне на оценката в ревизионното производство не са спазени изискванията на Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, издадена от министъра на финансите и по специално на чл. 8, ал. 1, която определя, че методът на сравнимите неконтролируеми цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта – стока или услуга, предмет на контролираната и съпоставимата неконтролируема сделка, както и на чл. 5, който изиска висока степен на сравнимост /идентичност/. Настоящата съдебна инстанция намира направеното оплакване за неоснователно, а изложеното в заключението на експерта в посочения смисъл като допълнително основание за невъзприемане на същото. Нормата на чл. 8, ал. 1 от цитираната Наредба Н – 9/14.08.2006 г. определя, че методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, а тази на чл. 5 посочва, че методите за определяне на пазарните цени се прилагат въз основа на сравнение между контролирана и съпоставима неконтролирана сделка. От посочените разпоредби не следва, че следва да е налице пълна идентичност в характеристиките на продукта, каквито доводи са развити в жалбата, тъй като това би довело до невъзможност да бъде определена пазарната цена. Принципът за прилагане на методите е заложен в нормата на чл. 4 от наредбата, според която прилагането на методите за определяне на пазарните цени има за цел постигане на резултат, който би бил постигнат в обичайни търговски или финансови взаимоотношения между независими лица при съпоставими условия. С оглед на данните по делото следва да бъде прието, че при изготвяне на пазарната оценка в ревизионното производство рамката на чл. 4 е спазена. Използваният метод и база в ревизионното производство са по верни, доколкото става въпрос за продажба на свързани и несвързани лица на недвижими имоти намиращи се в един и същ обект. При него метод е определена цена за квадратен метър, каквото цена е определена и в оценъчната експертиза. Разликата е, че в последната не става ясно кои са били продавачите и купувачите по сделките, предвид ноторно известния факт, че юридическите лица по обясними причини посочват в нотариалния акт действителната цена на сделката, за разлика от физическите такива. Отделно от това, сходните обекти от неконтролираните сделки в оценъчната експертиза не са съвсем идентични с процесните/ако има идентичност за два от обектите, то цената е значително занижена/. Доводът за липса на сходство при сравнимите неконтролирани сделки в ревизионното производство не може да бъде споделен, доколкото и при тях са налице предмет на продажба на обекти, идентични с процесните. Наведените оплаквания от касатора, че неправилно административния съд е приел, че в ревизионното производство не е допуснато нарушение на административно производствените правила, предвид не назначаването на оценъчна експертиза, не намират подкрепа в закона. Целите на въпросната Наредба Н – 9 са посочени в чл. 1, според който с тази наредба се уреждат редът и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени между свързани лица за целите на данъчното облагане, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, отличаващи се от условията между несвързани лица. Според чл. 65 от същата, за целите на определяне на пазарните цени по смисъла на тази наредба при необходимост могат да се ползват и оценки на лицензирани оценители и заключения на вещи лица. Използваният в нормата израз "при необходимост могат да се ползват" води до извод, че назначаването на такава експертиза е въпрос на преценка на ревизиращия екип, която преценка не подлежи на самостоятелен съдебен контрол. На такъв контрол подлежи спазването на методите на наредбата за определяне на пазарните цени, което в случая следва да бъде прието за изпълнено предвид мотивите изложени по-горе. Като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт Административен съд – София град е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, изложени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК дружеството касатор следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите, в състава на която като юридическо лице влиза Д "ОДОП" София разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 1 258, 56 лв., съставляващо юрисконсулско възнаграждение определено при условията на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,