Решение № 4987 от 18.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8054/2017 г.

Решение № 4987 от 18.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8054/2017 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - В. при ЦУ на НАП срещу Решение № 964/02.06.2017 г., постановено по адм. дело № 2930/2016 г. по описа на Административен съд - В., с което е отменен Ревизионен акт № Р-03000315008264-091-001/19.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с Решение № 331/06.10.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В., с който на [фирма] са установени задължения за ДДС в общ размер на 153 366, 70 лева и лихви за забава в общ размер на 47 919, 55 лева и осъдена дирекцията да заплати на [фирма] разноски в размер на 4 900 лева. Касаторът оспорва решението с доводи за неправилност, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи, моли да бъде отменено решението и по същество на спора да се отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, с присъждане на направените по делото разноски за двете инстанции. Ответникът - [фирма], в писмен отговор и чрез процесуален представител оспорва касационната жалба и по подробни доводи моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховен административен съд, осмо отделение, предвид разпоредбата на чл. 218 от АПК, преценява следното: Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на съдебния контрол в производството пред Административния съд (АС) - В. е бил Ревизионен акт (РА) № Р-03000315008264-091-001/19.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с Решение № 331/06.10.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В., с който на [фирма] за данъчни периоди от м. 01. 2013 г. до м. 08. 2013 г. са установени задължения за ДДС в общ размер на 153 366, 70 лева и лихви за забава в общ размер на 47 919, 55 лева, в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма] с предмет - пилешко месо. Ревизиращите органи са обосновали отказа за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит с липсата на реални доставки по процесните фактури. Въз основа на анализ на събраните по делото доказателства, органа по приходите е приел, че липсват доказателства за извършен транспорт на стоките и не е установено кой и къде е натоварил същите и къде са съхранявани до получаването им в склада на ревизираното лице (РЛ). Приел е също, че в подкрепа на този извод са и направените констатации при ревизии на доставчика [фирма] и предходните му доставчици [фирма] и [фирма] за липса на реални доставки по отношение на издадените от тях фактури за продажба на пилешко месо. За да постанови обжалваното решение, с което е отменен издадения РА, АС - В. е приел, че същия е издаден от компетентни органи по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК, но в нарушение на материалния закон. При решаване на спора по същество, АС - В. е посочил, че релевантни за спора факти са наличието на стоки от вида на фактурираните при доставчика и предаването им на получателя. Приел е, че от представените от доставчика счетоводни документи и заключение по назначена ССчЕ се установявало наличието на стока от вида на фактурираната при доставчика. Приел е, че предаването на стоката е станало с двустранно подписани приемо - предавателни протоколи в [населено място], а транспортирането е доказано с представените по делото международни товарителници с посочен изпращач румънско дружество [фирма] и разтоварен пункт - [населено място], [улица], на който адрес се намира предприятието на получателя – ревизираното лице (РЛ). Въз основа на представените транспортни документи и показанията на св. Г., съдът приел, че стоките са натоварени от предприятието на румънското дружество [фирма] и са транспортирани от и за сметка на предходни доставчици на [фирма] до предприятието на РЛ. Приел е, че за реалност на доставките сочели и представените от Българска агенция по безопасност на храните (БАБХ) удостоверения за регистрация на името на РЛ, ветеринарно – медицински свидетелства, придружаващи стоки от друга държава – членка, актове за експертиза на партиди на името на РЛ. Приел е за безспорно установено плащане по касов път чрез издадени фискални бонове от регистрирано фискално устройство на доставчика, както и последваща реализация на стоката от получателя по фактурите. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано, по следните съображения: Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки или услуги. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. В процесния случай предмет на процесните доставки са родово определени стоки – пилешко месо, което означава, че следва да се налице безспорни доказателства относно прехвърляне на собствеността върху стоките от доставчика на получателя, който упражнява правото си на данъчен кредит. Съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД прехвърлянето на собствеността върху купувача се доказва или чрез индивидуализиране по съгласие на страните или чрез фактическото предаване на стоката. Необосновано първоинстанционния съд е приел, че по делото е доказано фактическо предаване на стоките от соченият във фактурите доставчик. За доказване реалността на доставките, от доставчика и РЛ са представени двустранно подписани приемо-предавателни протоколи (ППП), съставени в [населено място] с посочено количество и вид на пилешките продукти, съответни на фактурираните, както и посочено доставяне с моторни превозни средства (МПС), индивидуализирани само по регистрационен номер. В хода на ревизията е установено, че посочените в ППП МПС не са собственост на доставчика и същият няма сключен със собствениците им договори за наем на МПС, с изключение на МПС с рег. [рег. номер на МПС]. При извършените насрещни проверки на собствениците на МПС е установено, че същите не са открити на адрес, с изключение на собственика на автомобил с рег. [рег. номер на МПС] – К. Д. Р., който дава обяснения, че автомобила е бил в неизправност и е използван за склад, не е управляван от него и същия дори няма шофьорска книжка. Установено е също, че за извършен транспорт с посочените в ППП МПС не са представени пътни листи, фактури за гориво, документи за платени винетки и други пътни такси. Следователно необоснован е извода на съда, че стоките са доставени с посочените в ППП МПС, още повече, че верността им не се потвърждава от останалите събрани по делото доказателства. А това е така, защото същите МПС са вписани и в представените по делото международни товарителници /ЧМР/, за които по делото е установено, че са представени в няколко варианта и нито един от тях не се установява транспортиране на стоките по процесните фактури. В първия вариант на представените в хода на ревизията ЧМР е вписан изпращач [фирма], Р Румъния, получател [фирма] и превозвач [фирма] или е посочено само рег. номер на МПС и иманата на лица Р. А. и А. П., за които в хода на ревизията не са представени идентификационни данни от доставчика или РЛ, а органа по приходите е установил, че същите не са на трудов договор при доставчика, тъй като същия няма назначени лица по трудов договор. От тези транспортни документи се установява, че стоката е изпратена от румънското дружество и получена от РЛ, а доставчика по процесните фактури – [фирма] е само превозвач и то с МПС, за които е установено, че не са собствени или наети от него или от лица, с които няма установени договорни отношения. В хода на ревизията е изпратено запитване до Румънската данъчна администрация с цел да се установи дали [фирма] е извършвало доставка на пилешко месо по приложените ЧМР до адрес в [населено място], [улица], като от получения отговор е установено, че [фирма] не е осъществило доставка на месо по представените от българската администрация ЧМР, не разпознава печата и подписа, положени за изпращач в представените ЧМР, а относно договорните отношения между [фирма] и РЛ [фирма] същите са след ревизирания период, а именно с договор от 28.04.2014 г. Следователно, верността на представените транспортни документи е опровергана. Във втория вариант на представените в хода на ревизията ЧМР, за изпращач е вписан [фирма], Р Румъния, получател [фирма], вместо превозвач е посочен рег. № на МПС, а в клетка 24 е поставен подпис и печат на [фирма]. Следователно, съгласно този вариант на представените ЧМР, за получател на стоките са вписани както ревизираното лице, така и доставчик [фирма]. Наред с това, че този вариант на транспортните документи съдържа взаимно изключващо се твърдение кое е лицето получател на стоките по тях, в хода на ревизията е установено, че доставчика [фирма] представя договор за доставка на пилешки продукти от 02.01.2013 г., сключен с [фирма], фактури и аналитични регистри на сч. сметка 304 "Стоки", от които се установяват предходни доставчици - [фирма] и [фирма]. Следователно тези доказателства сочат, че [фирма] не е получател на стоките от румънското дружество, както сочи втория вариант на представените ЧМР. И на трето место в хода на ревизионното производство са приобщени трети вид ЧМР от извършената ревизия на [фирма], които не съответстват на данните посочени в ЧМР, представени от [фирма] и РЛ. Съгласно този вариант на представените ЧМР, изпращач е румънското дружество [фирма], а получател и превозвач е [фирма], като стоката е получена в [населено място]. Тези ЧМР не могат да се свържат с пряката доставка, тъй като не е ясно как получената стока от [фирма] в [населено място] е транспортирана и предадена на РЛ в склада му в [населено място]. Въз основа на анализ на събраните по делото доказателства, органа по приходите обосновано е приел, че не е доказано транспортирането на стоките с представените в хода на ревизията транспортни документи и липсват доказателства кой и къде е натоварил стоките и къде са съхранявани до получаването им в склада на ревизираното лице (РЛ). В подкрепа на този извод са и направените констатации при ревизии на доставчика [фирма] и предходните му доставчици [фирма] и [фирма] за липса на реални доставки по отношение на издадените от тях фактури за продажба на пилешко месо. В тази връзка необоснован е извода на първоинстанционния съд, че по делото е установен механизъм на доставката – изпращане на стоката от румънското дружество [фирма] до склад на ревизираното лице с транспорт на предходни на доставчика доставчици - [фирма] и [фирма]. Този извод почива само на показанията на свидетеля Н. И. Г. – управител на доставчика, съгласно които транспорта по фактурираните доставки е за сметка на неговите доставчици [фирма] и [фирма], а той "се явявал един вид като комисионер". Неправилно първоинстанционния съд е възприел тази теза, като подкрепена от представените и обсъдени по – горе ЧМР. Както се посочи вече, представените ЧМР не установяват изпращане на стоките от румънското дружество до ревизираното лице с транспорт на предходни доставчици на [фирма], а отделно от това от получения отговор от румънската данъчна администрация се установява, че подписа и печата, положени от изпращача - [фирма] в представените в хода на ревизията ЧМР не се потвърждава. Необоснован е и извода на съда, че представените от БАБХ доказателства са в подкрепа на извода за реалност на фактурираните доставки. Документите от БАБХ са издадени на РЛ и в същите доставчика [фирма] не фигурира. Без значение за реалността на доставката е установяването на факта на последваща реализация на фактурираните стоки, нито счетоводното отразяване на стопанските операции при доставчика и ревизираното лице. По изложените съображения, настоящата съдебна инстанция счита, че обжалваното решение на АС - В. е неправилно, поради което следва да бъде отменено. Предвид, че делото е изяснено от фактическа и правна страна, следва да се постанови ново решение, с което да се отхвърли жалбата на [фирма] срещу Ревизионен акт № Р-03000315008264-091-001/19.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с Решение № 331/06.10.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В.. С оглед изхода на спора, решението е неправилно и в частта на присъдените в полза на [фирма] разноски за първоинстанционното производство в размер на 4900 лева, поради което при изрично оспорване на решението в частта за разноските от касатора, следва да се отмени и в тази му част. Наред с това, касатора Директор на Дирекция "ОДОП" - В. претендира разноски за двете инстанции в размер на минималното възнаграждение за адвокат, определено по реда на Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Настоящата инстанция като съобрази, че делото е с определен материален интерес в общ размер от 201 286, 25 лева, счита, че съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, минималния размер за юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство възлиза на 4 542, 86 лева. Освен това, на основание чл. 161 от ДОПК, на Дирекция "ОДОП" - В. следва да се присъдят разноски и за касационната инстанция. Предвид обстоятелството, че освен подаването на касационна жалба, не е осъществено процесуално представителство по делото за касационната инстанция, на Дирекция "ОДОП" - В. се дължат разноски, определени на основание чл. 9, ал. 3, във вр. чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 3/4 от дължимите за първоинстанционното производство или това е сумата от 3 407, 14 лева. По този начин изчислени разноските за двете инстанции възлизат на 7 950 лева, които [фирма] следва да заплати на Дирекция "ОДОП" – В.. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение