Решение № 6291 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 852/2020 г.

Решение № 6291 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 852/2020 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Х. Балабанов с ЕТ "Балабанов – Х. Кирилов" - гр. Т. срещу решение № 126/18.10.2019 г., поправено с решение № 793/02.12.2019 г. постановени по адм. дело № 323/2018 г. по описа на Административен съд – гр. Г., в изменителната част на РА № Р-04000717008441-091-001/16.07.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В. Т., потвърден с решение № 193/08.10.2018 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. В. Търново при ЦУ на НАП: в изменената част за определени задължения за ДДС за различни периоди на 2012 г. – 2016 г. в общ размер от 101 852, 85 лв. и лихви – 19 676, 65 лв.; задължения за данък върху доходите на физическите лица – чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в за данъчни периоди от 2012 г. до 2016 г. в общ размер 7 366 лв. и лихви – 2 515, 46 лв.; задължения за ЗОВ, както следва за ДОО в общ размер на 9 348, 14 лв. и лихви – 3 207, 44 лв. за 2013 г., 2014 г. и 2015 г.; за ЗЗО в общ размер на 4 307, 22 лв. и лихви – 1 404, 74 лв. за 2013 г., 2014 г. и 2015 г. Обжалва се решението и в отхвърлената част за определени задължения за ДДС, начислен за непризнат брак на материали в размер на 82 888, 38 лв. и съответните лихви. Релевират се оплаквания в касационната жалба за допуснати от съда нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател се оплаква, че съдът неправилно е преценил представените пред него доказателства, което е довело до неправилност на съдебното решение. Твърди се и за необоснованост на решението при преизчисляване от съда на размера на публичните задължения, пренебрегвайки допълнителното заключение на вещото лице, както и че неправилно е прието от съда, че от счетоводството му не може да се установи кога е била закупена всяка една от стоките, описани в протокола за брак от 05.01.2017 г., тъй като такива данни не се водят в счетоводната отчетност, поради което не може да се предположи, че са били закупени преди повече от пет години назад, считано от датата на съставяне на протокола за брак. В тази връзка в касационната жалба се съдържа оплакване, че съдът при постановяване на решението си не е посочил никакви конкретни причини и напълно немотивирано е отхвърлил, без дори да посочва защо не съобразява заключението на вещото лице. Приема се в касационната жалба, че превратно са тълкувани от съда и показанията на свидетеля Н. Косатева. Според касатора съдът е пренебрегнал и възраженията за начина на прилагане на разпоредбата на чл. 122 ДОПК и на практика е потвърдил подхода на органите по приходите, които прилагат напълно произволно тази разпоредба. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на решението в обжалваните части и отмяна на ревизионния акт в същите части. По делото е депозирано писмено становище от пълномощника на касационния жалбоподател адв. О. Варадинов. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. В. Търново при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Найденова в депозиран по делото писмено отговор, я оспорва с искане за оставяне в сила като правилно на решението в обжалваните му части, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение съгласно представения списък по чл. 80 ГПК. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Първоинстанционният съд е възприел приетото от ревизиращите органи наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 5 ДОПК за провеждане ревизията Х. Балабанов по особения ред. Съдът е приел от приложените към административната преписка протоколи от извършени насрещни проверки, че доставчиците са осчетоводили издадените фактури. Прието е от съда и, че процесните фактури не са осчетоводени от Балабанов. Съдът е поставил и въпроса, който следва да се разреши – следва ли фактурите да се осчетоводят и с тях да се измени финансовият резултат от дейността на едноличния търговец. Въз основа на изслушаната от съда съдебно-почеркова експертиза в обжалваното решение е прието кои от фактурите са подписани от Балабанов или от негови служители и кои – не са подписани. Като неподписани съдът е приел, че такива са 2 бр. фактури - № 26761/26.06.2.0132 г. и № 34485/28.10.2014 г., издадени от "С. К" ЕООД; 6 бр., фактури, издадени от "Бианчи кафе" ЕООД - № 2000063356/24.04.2014 г., 2000071245/25.09.2014 г., 2000089698/24.09.2014 