Решение № 6045 от 26.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12406/2014. г.

Решение № 6045 от 26.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12406/2014. г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Гардения прима" ООД, гр. Провадия срещу Решение № 1635/3.07.2014 г., постановено по адм. дело № 4359/2013 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № 031302606 от 30.08.2013 г., издаден от орган по приходите ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 690 от 21.11.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която, в резултат на непризнат данъчен кредит по фактури с № № 4000000067 от 13.12.2012 г. и 4000000068 от 18.12.2012 г., издадени от "Крумов и компания" ЕООД за ревизираното лице са определени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 12.2012 г. в размер на 4620.04 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че съдът не е осъществил съвкупен анализ на ангажираните доказателства и не е обсъдил възраженията на дружеството, в резултат на което е достигнал до немотивирани и незаконосъобразни правни изводи. Намира, че реалното осъществяване на спорните доставки е установено по делото, като в подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на обжалваното решение, ведно с оспорения РА. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - Варна не изразява становище по нейната основателност. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Варна е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 031302606 от 30.08.2013 г., издаден от орган по приходите ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 690 от 21.11.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която, в резултат на непризнат данъчен кредит по фактури с № № 4000000067 от 13.12.2012 г. и 4000000068 от 18.12.2012 г., издадени от "Крумов и компания" ЕООД за ревизираното лице са определени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 12.2012 г. в размер на 4620.04 лв. За да достигне до извод за законосъобразност на обжалвания РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Предмет на спорните доставки са "СМР по договор от 3.12.2012 г. и 5.12.2012 г." на стойност съответно 10 800 лв. и 12300.00 лв. При извършената в хода на ревизионното производство насрещна проверка, доставчикът "Крумов и компания" ЕООД не е намерен на декларирания адрес. Приходните органи са установили, че съобразно информационната система на ЗАП, процесните фактури са отразени в Дневника за продажби на доставчика за м. 12.2012 г. с предмет на доставката "услуга" и получател "Гардения Прима" ООД. Изискали са и обяснения за чия сметка са строителните материали, във връзка с което законният представител на ревизираното дружество е пояснил, че част от материалите са предоставени от същото и са остатъчни - втора употреба. След анализ на обема на фактурираните СМР ревизиращите са приели, че изработеното не може да бъде осъществено само с остатъчни материали. Счели са, че след като не е установено придобиването на материалите от доставчика, както и кадровата му обезпеченост за извършване на СМР, то реалното изпълнение на изследваните доставки не е доказано, поради което и на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС следва да се откаже признаване на правото на приспадане на данъчен кредит за тях в размер на 4620.00 лева. В хода на съдебното производство е проведена и приета СТЕ, кредитирана като обективно и компетентно дадена, въз основа на заключението по която е прието, че извършените на място строително-монтажни работи съответстват на договорените и описани СМР в съставените приемо-предавателни протоколи, количествено-стойностни сметки и протокол обр. 19, с изключение на почистването от земни маси на площадката от железобетонни плочи и премахването на начупени железобетонни плочи, които понастоящем не могат да бъдат проверени. При замерването експертът е уточнил, че площта на покривната изолация на офиса /фургон/ е 10 кв. м., а не както е посочено в приемо-предавателния протокол - 20 кв. м., в резултат на което стойността на СМР възлиза на 400 лв., вместо 800 лв. без ДДС. При тези релевантни констатации, първоинстанционният съд е приел, че при липсата на доказателства за придобиване от доставчика на материалите, вложени при изпълнение на СМР и неустановеност на кадровата му обезпеченост, не може да се изведе убедителен извод, че спорните доставки са реално осъществени именно от издателя на фактурите. Поради това е счел, че с РА законосъобразно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са доводите на касатора, че формираните от първоинстанционния съд изводи са необосновани и противоречащи на материалния закон. При установеност на осъществяването на спорните услуги в посочения обект, сама по себе си липсата на доказателства, че те са извършени именно от този доставчик не би могла да обоснове заключение за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Обратното е в пряко противоречие с тълкувателно приложимото поради сходство на фактическия състав Решение на СЕС по дело С-324/11, с което е разяснено, че "Директива 2006/112 не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за предоставени му услуги, поради това, че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност." Досежно кадровата обезпеченост на доставчиците СЕС се е произнесъл и в Решението от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, в което е уточнено, "че само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама." Съобразно т. 46 - 53 от визираното Решение на СЕС по дело С-342/11, в хипотезите, при които доставката не е извършена между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган /т. 53/. Това разбиране е застъпено и в т. 61 и т. 62 от Решението на СЕС по обединени дела С-80/11 и С-142/11, съобразно които "данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Всъщност данъчните органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице." В случая както правилно е приел и първоинстанционният съд, ангажираните доказателства установяват осъществяването на услугите в посочения обект, поради което проверката дали те са осъществени именно от издателя на фактурите е предпоставена от наличието на обективни данни, предоставени от данъчния орган, че получателят е знаел или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от издателя на фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Тъй като такива обективни данни не са установени както в хода на ревизионното, така и на съдебното производство, то неустановеността на материална, кадрова и техническа обезпеченост на доставчика не би могла да мотивира извод, че спорните доставки не са реално осъществени. Представени са два договора за извършване на ремонтни дейности, установяващи възникналите между страните облигационни правоотношения, кореспондиращи по между си количествено-стойностни сметки, актове обр. 19 и приемо- предавателен протокол, ведно с издадени касови бонове, които изрично са изследвани от експерта по СТЕ, установил и наличието на СМР на място. В своята съвкупност тези доказателства мотивират с необходимата степен на вероятност извода, че спорните доставки са реално осъществени, с изключение на посочените от вещото лице 10 кв. м. покривна изолация по фактурата от 18.12.2012 г. с данъчна основа от 400 лв. Начисленият върху нея ДДС в размер на 80 лв. се субсумира в хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, поради което само за тази сума с РА правомерно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице. Като е приел, че и в останалата си част РА е законосъобразен обаче, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството за разликата над 80 лв. до общия размер на отказания данъчен кредит по спорните фактури, възлизащ на 4620.04 лв. При този изход на спора и направеното искане, в полза на дружеството следва да се присъдят осъществените в първоинстанционното производство разноски съобразно уважената част от жалбата, възлизащи на сумата от 285 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение