Решение № 10653 от 9.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3915/2024 г.

Производство по чл.208 и следващи от Административно-процесуалния кодекс (АПК) вр. чл.160, ал.7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано по касационна жалба на Ай Джи ГрупООД, ЕИК 160091547, със седалище и адрес на управление в гр.Пловдив, ул.Д-р Добрев, 2, ет.4, ап.8, представлявано от управителя Г. Стиркова, чрез адв. В. Терзиева, против Решение 1256 от 08.02.2024г. по адм.д. 900/2023г. на Административен съд (АС) Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт Р-16001622001490-091-001 от 07.10.2022 г., на органи по приходите от ТД Пловдив на НАП, потвърден с решение 88 от 15.03.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив (ДДОДОП) при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), в частта на допълнително установения корпоративен данък за 2016 г. в размер на 14 436,59 лв. и 8 085,14 лв. лихви; за 2017 г. в размер на 14 696,60 лв. и 6 732,40 лв. лихви; за 2018 г. в размер на 14 728,36 лв. и 5 257,63 лв. лихви; за 2019 г. в размер на 14 670,22 лв. и 3 378,50 лв. лихви; за 2020 г. в размер на 14 687,96 лв. и 1 893,27 лв. лихви и жалбоподателят е осъден да плати разноски. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно като постановено при всички пороци по чл.209, т.3 АПК. Първоинстанционният съд не анализирал всички събрани доказателства, поотделно и в съвкупност; игнорирал без основание заключенията на съдебно-счетоводната експертиза, приети по делото и при това направил необосновани фактически и правни изводи за наличие на основание за облагане по ЗКПО за процесните данъчни периоди. Съдът надценил доказателствената стойност на приетото в ревизионното производство експертно заключение относно размера на пазарните лихви между независими търговци по договори за парични заеми и неправилно приел, че то е изготвено по метода на сравнимите неконтролирани цени. Това заключение се основавало единствено на лихвена статистика относно лихвени проценти на Българска народна банка (БНБ), като банката не събирала информация за междуфирмени кредити. Този подход на ревизиращите, потвърден от административния съд, противоречи на легалното определение на понятието пазарна лихва по §1, т.32 от ДР на ЗКПО. Експертизата в ревизионното производство не предлага конкретни аналози, а използването на банкови кредити за сравнение е изцяло недопустимо. За сметка на това, експертът в съдебното производство, изготвил основно и допълнително заключения, установил, че конкретни пазарни аналози изобщо липсват, поради което, за да отговори на поставените задачи в допълнителното заключение, използвал като база за изчисления дългосрочния лихвен процент за оценка на степента на конвергенция на БНБ. Касаторът намира това заключение за компетентно и обосновано и поддържа, че без основание съдът не го е кредитирал. Отделно от това, приетото в ревизионното производство заключение дало стойност на пазарни лихви само към момента на сключване на договорите за паричен заем, но не и към момента на издаване на ревизионния акт. Съдът неправилно, според касатора, не съобразил изтичането на погасителната давност по процесните заеми и това, че вземанията по тях следва да бъдат отписани като несъбираеми по аргумент от чл.37, ал.1, т.1 ЗКПО. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и РА, евентуално-връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на АС и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба ДДОДОП Пловдив, чрез юрк.Цв.Дамянова, оспорва жалбата по съображения в писмена защита. Поддържа, че безспорно е даването на парични заеми от страна на ревизираното лице на свързани с него лица, като с анекси към договорите са намалени уговорените между страните лихвени проценти, както и че ревизираното дружество не е начислявало приходи от лихви за процесните периоди. Ответникът твърди, че счетоводната експертиза в ревизионното производство е определила размера на пазарните лихви по договорите с всеки заемодател на основата на проучване на размера на лихвите по кредити както от нефинансови институции, така и между търговци. Подчертава се, че първоинстанционният съд подробно е обсъдил това заключение, чийто констатации не са опровергани с приетите в съдебното производство експертизи. Иска се оставяне в сила на съдебното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната прокуратура на Република България дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл.218 и чл.220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима като подадена от легитимирана страна в преклузивния срок по чл.211, ал.1 АПК против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: С РА, предмет на оспорване, пред АС Пловдив на ревизираното дружество са установени посочените публични задължения поради констатации за неотчитане на приходи от лихви по договори за паричен заем, с които РЛ е заело парични суми на свързани с него лица и е реализирало приходи от лихви, неотчетени в съответните данъчни периоди. Размерът на публичните задължения е определен въз основа на приета в ревизионното производство експертиза за пазарните цени на лихвите за процесните периоди. За да отхвърли жалбата против РА, първоинстанционният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, при спазване на процесуалните правила и изискванията за форма, както и при правилно прилагане на материалния закон. Съдът е приел, че в отклонение от данъчното облагане по чл.16, ал.2, т.3 ЗКПО ревизираното дружество не е отчело приходи от лихви по процесните договори за паричен заем в полза на свързани с дружеството лица. Съдът е приел, че данъчната основа на установените задължения е определена правилно със заключението на счетоводната експертиза, изготвена в ревизионното производство, на основата на информация за отпуснати кредити от нефинансови предприятия, публикувана на сайта на БНБ, Дирекция Лихвена статистика и на конкретни данни за отпуснати кредити между търговски дружества. Съдът е приел, че приетото в съдебното производство допълнително заключение на съдебно-счетоводна експертиза не опровергава констатациите на РА относно размера на данъчната основа, защото то е изготвено при използване на дългосрочния лихвен процент за оценка степента на конвергенция на БНБ, който не съответства на методите по Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. за определяне на пазарните цени между свързани лица за целите на данъчното облагане. За неоснователен е приет доводът на жалбоподателя, че процесните вземания са несъбираеми, поради което не е следва да се отчита приход от тях. Пред първоинстанционният съд не е било спорно сключването на 21 договора за паричен заем, по силата на които ревизираното лице като заемодател дава на свързани с него лица парични заеми с определени лихвени проценти, намалени с последващи анекси към договорите. Не е било спорно и това, че дружеството не е отчитало в ревизираните периоди никакви приходи във връзка с тези заеми. Съгласно легалната дефиниция на понятието пазарна лихва по § 1, т.32 ДР ЗКПО пазарна е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделка между лица, които не са свързани. Пазарната лихва се определя според условията на пазара, като се отчитат количествени и качествени характеристики на сделката форма, размер и валута на предоставените средства, срок за предоставянето им, вид размер и ликвидност на обезпечението, кредитен риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвите. Правилно първоинстанционният съд е взел предвид, че съгласно чл.16, ал.2, т.3 ЗКПО, отклонение от данъчно облагане е налице при предоставяне на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна помощ. Обосновано на събраните доказателства съдът е приел, че в случая такова отклонение е налице, доколкото вземанията за лихви, които без съмнение са приход, не са събрани и така дадените заеми са приравнени на безлихвени. Верни са правните изводи на съда, че на основание чл.78 от ЗКПО, при неотчитане на приходи по съответния нормативен ред, е налице основание за корекция на счетоводния финансов резултат за съответния данъчен период. Обосновано съдът е приел и че неоснователно жалбоподателят се позовава на несъбираемост на вземанията щом те не са били отписани счетоводно (което е установено със съдебно-счетоводната експертиза). Обосновано също така, съдът е приел, че приетото в съдебното производство допълнително експертно заключение не е изготвено по някой от методите по Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. Основателни са оплакванията в касационната жалба относно потвърждаването на размера на установените публични задължения въз основа на приетото в ревизионното производство експертно заключение. Макар в него да е записано, че е изготвено по метода на сравнимите неконтролирани цени, основателно в касационната жалба се поддържа, че към заключението не са представени никакви пазарни аналози от кредитни сделки между търговски дружества - нефинансови предприятия като заемодатели. В заключението е записано, че е използвана информация за отпуснати кредити от нефинансови предприятия, публикувана на сайта на БНБ, Дирекция Лихвена статистика. Според чл.42 от Закона за Българската народна банка (ЗБНБ) сега отменен с ДВ бр. 13 от 13.02.2024 г., но отмяната е в сила от датата, посочена в Решение на Съвета на Европейския съюз за приемането на еврото от Република България, изм. и доп., бр. 29 от 2.04.2024 г., Българската народна банка съставя платежния баланс и води паричната и лихвената статистика, както и статистиката на финансовите сметки на страната, като за целта всички държавни и общински органи и юридически и физически лица са длъжни да представят на БНБ информация по определен от нея с наредба ред.По посочената законова делегация е приета Наредба 17 от 29.03.2018г. на Управителя на БНБ за паричната и лихвената статистика и статистиката на финансовите сметки. Съгласно чл.3 от Наредбата, задължение за предоставяне на информация за целите на лихвената статистика имат следните местни лица: 1. банките и клоновете на чуждестранни банки, извършващи дейност на територията на страната; и 2. други депозитни институции. Към заключението, изготвено в ревизионното производство, няма никакви приложения, от които да е видно въз основа на какви конкретни данни за условията на отпуснати кредити между търговски дружества са приети определени размери на пазарни лихви. Макар да е обоснован изводът на административния съд, че приетото в съдебното производство допълнително счетоводно заключение също да не отговаря на някой от методите по Наредба Н-9 от 14.08.2006 г., първоинстанционният съд по оспорване на РА е съд по същество и е следвало да назначи експертиза, която да даде заключение относно размера на пазарните лихви, определени по нормативно предвиден метод. При липса на такова заключение делото е останало неизяснено от фактическа страна, а съдът е нарушил служебното начало в процеса като нарушението му е съществено, защото ако не беше допуснато можеше да се стигне до друго решение. Изложеното налага отмяна на първоинстанционното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. При новото разглеждане на делото, на основание чл.226, ал.3 АПК съдът следва да се произнесе и по претенциите за разноски в настоящото производство. Водим от горното и на основание чл.222, ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение