Решение № 2833 от 19.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9190/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на ВАСИЛКА СОФИЯ" ЕООД, подадена чрез адвокат Терзиева, срещу решение 9195 от 19.06.2024 г. на Административен съд София град /АССГ/, постановено по адм. дело 836 по описа на съда за 2022 г. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че при произнасянето си, съдът не е осъществил самостоятелна преценка на събраните доказателства и не е формирал въз основа на тях съответните фактически изводи. Не е съобразено и обстоятелството, че не е спазено изискването за форма по отношение на издадените като електронни документи ЗВР, РД и РА, тъй като не са подписани с квалифициран електронен подпис, съгласно изискванията на Регламент (ЕО) 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23.07.2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО и на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. Излагат се подробни аргументи в подкрепа на тезата, че липсата на валидно подписан ревизионен акт опорочава в най-съществена степен акта и води до неговата нищожност. Касаторът навежда твърдения и за неправилност на изводите на административния съд за законосъобразно определяне на задължения по ЗДДС и ЗКПО, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит и установен корпоративен данък в резултат на преобразуване на финансовия резултат, начислени лихви за забава, както и неотчетени приходи от продажба на автомобили. Според касационната жалба представените доказателства безспорно се установява реалното изпълнение на сключените между страните сделки. Искането до съда е да отмени оспореното решение и да прогласи нищожността на ревизионния акт, алтернативно, да го отмени като незаконосъобразен в частта му, потвърдена с решението на решаващия орган. Според касатора решението на АССГ е в пълно противоречие с трайната практика на ВАС и Съда на Европейския съюз. Претендира присъждане на направените във връзка с обжалването на ревизионния акт разноски, съобразно представения списък по чл. 80 от ГПК и доказателства. Ответникът - директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) - София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба като неоснователна и моли съда да остави в сила първоинстанционното решение като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размера, който е присъден от първоинстанционния съд. Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и пледира за оставяне в сила на оспореното съдебно решение. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на съдебния акт на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София - град е Ревизионен акт Р-22221720006067-091-001/22.06.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1871/10.12.2021 г. на директора на дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, в частта за определени допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО. С оспореното решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на ВАСИЛКА СОФИЯ ЕООД против ревизионния акт, с който на дружеството са установени допълнителни задължения за ДДС в общ размер на 30 997,38 лв., задължения за корпоративен данък над декларирания за 2016 г., и 2017 г. в общ размер на 17 593,49 лв. по ЗКПО, задължения за лихви, общо в размер на 19 846,85 лв. За да постанови този резултат, съдът е приел, че актът е издаден от компетентни органи по приходите, в изискуемата форма, при липса на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила в ревизионното производство, които да са ограничили правото на защита на ревизираното лице и в съответствие с материалния закон. По наведените твърдения за нищожност на ревизионния акт, АССГ ги е обсъдил, като е съобразил изготвената по делото съдебна компютърно-техническа експертиза и е приел, че актът е валиден като издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и е надлежно подписан. По делото не е спорно, че електронните подписи са създадени от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис, че процесните документи са подписани с КЕП, както и че подписите се основават на квалифицирано удостоверение за електронен подпис по смисъла на чл. 3, т. 15 от Регламента, съгласно заключението на вещото лице. Констатираното от експерта несъответствие с Регламента относно квалифицираното валидиране не води до опорочаване на подписаните с КЕП електронни документи по начин, който да компрометира тяхната автентичност и компетентност. С оглед изложеното, съдът е приел, че обжалваният ревизионен акт не е нищожен. По съществото на спора, за да отхвърли жалбата на ВАСИЛКА СОФИЯ ЕООД срещу ревизионния акт в обжалваната част, първоинстанционният съд е приел, че законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит за данъчните периоди м.11.2016 г., м.12.2016 г., м.01.2017 г., м.02.2017 г., м.03.2017 г., м.04.2017 г, по доставки от ЮВЕ КЛИЙН ЕООД, БЕСТ КЛИЙН 2016 ЕООД, ФЪРСТ КЛИЙН ЕООД, МЕГА КЛИЙН ЕООД. Очертал е правния спор по ЗДДС, който се свежда до това налице ли са действително извършени доставки по процесните фактури с предмет стоки и услуги, и дали са налице данни за участието на жалбоподателя в данъчна измама. Отчел е, че в хода на ревизията до ревизираното дружество са изпратени две искания за представяне на документи и писмени обяснения, с които са изискани за проверка първични счетоводни документи, счетоводни регистри, оборотни ведомости, главни книги, издадени от конкретни доставчици фактури и съпътстващите ги документи. На основание чл. 45 и сл. от ДОПК са инициирани насрещни проверки на доставчиците. При проверките не са представени документи за плащане по фактурата и за предходен доставчик на стоките/материалите. Позовал се е на направените от органите по приходите служебни проверки и отразеното в протоколите за извършени насрещни проверки на доставчиците, от които се установява, че касаторът е осъществявал дейността си без участието на издателите на спорните фактури, а с последните е компенсирал начисления ДДС за извършените продажби. От страна на доставчиците не са представени никакви документи, които да съдържат информация за произхода на стоките, съхранение, товарене, транспортиране, разтоварване и в крайна сметка реалното прехвърляне на собствеността от доставчика към получателя. Независимо от представените от касатора в хода на ревизията спорни фактури, договори с доставчиците, приемо-предавателни протоколи и доказателства за последваща реализация на закупените стоки, първоинстанционният съд е приел, че същите не потвърждават по категоричен и несъмнен начин наличието на реални доставки по спорните фактури по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ ЕО. Предвид приетото в частта по ЗДДС, че с процесните фактури не са документирани реални доставки, съдът е формирал извод за законосъобразност на ревизионния акт и в частта по приложението на ЗКПО, с която, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, са извършени корекции на счетоводните финансови резултати за 2016 г. и 2017 г. с разходите по спорните фактури от посочените доставчици, зад които не стоят реални доставки на стоки и услуги, като документално необосновани. Съдът е приел, че следва да бъде потвърдена и констатацията за другото основание за увеличение на финансовия резултат за 2016 г. със сумата от 21 848 лв. Установено е и че през 2016 г., от ВАСИЛКА СОФИЯ ЕООД, е извършена продажба на 8 автомобила, а купувач е свързано лице по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Приема се, че продажната цена на автомобилите е умишлено занижена и поради това е увеличен финансовият резултат за 2016 г. на основание чл. 78 ЗКПО. Решението е валидно и допустимо, но е частично неправилно. При разрешаването на спора съдът е установил релевантните факти в съответствие с доказателствата по делото, извършил е дължимата по чл.160, ал. 2 от ДОПК проверка на акта и е достигнал до обоснован и правилен извод за неговата законосъобразност относно установяванията по ЗДДС и увеличаването на финансовия резултат по чл.26, т.2 ЗКПО. Неоснователни са доводите на касатора, че при постановяване на атакувания съдебен акт съдът не е извършил обсъждане на събраните доказателства и не е формирал въз основа на тях съответните фактически изводи. Първоинстанционният съд е направил собствен анализ поотделно и в съвкупност на събраните доказателства. Подробно е разгледал всички възражения на жалбоподателя и е изложил фактически и правни доводи във връзка с тях. Обсъдил е всички събрани по делото доказателства, в т. ч. заключенията на съдебната компютърно-техническа, съдебно-счетоводна, съдебна-оценителна експертизи и въз основа на тях е обосновал правилни изводи, които в по-голямата си част се споделят от настоящия касационен състав. Неоснователни са основните доводи на касатора за нищожност на ревизионния акт поради недоказаност на подписването му с квалифициран електронен подпис. Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗЕДЕУУ (в приложимата редакция - ДВ, бр. 34 от 2001 г.), електронен документ е електронно изявление, записано върху магнитен, оптичен или друг носител, който дава възможност да бъде възпроизвеждано. Писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ - чл. 3, ал. 2. Съгласно чл. 13, ал. 1 от ЗЕДЕУУ, електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство. Квалифициран електронен подпис (КЕП) е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря на изискванията на чл. 16 и има значението на саморъчен подпис - чл. 13, ал. 3 и ал. 4 от ЗЕДЕУУ. Според изискването на чл. 16, ал. 1, т. 1 от ЗЕДЕУУ, КЕП трябва да е придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за КЕП, отговарящо на изискванията на чл. 24 и удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа. Доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги издава удостоверение по писмено искане на автора посредством публикуването му в регистъра на удостоверенията - чл. 25, ал. 1 и ал. 5 от ЗЕДЕУУ. Според съдържащите се в чл. 3, т. 12 и т. 15 от Регламент (ЕО) 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23.07.2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО дефиниции, квалифициран електронен подпис означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на такъв подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи, а квалифицирано удостоверение за електронен подпис означава удостоверение за електронни подписи, което се издава от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги и отговаря на изискванията, предвидени в приложение I на Регламента. Правилно първоинстанционният съд е приел, въз основа на събраните по делото доказателства, че представените удостоверения за КЕП, издадени от доставчика на електронни удостоверителни услуги Борика АД, са годни доказателствени средства за подписване на електронните документи с валидни КЕП на посочените органи по приходите през съответните периоди. В случая ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи и са подписани с електронни подписи от издателите им, съгласно изискванията на ЗЕДЕУУ. За валидното им подписване от органите по приходите са представени доказателства, от които е видно, че към момента на подписване съответните длъжностни лица са разполагали с валидно удостоверение за КЕП по чл. 24 от ЗЕДЕУУ. Противно на твърденията на касатора, решаващият състав е изследвал задълбочено всички обстоятелства, свързани с валидността на ревизионния акт. Извършените проверки за лицата, издали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА относно наличието на издадени удостоверения за квалифициран електронен подпис в публичните регистри, поддържани от доставчиците на удостоверителни услуги сочат, че М. Станулова - възложила ревизията и подписала ЗВР, ЗИЗВР и РА, Г. Чиков - член на ревизиращия екип, подписал РД, като и С. Митрова - ръководител на ревизията, подписала РД и РА, са притежавали издадени и валидни удостоверения за квалифициран електронен подпис към датата на издаване и подписване на документите. Спазване изискването на чл. 16, ал. 1, т. 1 от ЗЕДЕУУ, според което КЕП трябва да е придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за КЕП, отговарящо на изискванията на чл. 24 и удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа, се потвърждава от предоставената по делото информация от Борика АД, видно от писмото на доставчика с приложени справки на електронен и хартиен носител. В подкрепа на установеното е и заключението на вещото лице по приетата без оспорване от страните по делото съдебна компютърно-техническа експертиза. След извършен технически оглед, проверка на място в информационната система за контрол на НАП и анализ на приложените по делото електронни документи и електронни подписи от тип detached, както и проверка в публичните сайтове на доставчиците на удостоверителни услуги, вещото лице е дало категоричен отговор, че всички документи са подписани на датата на издаването им с валидни квалифицирани подписи, съгласно чл. 16, ал.1, т.1 от ЗЕДЕУУ, в приложимата му редакция към момента на издаването им; към момента на подписването им удостоверенията за електронен подпис са били валидни и при подписването е използвано квалифицирано удостоверение за електронен подпис и сертифицирано устройство за създаване на квалифициран електронен подпис. Правилно и обосновано, въз основа на събраните доказателства и в съответствие с материалния закон, първоинстанционният съд е приел, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са валидно подписани, като електронни документи, с квалифицирани електронни подписи от посочените като техни издатели органи по приходите. Правилни са изводите на съда, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, след надлежно възложена ревизия, съгласно чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, в предвидената от закона форма и съдържа всички реквизити по чл. 120, ал. 1 от ДОПК. Неоснователни са възраженията на касатора за необоснованост и незаконосъобразност на ревизионния акт. Осъществяването на доставките на стоки и услуги е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което претендира правото, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Притежаването на данъчна фактура и отразяването й в счетоводството, както и други съпътстващи документи /стокови разписки, графици, договори и др./ на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. Реалността на доставките е фактически въпрос, който няма как да бъде установен само въз основа да документи и тяхното отразяване в счетоводството на дружеството. Безспорно е, че съставянето на документи и коректното счетоводно отразяване на доставките е необходимо, но превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи с допустими доказателства и доказателствени средства реалното осъществяване на фактурираните доставки, като предпоставка за възникване право на данъчен кредит. Например, всички доставчици на ревизираното лице са заявили, че превозът на доставените стоки е за негова сметка. Количествата на стоките не са малки, а дружеството разполага със собствени автомобили, но липсват доказателства, че с тези автомобили е извършена доставката на стоките до склад или мястото където са се съхранявали същите. Вярно е и това,че дейността на дружеството е свързана с предоставяне на услуги по почистване, че има дългогодишен опит в тази сфера, но това обстоятелство не го освобождава от задължението да установи надлежно с конкретни доказателства, че процесните доставки са реални и извършени именно от посочените във фактурите доставчици. Правилно решаващият съд е приел, че жалбоподателят не е успял да обори констатацията в ревизионния акт за липса на реално осъществени доставки по смисъла на чл. 6, ал.1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, поради което с ревизионния акт законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит, съобразно разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, доколкото не е установено данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС. Предвид разпределението на доказателствената тежест съобразно общия принцип, че всяка страна следва да докаже фактите, от които претендира настъпването на изгодни за себе си правни последици, съдът правилно е приел, че фактите относно реалното извършване на доставките са недоказани в процеса. В случая от страна на ревизираното лице и неговите доставчици не са представени доказателства, които по безспорен начин да установяват реалното извършване на облагаеми доставки на стоки и услуги. В ревизионното производство са установени редица факти и обстоятелства по отношение наличие на издадени фактури от дружества, които не са фактическите доставчици по смисъла на чл. 11, ал. 1 ЗДДС и касаторът неправомерно е ползвал право на данъчен кредит. Наличието на фактура и правилно водене на счетоводството не доказва действителното осъществяване на доставките от посочените във фактурите доставчици. Не е достатъчно и отразяването в регистрите по ЗДДС. От фактурите от МЕГА КЛИЙН ЕООД, ЮВЕ КЛИЙН ЕООД, БЕСТ КЛИЙН ЕООД, ФЪРСТ КЛИЙН ЕООД за периодите м.11.2016 г., м.12.2016 г., м.01.2017 г., м.02.2017 г., м.03.2017 г., м.04.2017 г. не може да се установи категорично размерът на отчетените от ВАСИЛКА СОФИЯ ЕООД счетоводни приходи поотделно за 2016 г. и 2017 г., тъй като процесните материали са т. нар. родово определени вещи и доставките от всички доставчици, по всички фактури, са постъпвали в един склад. В производството по ревизия е установена липса на плащане по фактурите. Също така при доставчиците не са налични данни за предходни доставки с предмет стоки/материали от вида на процесните. В договора с ЮВЕ КЛИЙН ЕООД е уговорено, че касаторът ще осигури нужните материали на доставчика, което първоинстанционният съд правилно окачествява като житейски нелогично, от друга страна във фактурата не се съдържа посочване на вида на услугата, а при други фактури липсват данни за произход, съхранение и транспорт. От информационните масиви на НАП е констатирано за доставчиците, издали спорните фактури, че не е възможно да се установи реално извършвана търговска дейност и че не разполагат с обекти, активи и кадрови ресурс за извършване на услугите. Трайна е практиката на ВАС, че само въз основа на фактури и доказателства за счетоводното им отразяване от получателя не може да се обоснове извод за реалност на доставките, по които е начислен ДДС. Осчетоводяването на фактурите при получателя, само по себе си, не доказва реалното получаване на стоката или услугата, защото представлява удостоверяване на това получаване от самото лице, което черпи благоприятни правни последици от осъществяването на твърдения факт. Липсата на представени доказателства за извършено плащане по фактурите, правилно е мотивирало съда да приеме, че не е установена реалността на доставките. По отношение възраженията на дружеството относно пълното противоречие на решението с приетото по делото заключение по съдебно-счетоводната експертиза, настоящият състав ги намира за неоснователни. Представените при съставянето на експертизата документи не доказват по несъмнен начин наличието на реални доставки на стоки по спорните фактури по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Заключението на вещото лице е, че след прегледа на 6 бр. справки, наименувани справки движение на стоки на ВАСИЛКА СОФИЯ ЕООД, се стига до извод, че няма документална яснота относно първичните счетоводни документи за изписване с каква дата са, за кой клиент се отнасят, дали са изписани материали, доставени от предходни доставки или доставени от други доставчици. От наличните по делото справки за стоков поток за разпределяне на материалите е видно, че по всяка от процесните фактури материалите са разпределени с количество и стойност към клиенти, като не се добива яснота начина, по който са отразени изразходени материали точно на тези клиенти и с тези количества. В заключението на експерта отсъства информация за аналитичното осчетоводяване, за какъв вид материали са доставките, както и документи, от които да е видно какви са по вид и количества получените от другите доставчици материали, осчетоводени по сметка 302 Материали склад 100 Централен склад . По експертизата не е и проследен и разхода по сметка 601 Разходи за основни материали за процесния период. Изводът на съда е, че не е налице яснота относно начина, по който са отразени изразходените материали точно на тези клиенти и с тези количества, поради непредоставени за проверка първични документи, с които да се провери приход разход по кодовете, по които има заприходени и изписани материали от процесните. Неоснователни са възраженията в жалбата, че съдът е обосновал изводите си за липса на реално осъществена услуга с доводи за недоказана кадрова и техническа обезпеченост на доставчика, какъв е произходът на стоката, къде е била съхранявана същата, как е била транспортирана до мястото на предаване. Действително, според практиката на СЕС (дело С-80/2011, дело С-142/2011), не може да се поставя като условие за правото на данъчен кредит доказване на материално - техническата обезпеченост на доставчика, но това не изключва задължението на жалбоподателя да докаже изпълнението на фактурираните доставки, т. е. получаването на стоките, респ. услугите. В случая, въпреки представените доказателства в тази насока, съдът приема, че същите не потвърждават по категоричен и несъмнен начин тезата за реално движение на стоките от спорните доставчици към ВАСИЛКА СОФИЯ ЕООД, поради което законосъобразно, с ревизионния акт, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. СЕС в решение по дело С-154/20 постановява, че данъчнозадълженото лице е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките и услугите действително са му били доставени от данъчнозадължени лица за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки, по отношение на които то действително е платило ДДС. Преценката на събраните по делото доказателства е обосновала законосъобразни изводи у съда за недоказаност на фактурираните доставки. Решението на първоинстанционния съд е правилно и в частта, с която е прието за законосъобразно извършеното преобразуване на финансовите резултати на дружеството за 2016 г. и 2017 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. За посочените години по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, финансовите резултати са увеличени съответно за 2016 г. с данъчната основа по фактура, издадена от МЕГА КЛИЙН ЕООД, в размер на 25 088, 57 лева и за 2017 г. - със сбора от данъчните основи по фактури, издадени от ЮВЕ КЛИЙН ЕООД, БЕСТ КЛИЙН ЕООД И ФЪРСТ КЛИЙН ЕООД общо в размер на 128 998, 36 лв., предвид установеното в частта по приложението на ЗДДС, че не е доказано те да са реално извършени от посочените доставчици. Според общия принцип на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Обосновани и съобразно събраните доказателства са изводите на първоинстанционния съд, че ревизираното лице не е доказало релевантния факт отчетените разходи по фактурите, издадени от посочените доставчици да отразяват реална доставка, поради което законосъобразно с ревизионния акт в тази част е извършено увеличение на финансовия резултат по реда на чл. 26, и т. 2 от ЗКПО и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви. По отношение на спорната продажба на 8 бр. автомобили, първоинстанционният съд е установил, че е извършена между свързани лица. Управител на купувача ВАСИЛКА ЕООД е г-н К. К., който е управител и на ревизираното дружество. В хода на съдебното производство пред първа инстанция е назначена съдебно-оценителна експертиза, която да послужи за определяне на справедлива пазарна стойност на процесните автомобили. Административен съд София - град не е кредитирал СОЕ като доказателствено средство за оборване на констатациите в РА, тъй като същата не е изготвена на база приложимите методи и нормативна уредба, т.е. че вещото лице не е използвало методите по §1, т. 10 б. а от ДР на ДОПК при спазване разпоредбите на Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. на МФ за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени, а е изготвило заключение на база Наредба 24 от 08.03.2006 г. за задължителното застраховане по чл. 249, т. 1 и 2 от Кодекса за застраховането и методиката за уреждане на претенции за обезщетение на вреди, причинени на моторни превозни средства. Ревизираното лице е предоставило оценителски доклад, с който е определена пазарна стойност на активите общо 61 048 лв, а същите дружеството е продало на обща стойност 39 200 лв. С разликата между двете стойности е увеличен финансовия резултат на дружеството със сумата от 21 848 лв. В касационната жалба се навежда твърдение, че при изготвянето на СОЕ, приета по делото, вещото лице е изготвило заключение в два варианта, като във втория вариант е използвало именно един от методите по ДОПК методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци. Дружеството оспорва оценителския доклад, изготвен в производството по ревизията, като смята, че той не отговаря на съответните законови изисквания. АССГ неправилно е кредитирал доказателствената стойност на въпросния доклад. По делото не се спори относно начина на изготвяне на пазарна стойност в оценителския доклад, а именно - чрез метода на разходите и метода на сравнителните аналози. Двата метода не са регламентирани като такива за определяне на пазарна цена, съгл. § 1, т. 10 от ДР на ДОПК. По отношение на изготвената СОЕ, е прието, че в заключението на експерта не са индивидуализирани договори за продажби за съпоставимите сделки, нито пък такива са приложени към заключението. Вещото лице не е конкретизирало източниците на направеното от него проучване, нито условията, при които са извършвани и се извършват доставките с оглед установяване на съпоставимост с контролираната сделка. Констатира се, че в експертното заключение пазарните цени на МПС - предмет на експертизата, се определят като средно аритметична стойност по двата метода - на сравнимите неконтролирани цени и на пазарните цени. Така изготвената справедлива пазарна оценка не отговаря на изискванията на Наредба Н-9 от 14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, поради това, че не са били използвани изброените методи за оценка в §1, т. 10 от ДР на ДОПК. Предвид горното, в частта, с която финансовият резултат на дружеството за 2016 г. е увеличен със сумата от 21 848 лв. на основание чл.78 ЗКПО, решението на първоинстанционния съд е неправилно и следва да се отмени, като в тази част се върне за ново разглеждане от друг съдебен състав. При новото разглеждане на делото, първоинстанционният съд следва да назначи нова СОЕ, която да даде заключение за пазарната цена на процесните автомобили към датата на продажбата им, като заключението се базира на регламентираните в чл. 3 и чл. 7 от Наредба Н-9/14.08.2006г. методи за определяне на пазарните цени, като изрично вещото лице мотивира избрания от него метод в изготвеното си заключение. С оглед изхода на спора и като съобрази фактическата и правна сложност на делото, настоящият състав намира, че за частта, с която е отхвърлена касационната жалба, в полза на ответника следва да бъдат присъдени разноски в размер на 5 000 лв. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК и чл. 222, ал. 2 от АПК Върховен административен съд, осмо отделение