Решение № 11680 от 2.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11580/2014 г.

Решение № 11680 от 2.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11580/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. В. при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП) и "С. М." АД, гр. Р. срещу решение № 1721 от 10.07.2014 г., постановено по адм. дело № 1295/2013 г. по описа на Административен съд В. (АСВ). Със съдебното решение е частично отменен ревизионен акт № 03251200141 от 26.11.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В., в частта потвърдена с решение № 966 от 6.03.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП, в частта, с която на дружеството не е признато право на данъчен кредит по фактури издадени от "Г. Т. К." ЕООД за данъчни периоди м. 08 и м. 11.2009 г. в размер на главница 24 211.51 лв. и лихви за забава върху тази сума в размер на 7 641.29 лв. Жалбата на "С. М." АД в останалата част е отхвърлена и Дирекция "ОДОП" - гр. В. е осъдена да заплати съдебни разноски на дружеството по компенсация. В жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в частта му, с която РА е отменен, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че съдът неправилно е ценил представените по делото доказателства, което е довело до погрешни правни изводи. Изтъква, че липсват документи за транспортиране на процесните стоки и че не е доказано прехвърляне собствеността на процесните стоки от едното дружество на другото. Поради изложеното касаторът моли да бъде отменено решението на АСВ в обжалваната част и да се постанови решение, с което жалбата на ревизираното лице да се отхвърли изцяло. Оспорва се решението и в частта за разноските. Претендира се юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази касационна жалба - "С. М." АД я оспорва и претендира разноски. В касационната жалба на "С. М." АД се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в частта му, с която РА е потвърден, поради нарушение на процесуалния и материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че РА е немотивиран, че при съставянето му не са спазени основните принципи по чл. 3, чл. 4 и чл. 5 ДОПК, а направените констатации в РД са общи и не могат да бъдат мотив за издаване на РА. Изтъква се, че съдът не е обсъдил всички представени по делото доказателства за последващата реализация на процесните стоки, в резултат на което е формирал неправилен краен извод. Твърди се, че при постановяване на спорното решение, съдът не е взел предвид приложимата практика на Съда на Европейския съюз (СЕС). Поради това касаторът моли да бъде отменено решението на АСВ в обжалваната част и да се постанови решение, с което РА да бъде отменен изцяло. Претендират се разноски за двете инстанции. Ответникът по тази касационна жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП не е взел становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими. Разгледана по същество, касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП е неоснователна, а на ревизираното лице - частично основателна. С РА в оспорената му пред първоинстанционния съд част на дружеството в резултат на непризнато право на данъчен кредит по издадени фактури от "Г. Т. К." ЕООД, "Н." ЕООД, "Д. Г." ЕООД и "А." ООД за данъчни периоди от м. 08.2009 г. до м. 04.2010 г. и от м. 06.2010 г. до м. 12.2010 г. са определени данъчни задължения по ЗДДС общо в размер на 91 857.13 лв. и лихви за забава в размер на 20 469.16 лв. По касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП": Касаторът обжалва решението, в частта, в която процесния РА е отменен. За данъчни периоди м. 08 и м. 11.2009 г. на ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 24 211.51 лв. по фактура № 0000000322 от 05.08.2009 г., с предмет на доставка "мобилни апарати Е52 - 27 бр. " и фактура № 1000000020 от 25.11.2009 г., с предмет на доставка "мобилни апарати vertu signature s steel, vertu ascent ti ferarri и vertu puure wlak - 9 бр", издадени от "Г. Т. К." ЕООД. По делото са представени: процесните фактури, договор от 1.08.2009 г., подписан между ревизираното лице и доставчика; приемо-предавателни протоколи от 05.08.2009 г. и 25.11.2009 г. и инвойс фактури с протоколи от предходни доставчици. По делото е назначена основна и допълнителна съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). За да постанови обжалваното решение в тази част, АСВ е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и без да са допуснати съществени процесуални нарушения. Административният съд е обсъдил всички представени доказателства и неоспореното от страните заключение по ССЕ и въз основа на тях е приел, че доставките са реално осъществени. От заключението на вещото лице се установява, че процесните фактури са отразени в счетоводството на ревизираното лице и на доставчика. Доставката по фактура № 0000000322 от 5.08.2009 г. е отразена като текущ разход, а доставката по фактура № 1000000020 от 25.11.2009 г. е заведена като ДМА с инвентарни номера от 6000208 до 6700216. От ССЕ се установява, че доставчикът е водил процесните стоки аналогично и по счетоводни данни доставчикът е разполагал със съответните количества мобилни апарати и стоките са платени. АСВ е приел, че стоките са родово определени вещи, които са индивидуализирани както в сключения договор между двете дружества, така и в процесните фактури. От заключението по ССЕ се установява, че доставчикът е разполагал със спорните стоки, а от представените приемо-предавателни протоколи са доказва прехвърлянето на собствеността върху стоките. Съдът е посочил, че при наличие на горепосочените доказателства, административният орган неправилно е отказал право на данъчен кредит поради липсата на доказателства за транспортиране на стоките. В тази насока се е позовал на приложимата практика на Върховния административен съд и на Съда на Европейския съюз (СЕС). Обжалваното решение в тази част е валидно и допустимо. Постановено е след обсъждане на доказателствения материал в неговата цялост, като въз основа на него са направени логически последователни и верни изводи относно фактите. Правилно е приложен материалният закон. Административният съд е обсъдил подробно всички представени по делото доказателства и въз основа на тях е стигнал до правилни и обосновани изводи. От представените доказателства и заключението по ССЕ се установява, че доставчикът е разполагал със спорните количества мобилни апарати. По делото са представени инвойс фактури от предходни доставчици. С. са подробно индивидуализирани в представения договор от 1.08.2009 г., а прехвърлянето на собствеността на процесните стоки от едното дружество на другото се доказва от представените по време на ревизията приемо-предавателни протоколи. Въз основа на горепосочените доказателства АСВ правилно е приел, че доставките на стоки по горепосочените две фактури са реални. Действително по делото не са представени документи за транспортиране на процесните стоки, но само поради това обстоятелство не следва да се направи извод, че доставките не са реални. Първоинстанционният съд правилно се е позовал на приложимата практика на СЕС. К. Съдът на ЕС многократно изтъква в практиката си (решенията по делата "Б.", "Ф.", "Л. В. К.-56" ЕООД, "Е.-К" и цитираната в тях практика и др.), режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. АСВ правилно е посочил, че в процесния РА няма конкретни констатации за извършени данъчни измами, а само твърдения за такава схема. Решението в обжалваната част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на "С. М." АД: Жалбата касае частта от решението, в която РА е счетен за законосъобразен относно данъчни периоди от м. 08.2009 г. до м. 04.2010 г. и от м. 06.2010 г. до м. 12.2010 г., за които на касатора е отказано право на данъчен кредит общо в размер на 67 645.62 лв. по фактури, издадени от "Н." ЕООД, с предмет на доставка "rigips saten, rigips saten 30 кг, CW профил - 75/3000 mm, VW профил 3000 mm", "гипсокартон 12.5-1200/2000, CD профил 3000, UV профил 3000, минерална вата isover 50 mm", "боя-латекс-вододисперсионен" и др. строителни материали, подробно посочени във процесните фактури; по две фактура, издадена от "Д. Г." ЕООД, с предмет на доставка "гипс картон, ал. профил, гипс сатен 30 кг., профили за гипс картон, лепило циментово 25 кг. " и "латекс 25 кг. "; по фактури, издадена от "А." ООД, с предмет на доставка "химикали, ", "промишлени стоки", "чаши" и др. АСВ правилно е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форми и без да са допуснати съществени нарушения при издаването му. Неоснователен е доводът на касатора, че при съставянето на РА не са спазени основните принципи по чл. 3, чл. 4 и чл. 5 ДОПК. Органът по приходите е установил безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за спора. В РД са направени конкретни констатации и са обсъдени събраните по време на ревизията доказателства, въз основа на които е мотивирано издаването на процесния РА. В ДОПК не съществува цитираната разпоредба в касационната жалба - чл. 117, ал. 1, т. 5 и т. 6 ДОПК. В РД се съдържат посочените реквизити в чл. 117, ал. 2, т. 5 и т. 6 ДОПК, а именно извършените процесуални действия и установените факти и обстоятелства и доказателствата за тях, като и направените фактически и правни изводи и основанията за тях. По спорните доставки от "Н." ЕООД се представени процесните фактури, договор от 1.08.2009 г. и приемо-предавателни протоколи. По доставките от "Д. Г." ЕООД са представени единствено процесните две фактури. По доставките от "А." ООД са представени процесните фактури, рамков договор за доставка на промишлени стоки от 5.01.2009 г., договор за съвместно ползване на помещение от 5.01.2009 г., спецификации на стоките, описи към фактурите и фактури от предходни доставчици. По отношение на доставчика "Н." ЕООД съдът е приел, че не са представени доказателства, че същият е разполагал с процесните стоки, тъй като не са представени доказателства за договаряни седмични заявки и авансово и окончателно плащане, в изпълнение на чл. 4 от представения договор от 1.08.2009 г.; на касовите бонове е посочен различен № на фискално устройство от този на регистрираното фискално устройство на доставчика; не са представени доказателства за транспортирането на стоката, а от представените доказателства за последваща реализация не може да се направи категоричен извод, че процесните стоки са вложени в ремонта на ВТУ "Св. Св. Кирил и Методи"; при ревизираното лице липсва аналогична отчетност, от която да е видно за кой обект са предназначени строителните материали, както и в какво количество са изписани. Въз основа на гореизложеното съдът е приел, че на задълженото лице с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит за данъчните периоди м. 08.2009 г. в размер на 7 772.94 лв. и за м. 09.2009 г. в размер на 11 001.90 лв. и е отхвърлил като неоснователна жалбата на ревизираното лице в тази част. По отношение на спорните доставки от "Д. Г." ЕООД административният съд е приел, че не са представени никакви доказателства за доставянето и прехвърлянето на собствеността на процесните стоки на ревизираното лице, а единствено счетоводното отразяване на доставките не е достатъчно основание за признаването на право на данъчен кредит на ревизираното лице. Поради изложеното съдът е приел, че с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит за данъчния период м. 12.2009 г. в размер на 18 400 лв. По отношение на доставките на стоки от "А." ООД, административният съд е приел, че от представените доказателства и спецификации не става ясно за какво точно са предназначени спорните стоки, както и за кои обекти са използвани. Въз основа на заключението на вещото лице по ССЕ е установено, че фактурите са отразени както в счетоводството на доставчика, така и в счетоводството на ревизираното лице. Съдът е приел, че стоките не са заведени аналитично при ревизираното лице, а са отразени направо в разход по см. 611, което обстоятелство се потвърждава и от заключението на вещото лице по ССЕ. Въз основа на гореизложеното АСВ е приел, че не може да се определи точният предмет на горепосочените фактури. По отношение на фактурите, които имат за предмет ножове, чаши, калъфи, комплект чинии, рамки и химикали, по фактурите описани на л. 896 - л. 894, съдът е приел, че приходният орган неправилно е приел, че същите имат характер на представителни разходи. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. З ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато: стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели. Представителни или развлекателни цели по смисъла на чл. 62, ал. 1 ППЗДДС са посрещане, престой и изпращане гости и делегации; нощувки; консумация на храна и напитки; организиране на делови срещи; тържества; развлекателни мероприятия; екскурзии. От предмета на доставка по процесиите фактури е видно, че същите не попадат в обхвата на цитираната разпоредба. АСВ е приел, че по делото не са ангажирани убедителни доказателства, установяващи по безспорен начин реалността на доставките по всички фактури издадени от "А." ООД. По делото не са представени доказателства, че доставчикът е притежавал стоките, предмет на процесиите фактури, както и доказателства за приемането и предаването на стоките, с цел тяхното индивидуализиране - родово определени вещи. Съдът е приел, че органът по приходите законосъобразно е отказал претендираното от ревизираното лице право на данъчен кредит, поради което е отхвърлил жалбата на ревизираното лице в тази част. Решението е неправилно, в частта, в която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу процесния РА по отношение на отказаното право на данъчен кредит по издадените фактури от "Н." ЕООД. Съдът не е обсъдил подробно събраните по делото доказателства поотделно и в съвкупност и не е изложил мотиви досежно установените правно релевантни факти във връзка с процесните доставки по издадените фактури от "Н." ЕООД. Съдът неправилно е приел, че доставките не са реални поради липса на доказателства, че доставчикът е разполагал с процесните стоки и поради липса на кадрова и материална обезпеченост. Само поради това обстоятелство не може да се откаже право на данъчен кредит на ревизираното лице, в който смисъл е и приложимата практика на СЕС. С. е следвало да изследва представените доказателства по пряката доставка, както и дали представените приемо-предавателни протоколи съответстват като количество и вид на стоката по процесните фактури, както и дали стоки от вида на процесните са вложени като количество и вид в ремонта на ВТУ "Св. Св. Кирил и Методи". За целта е следвало да се назначи служебно съдебно-техническа експертиза (СТЕ) за установяване на влагането на строителни материали. Предвид изложеното, касационният съд намира, че са налице сочените от касатора нарушения. Обжалваното съдебно решение е неправилно и следва да бъде отменено, в частта в която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу процесния РА по отношение на отказаното право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 08 и м. 09.2009 г. по издадените фактури от "Н." ЕООД . Тъй като фактическата обстановка по спора е неизяснена, делото следва, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 и т. 2 АПК да бъде върнато за ново разглеждане в тази част. При новото разглеждане следва да бъдат дадени конкретни и подробни указания по доказателствената тежест на страните, включително по всеки относим факт, който съдът счита за недоказан от доказателствата по преписката. Следва да се допусне служебно изслушване на СТЕ с конкретни задачи по проследяване на всяка от доставките чрез всички относими към нея документи /всяка от фактурите да се свърже с останалите документи, касаещи конкретната и последващата доставка, така че да се проследи движението на стоките/. Експертизата, след оглед на място и въз основа на представените по делото строителни книжа следва да проследи влагането на строителните материали, като даде заключение вложени ли са строителни материали от посочения вид и количество във фактурите. Съдът следва да постави задачите конкретно и подробно, така че в максимална степен да бъде удовлетворена доказателствената нужда по делото, като даде възможност и на страните да формулират относими към спора задачи. Решението е правилно, в частта в която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу процесния РА по отношение на издадените фактури от "Д. Г." ЕООД. По делото са представени единствено спорните две фактури, липсват доказателства за предаване на стоките, за придобиване, заприхождаване, съхранение, изписване, товарене, транспортиране и предаване а стоките, както и доказателства за наличие на материална и кадрова обезпеченост. Въпреки наличието на фактури и тяхното счетоводно отражение при ревизираното лице, предвид посочените по-горе обстоятелства, първоинстанционният съд правилно е формирал краен извод за нереалност на посочените доставки. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка - аргумент от чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Р. на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. З. са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури. Фактурите не обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения Върховния административен съд е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката, по смисъла, вложен от законодателя в чл. 6, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно само съгласието на страните, а и нейното реално осъществяване - предаване на стоката. В случая реалната на доставка на стоките не е доказано, поради което решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Неоснователен е доводът на касатора, че решението в тази част не е съобразено с практиката на СЕС. Д. 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС от СЕС, съдържащо се в решение от 6 септември 2012 г. по дело С - 324/11, както и решението му от 21 юни 2012 г. по съединени дела С - 80/11 и С - 142/11 следват постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Непредставянето на достатъчно доказателства за кадрова обезпеченост за изпълнение на доставката от страна на прекия доставчик, при наличието на данни за безспорно получени и заведени на получателя стоки, не следва да лишава последния от предоставеното му от закона право на данъчен кредит в размер на начисления ДДС по тях. Настоящия случай обаче не е такъв, защото по делото не са представени никакви доказателства за прехвърляне на собствеността на процесните стоки от доставчика на ревизираното лице. Решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Решението е правилно в частта, в която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу процесния РА по отношение на издадените фактури от "А." ООД. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките- арг. от чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Съдържанието на спорните фактури не отговаря на изискванията на разпоредбите на Директивата (чл. 226, т. 6), респ. на ЗДДС (чл. 114, ал. 1, т. 9). Отразеното във фактурите е за "промишлени стоки", "химикали", "чаши" и др. По делото е представен рамков договор за доставка на промишлени стоки от 5.01.2009 г., но предметът му е формулиран прекалено общо. Освен това в чл. 1 от договора е посочено, че продавача се задължава да продава на купувача промишлени стоки, необходими на ревизираното лице в стопанската му дейност, като стоките и цените ще се уговарят индивидуално, според нуждите на купувача, но по делото не са представени доказателства за индивидуално уговаряне на конкретните стоки и цени. Поради това издадените от "А." ООД фактури не представляват основание за признаване на право на приспадане на данъчен кредит. В решението си по дело С-271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните, след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргументът, че изначалната непълнота на фактурата, (чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС), препятства приспадането на ДДС (в този смисъл е приетото в т. 43 от решение по дело С-368/09). Посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително, от практиката на СЕС следва, че национална практика (мярка), която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения (каквото е изискването за фактуриране с определени параметри), без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно (решително) доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания - аргумент от решение на СЕС по дело С-273/11. Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията до степен, която да я индивидуализира като точни параметри, не е установено във фактурата (която е решителното доказателство, обуславящо приспадането), нито в представените в хода на ревизията допълващи ги документи. Неустановените престации не могат да са предмет на ДДС. С. да се отбележи, че не всеки дължим ДДС подлежи на приспадане, както и не всеки отказ за приспадане на ДДС, който е евентуално дължим от доставчика, е израз на нарушаване на принципа на неутралността на косвения данък. Извън случаите, когато ДДС не подлежи на приспадане само поради вписването си във фактура, при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби (вж. решение на СЕС по дело С-342/87), следва да се посочи, че дори и евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС не подлежи на безусловно приспадане. В случая обаче, освен че фактурите са непълни, липсват и доказателства за реалното осъществяване на доставките. Правилно съдът е приел, че в процесния случай не са налице доставки на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Р. на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. С. като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката. Представените описи към фактурите не доказват приемо-предаването на стоките, защото в тях не е посочено място и дата на предаване. Освен това посоченият в тях предмет е много общ - "промишлени стоки", "чаши", "диоптрични очила" и други и по никакъв начин не може да се установи точния вид на процесните стоки. Освен това в чл. 2, ал. 1 от договора е посочено, че собствеността върху стоките се прехвърля с подписването на приемо-предавателни протоколи, каквито не са представени по делото. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Затова законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури. Фактурите не обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката, по смисъла, вложен от законодателя в чл. 6, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно само съгласието на страните, а и нейното реално осъществяване - предаване на стоката. В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - Решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. Следователно наличието на реална доставка е част от материалноправните изисквания за признаване право на данъчен кредит както съобразно цитираните норми на съюзното право и практиката на СЕС, така и съобразно националното законодателство. За да се установи, че на основание доставката на стоки е налице право на приспадане, е необходимо да се провери, дали доставките са реално осъществени и дали са използвани от лицето са извършването на облагаеми доставки /т. 31 от решение на СЕС по дело С-285/11/. В случая тази проверка е извършена надлежно от органите по приходите и първоинстанционния съд и при събраните по делото доказателства, обосновано и в съответствие с материалния закон е приключила с извод за липса на реалност на процесните доставки. Първоинстанционното решение е частично неправилно в частта за разноските. Първо, съдът е заложил неверни показатели при изчисленията, тъй като е посочил грешна цифра на общия материален интерес. В., предвид и изхода от настоящия спор, действително дължимият размер на разноските, при възприетия от съда подход на компенсация, е 371, 17 лв в полза на ревизираното лице, от които с първоинстанционното решение са присъдени 246, 34 лв. Разликата от 124, 83 лв следва да се присъди с настоящото решение. С оглед изхода от спора след касационното обжалване, съразмерно на уважената и отхвърлена част от касационните жалби, на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП следва да се присъдят разноски по делото за настоящото производство в размер на 1355 лв, на основание чл. 9, ал. 2 и ал. 3 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. На ревизираното лице следва да се присъдят разноски за касационното производство в размер на 2 382,02 лв, съразмерно на материалния интерес след изхода от спора. Разноските, в частта в която първоинстанционното решение е отменено и делото е върнато на друг състав на първоинстанционния съд следва да се присъдят по реда на чл. 226, ал. 3 АПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,