г., 2000072834/23.10.2014 г., 2000091234/22.10.2015 г. и № 2000057473/20.12.2013 г.; 2 бр. фактури, издадени от "Виткомерс 03" ООД - № 5818/14.05.2013 г. и 5860/22.05.2013 г.; 3 бр. фактури, издадени от "Магре-замразени храни" ЕООД - № 3000035540/04.06.2015 г., 3000035765/18.06.2015 г. и 3000035002/30.04.2015 г.; 13 бр. фактури, издадени от "Стил МС" ООД - № 1000035833/27.02.2014 г., 1000036929/29.04.2014 г., 1000039142/26.09.2014 г., 100039668/29.10.2014 г., 1000040068/24.11.2014 г., 1000040549/29.12.2014 г., 1000040911/26.01.2015 г., 1000041727/27.03.2015 г., 1000031313/27.03.2013 г., 1000032772/25.07.2013 г., 1000033231/28.08.2013 г., 1000033582/26.09.2013 г. и 1000044217/27.10.2015 г.; По отношение на тези фактури в обжалваното решение е отбелязано, че съдът ги изключва като получени, но неосчетоводени фактури, като е отразил, че вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза е взело предвид тези фактури, с чиято стойност е намален резултатът за ДДС. С. се също така в съдебното решение, че въз основа на тази експертиза експертът е посочил в табличен вид за всяка фактура цена на доставка, начислен ДДС, обща сума и стойност на надценката, като данъчната основа на корекцията е 15 488, 66 лв. с ДДС 3 097, 73 лв. (погрешно в решението е посочена сумата 3 0973, 73 лв.), но в тази част решението не е обжалвано и не е предмет на настоящия касационен съдебен контрол). Прието е от съда, че дължимият от едноличния търговец размер на ДДС е 101 852, 85 лв. и лихви – 19 676, 65 лв. (това е обжалваемия интерес от Х. Балабанов). Тази стойност е получена от фактурите на посочените доставчици (за част от тях), както и на "М. К. енд К. Б." ООД въпреки, че тези фактури не са подписани за получател, а също и фактури от "Булкарто" ЕООД. В частта за ДДС в размер на 82 888, 38 лв. за непризнат от ревизията брак на материали - меса, зеленчуци, мляко, сирене, захар, картофи, брашно, месни деликатеси и др., първоинстанционният съд е възприел констатациите на ревизионния акт, че не е доказано по делото от жалбоподателя, че е изтекъл срокът на годност на тези стоки, за което не са ангажирани никакви доказателства. В тази връзка съдът не е приел възражението на данъчнозадълженото лице за наличие на хипотезата на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС, като е кредитирал извършената с ревизионния акт корекция по реда на чл. 79 ЗДДС. Относно определеното задължение по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за ревизираните 2011 г., 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г. съдът въз основа на приетото от приходните органи, че ревизията е проведена по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 5 ДОПК при определена годишна данъчна основа по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, е потвърдил частично ревизионния акт за определения размер на прекия данък. Съдът е приел, че за всеки един от ревизираните периоди данъчната основа за облагане с годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на едноличния търговец е данъчната основа за доходи от стопанска дейност на същия, след съответното приспадане на задължителни осигурителни вноски и по този начин е определен за дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Решението в обжалваните части е правилно постановено. С касационната жалба се обжалва съдебното решение на първоинстанционния административен съд в отхвърлените части на жалбата срещу ревизионния акт за задължения за ДДС, ЗДДФЛ и ЗОВ – ДОО и ЗО за посочените по-горе данъчни периоди при ревизията, извършена по посочения ред при наличие на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 5 ДОПК относно подписаните за получател фактури от Х. Балабанов или негови служители в предприятието му на едноличен търговец. В частта по ЗДДС. П. в решението в обжалваната му част съдът е приел, че са налице сочените обстоятелства по чл. 122 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред. Приходните органи, а впоследствие и решаващия съд обосновано след изследване механизма на спорните доставки – хранителни стоки, алкохолни и безалкохолни напитки и др. са приели, че фактурите, които носят подпис за получател установяват реално получени стоки и с оглед установеното, че не са осчетоводени от жалбоподателя, правилно е прието, че впоследствие той се е разпоредил с тях, т. е. при последващата им реализация не е отчел приходи и затова дължи ДДС. П. установеното от съдебно-почерковата и съдебно-счетоводната експертиза правилно съдът за част от фактурите, които носят подпис за получател - Х. Балабанов, съпругата му и негови служители, приел, че стоките по тях са получени от касационния жалбоподател. тези фактури, които носят подпис за получател съобразно извършените съдебни експертизи - почеркова и счетоводна са, както следва: По 12 бр. от общо издадени 18 бр. от С. К" ЕООД – № 26186/23.05.2013 г.; № 27048/12.07.2013 г.; № 28342/28.09.2013 г.; № 30726/21.03.2014 г.; № 31145/14.04.2014 г.; № 31526/07.05.2014 г.; № 31946/31.05.2014 г.; № 32360/24.06.2014 г.; № 34920/27.112.2014 г.; № 37240/29.04.2015 г.; № 37828/30.05.2015 г. и № 40539/31.10.2015 г. са подписани от И. Пенчев; 2 бр. № 26526/12.06.2013 г. и № 28264/22.10.2013 г. са подписани от В. Недева. По 2 бр. фактури от общо издадени 5 бр. от "Магре-замразени храни" ЕООД – № 3000034603/02.04.2015 г. и № 3000034796/16.04.2015 г. са подписани от Д. Патева. По 23 бр. от издадените фактури от "М. К. енд К. Б." ЕООД не се спори между страните, че не носят подпис за получател., но това не означава, че не са получени от него. При наличие на карта, издадена от тази верига, това означава, че ползвателят им се е съгласил с Общите условия на магазина и без значение е дали издадената му карта се използва от него или от друг негов служител. Освен това по тези фактури изрично е установено, че жалбоподателят жалбоподателят притежава карта за пазаруване от посочената верига за продажби на едро. Правилно съдът е приел, че с оглед на установената схема на пазаруване от посочения търговски обект, следва да се отчете, че стоките са получени от Балабанов за търговското му предприятие и впоследствие той ги е продал, без да отчете приходи, като в тази връзка съдът правилно се е позовал на установената съдебна практика на Върховния административен съд по такива дела - решения по адм. дела № 9295/2018 г., № 2083/18 г. и № 3309/2019 г. Освен това правилно съдът е отчел и че ревизиращите органи са включили фактурите като закупени за нуждите на ресторанта (ресторант-гостилница "Балабановата къща") на жалбоподателя, които са отбелязани с буква "р", както и "х" за хотелската част на "Балабановата къща" предвид, че закупените стоки по тях са за нуждите на обичайната стопанска дейност, а не за лично ползване. В тази връзка са и обясненията от 13.04.2018 г. на Х. Балабанов, който също е пояснил, кои от фактурите касаят икономическата му дейност като едноличен търговец и кои от тях касаят стоки за лично ползване и правилно приходните органи, а впоследствие и съда се е съобразил с тях. В решение по дело С-576/13 на СЕС се приема еднозначно, че може да се презюмира последваща възмездна реализация на стоките и да се обложат приходите, само ако се докаже от приходната администрация придобиването на стоките по спорните фактури, което в процесния случай за част от доставките правилно съдът е приел, че е доказано от приходните органи, че са получени, поради което такова доказване е налице в настоящия казус. В обжалваното решение правилно е прието, че стоките по фактурите от "Булкарто" ЕООД – 170 бр., подробно посочени в таблица жалбоподателят не е оспорил подписите, положени върху тях, а и има твърдения на лицето, че ги е получило, като са му предадени приемателно-предавателните протоколи, придружени с касови бонове за плащането. Правилно съдът ги е приел за автентични и доказващи получаването на обективираните в тези фактури стоки, като същите подробно са описани в ревизионния доклад от стр. 101 до 108. Предвид изложеното по-горе в обжалваното решение правилно въз основа на събраните доказателства и твърдения на жалбоподателя, както и от заключението на съдебно-счетоводната, респ. съдебно-почерковата експертиза съдът е приел, че законосъобразно с ревизионния акт е начислен ДДС в размер на 101 852, 85 лв. и лихви – 19 676, 65 лв. Относно бракуваните стоки с протокол от 05.01.2017 г. правилно съдът е възприел констатациите в ревизионния акт, че макар да е налице протокол за брак от посочената дата с основание "изтекъл срок на годност и трайност, негодни за употреба" не са налице доказателства за самото бракуване относно изтекли срокове на годност и трайност. Липсата на заповед за инвентаризация, както и че действително такава е проведена правилно е обусловила съда да приеме, че към 05.01.2017 г. няма данни какви по вид и количество стоки са били налични, поради което правилно е прието в обжалваното решение, че не е спазен принципа на документална обоснованост при търговеца. Съдът правилно се е позовал и на съдебно-счетоводната експертиза, която също не е установила наличието на документи, от които да се установи, че е необходимо бракуването на стоки предвид липсата на писмени данни кога са закупени стоките, поради което правилно не са споделени доводите на ревизираното лице, че същите са закупени преди повече от пет години и че това е наложило тяхното бракуване. Не става и ясно въз основа на какъв нормативен акт или фирмени стандарти се е наложило бракуването, поради което не е налице твърдяното от Балабанов основание по чл. 80, ал. 2, т 5 ЗДДС за неизвършване на корекция по чл. 79 ЗДДС при наличие на брак поради изтичане на срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че съдът при постановяване на решението в обжалваната част не е съобразил заключението на допълнителна съдебно-счетоводната експертиза. Отговорите на вещото лице по допълнителната експертиза са съобразно доводите и твърденията на жалбоподателя, а не въз основа на събраните по делото доказателства и поради това и вещото лице е дало отговорите си условно в случай, че съдът възприеме доводите и възраженията на жалбоподателя. Показанията на свидетелката Н. Косатева – сервитьор в "Балабановата къща" не водят до други изводи, тъй като тя принципно установява механизма на бракуване на стоките, но не и твърденията на жалбоподателя във връзка с процесното бракуване. При така установеното, правилно в обжалваното решение е прието, че при отчетна стойност на бракуваните стоки – 165 776, 76 лв. законосъобразно приходните органи са определили и данъчната основа, ведно с декларираната от жалбоподателя надценка от 150 %, поради което обосновано е приет за законосъобразно определения от ревизията ДДС на основание чл. 79, ал. 1 ЗДДС в размер на 82 888, 38 лв. В частта по ЗДДФЛ. Въз основа приетото в частта по ЗДДС съдът правилно се е позовал на съдебно-счетоводната експертиза, в която е преизчислен размера на прекия данък с оглед на това кои от фактурите носят подпис за получател въз основа на установения механизъм на доставките и получените доходи от стопанска дейност предвид приетото, че от неосчетоводените фактури се презумира, че впоследствие те са продадени и не са отчетени приходи от продажбите, като са взети предвид и използваните от жалбоподателя надценки на групите продукти – 100% - 105% за хранителни продукти, за безалкохолни напитки – 80% - 85%, за алкохолни напитки – 100% - 150%. При определянето на този данък съдът е взел предвид и признатите от ревизията разходи на отчетна стойност на извършените покупки без надценка, като е редуцирал определения от приходните органи данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер на 7 366 лв. и лихви – 2 515, 46 лв., който е дължим от задълженото лице. В частта за ЗОВ – ДОО, и ЗО. Не се спори между страните по делото, че задълженото лице в качеството си на самоосигуряващ се е осигурявал върху осигурителен доход от 420 лв., като авансовите вноски са внесени от лицето. Дължимостта на задължителните осигурителни вноски са определени в ревизионния акт и възприети от съда на основание чл. 124 а ДОПК във връзка с чл. 4, ал. 3, т. 1 и 2 и чл. 6, ал. 8 КСО, чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО и чл. 2, ал. 3 от Наредба за самоосигуряващите се лица. Правилно съдът е определил дължимите задължителни осигурителни вноски относно годишното изравняване за период 2013 – 2015 г. предвид извършените корекции със заключението на съдебно-счетоводната експертиза съобразно установения от съда резултат на по данъчните задължения, посочени по-горе. С оглед изложеното със съдебното решение правилно съдът е приел, че задълженията за ДОО са в общ размер на 9 348, 14 лв. и лихви – 3 207, 44 лв. и за ЗО в общ размер на 4 037, 22 лв. и лихви – 1 404, 74 лв. за период 2013 г. - 2015 г. предвид редуцирането на задълженията съобразно заключението на вещото лице. Решението в обжалваните части е постановено при спазване на приложимите материални закони и на съдопроизводствените правила, същото е и обосновано, поради което на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила като правилно. Предвид изхода на делото и направеното искане в депозирания по делото писмен отговор, на Национална агенция по приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 024 лв., както е поискано за касационната инстанция. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение