Решение № 530 от 21.1.2025 г. на ВАС по адм. д. № 8085/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез процесуалния представител юрк. Н. Горанов и на Д. Д. К., чрез адв. Д. Цончева, против Решение 1216/23.02.2024 г., постановено по адм. дело 8603/2022 г. по описа на Административен съд София град. Директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, с която е изменен Ревизионен акт (РА) Р-22221020008101-091-001/18.04.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1147/25.07.2022 г., като определеният данък по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2014 г. е намален от 3 918,70 лв. на 3 511,48 лв. и лихви за просрочие от 2 771,17 лв. на 2 483,20 лв. От касационната жалба се извличат доводи за наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Оплакванията се отнасят до възприетия размер на разполагаемите парични средства при ревизираното лице към 01.01.2014 г. от 9 072,14 лв., вместо установената от органите по приходите сума в размер на 5 000 лв. Отправя искане за отмяна на обжалваното съдебно решение като неправилно и незаконосъобразно и потвърждаване на РА в отменената част. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за две инстанции и внесената държавна такса за касационно обжалване. Ответникът по тази касационна жалба Д. К., чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба с депозирана молба по хода на делото и моли да бъде отхвърлена като неоснователна и недоказана. Касаторът - Д. К., обжалва решението в частта, потвърждаваща установеното задължение по РА за данък по ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 3 511,48 лв. и лихви в размер на 2 483,20 лв. Твърди, че съдебното решение в съответната част е неправилно поради нарушение на материалния закон и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва изводите на първоинстанционния съд за наличие на основание за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Поддържа, че установеното превишение на разходите над приходите в случая не подлежи на облагане с подоходен данък, тъй като не представлява категорично укрит доход на ревизираното лице. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение и присъждане на сторените разноски. Ответникът по тази касационна жалба - директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Калоферова, я оспорва като неоснователна и недоказана в хода по същество и моли да бъде отхвърлена. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от надлежни страни по делото срещу съответната неблагоприятна за всяка от тях част от първоинстанционния съдебен акт и при спазване на срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Предмет на оспорване пред административния съд е бил РА Р-22221020008101-091-001/18.04.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1147/25.07.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Д. К., по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 3 918,70 лв. и лихви за просрочие в размер на 2 771,17 лв. От фактическа страна решаващият съд е описал процесуалните действия в хода на ревизионното производство, проведено въз основа на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221020008101-020-001/18.12.2020 г. С оглед съдебното обжалване на издадения РА на съпруга - И. К., ревизията е била спряна със Заповед Р-22221020008101-023-001/17.03.2021 г. и възобновена със Заповед Р-22221020008101-143-001/04.10.2021 г. Предложенията за установяване на задължения са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22221020008101-092-001/19.01.2022 г. В съдебното решение са разгледани последователно установяванията на органите по приходите по случая и направените изводи, довели до издаването на процесния РА. През ревизирания период Д. К. е местно за данъчни цели лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и задължено по чл. 6 ЗДДФЛ за доходите от източници в страната и чужбина. За 2014 г. от нейна страна е била подадена ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ с деклариран брутен доход от трудови възнаграждения в размер на 4 952,67 лв., удържани ЗОВ в размер на 706,91 лв., годишна данъчна основа в размер на 4 592,67 лв., доход от наем в размер на 400 лв. и удържан авансов данък от платеца на дохода в размер на 36 лв. При анализа на събраните доказателства органите по приходите са установили основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, изразяващо се в несъответствие в имущественото и финансово състояние на ревизираното лице. За констатираните обстоятелства са били връчени уведомление и искания за представяне на обяснения и документи, чрез които задълженото лице е било надлежно информирано, че производството е по особения ред на облагане на доходите съгласно чл. 122 и сл. ДОПК. За изясняване на фактическата обстановка по искане на жалбоподателката по делото е допусната ССЕ, чието заключение е приобщено към доказателствения материал. На база поставените задачи вещото лице е извършило анализ и преизчисление на паричните потоци за периода 2013- 2014 г. в различни варианти, отчитайки издадените РА на Д. К. и съпруга ѝ. Като писмени доказателства са приобщени представените от жалбоподателката, ответника и трети лица: Решения 5450/16.09.2022 г. и 5556/30.09.2022 г. по адм. дело 5246/2021 г. по описа на АССГ, изпълнителен лист от 28.02.2023 г., РА Р-22220219008141-091-001/10.08.2020 г. на И. К.; РА Р-22221019008142-091-001/10.08.2020 г. на Д. К., доказателства за връчване и за удостоверяване валидността на КЕП на служителите, подписали ЗВР, заповедите за спиране и възобновяване на ревизията, ЗИЗВР, РД и РА. След извършената съдебна проверка е потвърдена валидността на оспорения РА като издаден след надлежно възложено ревизионно производство, от компетентни органи на основание чл. 119, ал. 2 ДОПК, в кръга на определените им правомощия и при спазване на изискванията за електронна форма и съдържание. В хода на ревизията не са намерени съществени нарушения на процесуалните правила. Крайното решение за частична незаконосъобразност на РА е мотивирано от първоинстанционния съд след обсъждане на наведените оплаквания по същество. Прието е, че ангажираните доказателства по делото опровергават констатациите на органите по приходите относно размера на началното салдо към 01.01.2014 г., но не и изводите за наличие на основание за извършване на ревизията по особения ред. Като неоснователни са отхвърлени твърденията във връзка с предоставените средства по договорите за заем с Л. И., Б. К., Д. К. и А. К., тъй като не се установява лицата да са разполагали със съответните суми. Съгласно влезлия в сила РА на жалбоподателката е определено салдо в края на 2013 г. в размер на 5 000 лв. Предвид окончателната отмяна на РА на съпруга К. за същия период е обосновано половината от установената сума от 18 144,29 лв. да бъде призната при изготвянето на паричния поток в случая. Така постановеното решение от Административен съд София град е валидно, допустимо и правилно. При разрешаването на правния спор не са допуснати наведените с касационните жалби пороци. Аргументите на страните, релевантните факти и събраните доказателства в хода на административния и съдебен процес са обсъдени в тяхната съвкупност и взаимовръзка, в резултат на което решаващият съд е обосновал надлежно крайното заключение за частична незаконосъобразност на процесния РА по отношение на допълнително установените данъчни задължения по реда на чл. 122 ДОПК за 2014 г. По същество твърдението на касатора ДД ОДОП София е за противоречие между влезлите в сила Решение 5450/16.09.2022 г. на АССГ по адм. дело 5246/2021 г. (поправено с Решение 5556/30.09.2022 г. по същото дело) и предходния РА Р-22221019008142-091-001/10.08.2020 г. за данъчен период 2013 г. Доводите на касатора Д. К. са за недоказаност на основанието по чл. 122, ал. 1 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред и безкритично изключване на получени заеми в размер на 44 000 лв., отразени в ред. 8 на прил. 2 и 4 от ССЕ. Първоинстанционният съд е съобразил фактическата обстановка в цялост и се е произнесъл по всички заявени възражения на страните при изграждане на изводите си по главния въпрос дали в хода на ревизията органите по приходите са доказали предпоставката по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, респективно дали част от фактическите констатации в РА са опровергани съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК. Обстоятелствата във връзка с установяването на точния размер на началното салдо на ревизираното лице към 01.01.2014 г. са разгледани последователно в мотивите на обжалваното решение. Както отбелязва процесуалният представител на касатора ДД ОДОП София, РА на жалбоподателката за данъчен период 2013 г. е влязъл в законна сила след като е бил потвърден мълчаливо при оспорването по реда на чл. 152 и сл. ДОПК. Несъстоятелен е опитът да се извличат аргументи на тази основа. Непроизнасянето на решаващия орган по смисъла на чл. 156, ал. 4 ДОПК, т.е. да разгледа и вземе отношение по повдигнатия пред него въпрос, не може да бъде саниран на този етап от процеса. Абсурдно е да се твърди, че процесуалната пасивност на органа по приходите води до неблагоприятни правни последици за ревизирания субект, както и че по този начин би могла да се игнорира силата на присъдено нещо на влязлото в сила съдебно решение. Императивното изискване на чл. 122, ал. 2 ДОПК е при определяне на основата за облагане с данъци органът по приходите да вземе предвид всички относими обстоятелства сред изброените в т. 1-16, независимо от времето на установяването им и дали са утежняващи или облагоприятстващи за данъчния статус на субекта. Съдебното решение е правилно и обосновано в останалата си част, потвърждаваща допълнително установените с РА данъчни задължения по ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 3 511,48 лв. В това отношение административният съд не е възприел заключението на вещото лице по ССЕ механично, а е извършил съвкупна преценка заедно с останалите доказателства по делото съгласно разпоредбата на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Различните варианти от експертното заключение дават изчерпателна представа по поставените въпроси от жалбоподателката. Предвид изцяло декларативния характер на ангажираните доказателства правилно не е възприета тезата за предоставянето на заеми от Л. И., Б. К., А. К. и Д. К., в размери над признатите с РД/РА от лицата - в общ размер от 44 000 лв. След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и обосновано. Крайното заключение на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до частична отмяна на процесния РА. Предвид изхода от спора и съразмерно на уважената/отхвърлената част на жалбата, на касатора Д. К. се дължат разноски за настоящото производство в размер на 5 лв., при съобразяване посочения по-горе предмет и доказателствата за внесена такса за касационно обжалване в размер на 47,95 лв. На НАП се дължат разноски за производството в размер на 906 лв., включващо юрисконсултско възнаграждение в размер на 969 лв., изчислено на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и внесена такса за касационно обжалване в размер на 41,96 лв. или по компенсация Д. К. следва да бъде осъдена да заплати разноски на НАП в размер на 901 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховен административен съд, Първи състав на Осмо отделение,