Решение № 13607 от 16.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 8355/2024 г.

Производството е по реда на чл.160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. София при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/ срещу Решение 12994 от 26.07.2024 г. по адм. дело 6993/2023 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ). Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. На първо място, излага доводи за допуснато от първоинстанционния съд съществено нарушение на процесуалните правила, изразяващо се необсъждане на доказателствата по делото. На второ място посочва, че при постановяване на решението не са взети предвид и не са обсъдени събраните от приходните органи доказателства и посочените от приходните органи несъответствия в представените документи. Посочва, че съдът не е изложил аргументи по отношение на твърденията на приходните органи за доказана данъчна измама. Оспорва решението и в частта по ЗКПО. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата на МАКС ЕР КОНСУЛТ ЕООД срещу ревизионния акт /РА/. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в общ размер на 10 187,08 лева и държавна такса за касационното обжалване. Ответната страна МАКС ЕР КОНСУЛТ ЕООД, чрез адв. Бърчев, оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалвания съдебен акт. Претендира разноски по представен списък по чл. 80 от ГПК. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на решението на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на съдебния акт с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е ревизионен акт (РА) Р-22221722002035-091-001/23.02.2023г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) гр. София, в частта в която е потвърден с решение 785/12.06.2023г. на директора Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) при Централно управление (ЦУ) на НАП гр. София, с който са установени задължения на МАКС ЕР КОНСУЛТ ЕООД: · за корпоративен данък (КД) за 2020 година - в размер на 5 682,89 лв. и лихва върху тази сума към 23 февруари 2023 година - в размер на 964,5 лв.; · за КД за 2021 година - в размер на 1777,89 лв. и лихва върху тази сума до 23 февруари 2023 година в размер на 121,33 лв.; · за данък добавена стойност (ДДС) за месец януари 2020 година - в размер на 2990,00 лв., при декларирани 190,00 лв. или с 2800 лв. повече от обявеното, както и лихва върху тази сума към 23 февруари 2023 година в размер на 865,47 лв.; · за ДДС за месец юли 2020 година - в размер на 4432 лв., при декларирани 1232 лв. или с 3200 лв. повече от обявеното, както и лихва върху тази сума към 23 февруари 2023 година в размер на 828,43 лв.; · за ДДС за месец декември 2020 година - в размер на 13 029,64 лв., при деклариран 1,20 лв. или разлика в размер на 13 000 лв. и лихва върху тази сума към 23 февруари 2023-та година в размер на 2809,64 лв.; · за ДДС за месец декември 2021 година - в размер на 19 208 лв., при деклариран 1172,45 лв. или е установена разлика в размер на 18 035,55 лв., както и лихва върху тази сума към 23 февруари 2020 година в размер на 2085,44 лв., или всичко установени задължения в размер на 52150,47лв., от които 44496,33 лв.- главница и 7654,14лв.-лихви. За да достигне до крайния си правен извод първоинстанционният съд е приел, че жалбата е подадена от лице с правен интерес, срещу акт, подлежащ на обжалване, в срок. Посочил е, че актът е издаден в предвидената от закона писмена форма и от компетентен административен орган. В обжалваното решение са изложени мотиви по същество, че спорът е относно наличието на реално извършени доставки на услуги и стоки от доставчици Ти Ес Ти Груп ЕООД, Габомекс ЕООД, Кроли М ЕООД, Матаро ЕООД и Елит Експрес ЕООД. Цитирал е нормативната уредба във връзка правото на приспадане на данъчен кредит. Посочил е, че не приема за обоснован изводът за участие в данъчна измама, формулиран в РА и решението на директора на Дирекция ОДОП София към ЦУ на НАП. Счел е, че в конкретния случай са събрани писмени доказателства за реалност на процесните доставки. Изброил е в списък част от документите, представени от някои от доставчиците. Констатирал е, че отказът на органите по приходите да признаят право на приспадане на данъчен кредит е обоснован и с нередности, установени при насрещни проверки на доставчиците на ревизираното лице. Потвърждава, че подобни нередности се установяват, но приема, че те не водят до правилност на крайния извод на приходните органи, обективиран в РА и РД. Цитирал е практика на ВАС и СЕС. Резюмирал е заключението на проведената в съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза. Като краен резултат е достигнал до извод, че оспореният РА, потвърден от директора на Дирекция ОДОП - гр. София при ЦУ на НАП, в частта на отказания данъчен кредит по фактури на Ти Ес Ти Груп ЕООД, Габомекс ЕООД, Кроли М ЕООД, Матаро ЕООД и Елит Експрес ЕООД, както и в частта на промяната на данъчния резултат по ЗКПО във връзка с непризнаване на доставките по тези фактури, е незаконосъобразен, поради което същият е отменен. Настоящият състав на Върховния административен съд, Първо отделение, намира че решението валидно, допустимо, но неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Реалността на доставките на стоки и/услуги е основна предпоставка за правото на данъчен кредит съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Това означава, че наличието на договор и фактура обективират облигационните правоотношения, възникнали между получателя и неговия доставчик, но не са доказателства за реалното предаване на стоката и/или изпълнението на услугата, поради което за тях е необходимо да се представят безспорни доказателства за тяхното реализиране предаване и приемане на стоката и/или предаване на резултата на услугата. Касационната инстанция констатира, че макар първостепенният съд да е посочил, че не споделя заключенията в РД и РА, същият не е изложил каква е установената от него фактическа обстановка и кои са доказателствата, които подкрепят извод в обратна насока. Обжалваното съдебно решение в частта на фактическата обстановка, приета по делото (от л. 142 гръб до л.157 гръб от първоинстанционното дело) представлява буквален препис на РД (а именно л. 4 до л. 36 от РД) с малко съкращаване и разместване на абзаците. От друга страна съдът механично е изброил какво е изложило вещото лице в ССчЕ, но не е направил анализ и не е изградил собствени изводи по отношение на същото. В същото време АССГ не е изложил собствени мотиви по съществото на спора по отделните доставки по издадените фактури от Ти Ес Ти Груп ЕООД, Габомекс ЕООД, Кроли М ЕООД, Матаро ЕООД и Елит Експрес ЕООД. От съдебното решение не става ясен предметът на доставките по процесните фактури кои от тях се отнасят за стоки и кои от тях за услуги. Съдът не е обсъдил поотделно доставките от всеки един от посочените по горе доставчици, същността на договореностите на страните по доставките и доказателствата, които са представени за тях и не е направил конкретни правни изводи за всяка доставка. Липсата на мотиви в съдебното решение не може да се замести от цитиране на съдебна практика на СЕС или на ВАС, както е направено в настоящия случай. АССГ е посочил, че са събрани писмени доказателства за реалност на процесните доставки, но не е обсъдил кои са тези доказателства. Механично са възпроизведени в списъчно изброяване част от документите представени от двама от петимата доставчика, но не е обсъдено тяхното съдържание и не са изведени аргументи как същите оборват изложените от приходните органи нередности по процесните доставки. Първостепенният съд е констатирал, че ревизиращите са открили нередности, установени при насрещните проверки на доставчиците по процесните фактури, но нито е посочил какви са те, нито е изложил аргументи как достига до извод, че тези нередности не водят до крайния извод на приходните органи за наличие на данъчна измама. Липсата на мотиви представлява липса на възможност за касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са отнесени към приложимата материално правна разпоредба. От мотивите на решението не става ясно, кои обстоятелства съдът приема за установени и кои не и въз основа на какви доказателства. В нарушение на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът се е ограничил само с посочване на установеното в РД, като доказателствата не са обсъдени в съвкупност и въз основа на тях не са изведени приложимите материално правни норми. При липса на обсъждане на всички събрани доказателства, настоящата инстанция не може да извърши проверка на правилността на обжалваното решение, респ. да обсъжда приетото заключение на счетоводната експертиза. Съгласно чл. 236, ал. 2 от ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Настоящата инстанция не следва да обсъжда за първи път фактите по делото, тъй като би се нарушил принципът на двуинстанционност на съдебното производство. В този смисъл в съдебното решение липсват собствени фактически констатации, направени въз основа на подробен и задълбочен анализ на всички доказателства, които са събрани по време на ревизията и съдебната фаза на производството. Като не е обсъдил всички възражения и доказателства, както и заключението на вещото лице, наред с останалите доказателства по делото, съгласно нормата на чл. 202 от ГПК, съдът е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила, довело до постановяване на съдебно решение въз основа на необосновани изводи, поради което следва да бъде отменено и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Съдът не е разграничил доставките по отделните доставчици и техния предмет. Както вече се посочи, не е обсъдил доказателствата по всяка една от доставките (или групово, ако е налице един и същи предмет), едва след прецизно обсъждане на всички доставки, предмет на спора, съдът трябва да направи и правни изводи по съществото на спора. Липсата на мотиви по съществото на правния спор съгласно чл. 172а, ал. 1, т. 6 от АПК не може да се замести от повтаряне на установеното от приходните органи в ревизионното производство. При така установеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е неправилно постановено и подлежи на отмяна на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК. Следва делото да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав. При новото разглеждане съдът следва да обсъди всяка доставка от посочените доставчици, да отговори на възраженията на жалбоподателя, да обсъди становищата и на двете страни и въз основа на установените факти и обстоятелства не само в ревизионното, но и в съдебното производство, да постанови съдебния си акт. Да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност. Съобразно приетите за установени обстоятелства, съдът следва да изложи установените факти и да направи съответните правни изводи досежно приложимите, въз основа на тези факти, материално правни норми. По направените искания за присъждане на разноски следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото на основание чл. 226, ал. 3 от АПК. Предвид на изложеното на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,