Решение № 12878 от 1.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4991/2019 г.

Решение № 12878 от 1.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4991/2019 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Г. Арнаудов в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение № 708/28.03.2019 г., постановено по адм. дело № 1619/2018 г. по описа на Административен съд – гр. Пловдив при ЦУ на НАП в частта, в която по жалба на "ПГ2" ООД с адрес за кореспонденция в с. Брестник е отменен РА № Р-16001617003000-091-001/15.12.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден в същата част с решение № 179/29.03.2018 г. на директора на същата дирекция за непризнат данъчен кредит в общ размер от 55 044 лв. и съответните лихви в размер на 3 685,18 лв., както следва: по доставки от "Мега Билд Груп" ЕООД по 2 бр. фактури от месец март 2017 г. с предмет "СМР по договор" с ДДС общо в размер на 28 620 лв.; по доставки от "Дижо импорт експорт" ЕООД по 2 бр. фактури, издадени през месец март 2017 г. и с ДДС общо в размер на 11 524 лв. и съответните лихви и по доставки от "Ел Си Къмпани" ЕООД по 1 бр. фактура, издадена през месец март 2017 г. и с ДДС в размер на 14 900 лв. и съответните лихви. Обжалва се решението и в частта за разноските. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради допуснати нарушения при прилагане на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател излага оплакване, че в решението в обжалваната му част липсват конкретни мотиви, които да подкрепят извода на съда че ревизионният акт в отменената му част е незаконосъобразен. Счита, че съдът неправилно е приел, че фактите по делото не доказват липса на доставка: неподадена декларация за наличие на граждански договори или уведомление по чл. 62 КТ от дружествата-доставчици, отсъствието на командировъчни заповеди и разходи за нощувки, неоткриването на физическите лица – строители от органа по приходите, наличие на документи в Община Сопот, доказващи извършените СМР. Твърди се също така, че съдът не е обсъдил факта, че органът по приходите не оспорва наличието на извършени СМР, а спорният момент е кой точно ги е осъществил. По тази причина касаторът излага довод, че документите от Община Сопот нямат отношение към правния спор. В тази връзка в касационната жалба има оплакване, че съдът е приел наличието на работници при доставчиците въз основа на писмените обяснения на управителите на тези дружества, но те са били оспорени от процесуалния представител на дирекция "ОДОП" в съдебно заседание на 28.02.2019 г но не е коментирано от съда. Касаторът излага оплакване, че от съда е игнориран и факта, че за да се осъществи една услуга трябва освен работници, да има и материали и механизация. Излагат се е доводи, че в хода на съдебното производство независимо от приетите съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертизи, ревизираното дружество не е доказало, че сочените от него доставчици притежават тези предпоставки за осъществяване на твърдените услуги. Конкретни съображения, обосноваващи посочените оплаквания за всяка една от доставките, са изложени в касационната жалба, в която се иска отмяна на решението в обжалваната част, както и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 453 лв. за всяка една съдебна инстанция, както и разноски за платената държавна такса в размер на 469,83 лв. Ответникът по касация "ПГ2" ООД с адрес за кореспонденция в с. Брестник чрез процесуалния си представител адв. Мичева оспорва касационната жалба по съображения, изложени в депозирания по делото писмен отговор и представената писмена защита, като претендира и присъждане на направените разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е неснователна поради следните съображения: За да отмени посочения по-горе ревизионен акт в частта за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 55 044 лв. и съответните лихви в размер на 3 685,18 лв., както следва: по доставки от "Мега Билд Груп" ЕООД по 2 бр. фактури от месец март 2017 г. с предмет "СМР по договор" с ДДС общо в размер на 28 620 лв.; по доставки от "Дижо импорт експорт" ЕООД по 2 бр. фактури, издадени през месец март 2017 г. и с ДДС общо в размер на 11 524 лв. и съответните лихви и по доставки от "Ел Си Къмпани" ЕООД по 1 бр. фактура, издадена през месец март 2017 г. и с ДДС в размер на 14 900 лв. и съответните лихви първоинстанционният съд е приел, че от посочените доставчици са извършени фактурираните услуги "подготовка на основата и изграждане на топлоизолационна система на многофамилна жилищна сграда на ул. "Трети март" № 11 в гр. София; "извършване на вътрешно-ремонтни и покривни дейности на многофамилна жилищна сграда на ул. "Трети март" № 11 в гр. Сопот" и "строително-монтажни работи по договор". Според съда макар по делото да не са налице данни за подадени съответните декларации по отношение на наетите по граждански договори лица, възнагражденията по тях са намерили счетоводно отражение в хронологичния регистър на с/ка 602/16, а от показанията на управителя на "Дижо импорт експорт" ЕООД и "Ел Си Къмпани" ЕООД се установява, че действително е налице нарушение на трудовото законодателство, но то не може да бъде в тежест на дружеството и въз основа на това да му бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит. Съдът не е се е съгласил с констатациите в ревизионния акт, че представените количествено-стойностни сметки и протоколи, обр. 19 не отразяват реално извършени СМР. Съдът се е позовал на заключението на съдебно-техническата експертиза, че е налице съответствие, както по отношение на видовете и количествата, възложени и изпълнени СМР, така и по отношение на стойностите в тях. Установено е според съда и това, че след отчитане на дейностите на всеки един от подизпълнителите, "ПГ2" ООД е отчитало изпълнението си към "Хайтов с-ие" ООД, а то – съответно към Община Сопот. Прието е в решението, че са налице и надлежно оформени протоколи, обр. 19, а разплащането е извършено с фактури, издадени от Сдружение на собствениците "Зора". Съдът е изложил мотиви, че изводите на ревизиращите органи за липсата на реални доставки на услуга са изградени върху предположения и то само върху проверката в информационните масиви на НАП, но не и в счетоводствата на доставчиците. Съдът в решението си не е възприел констатациите на органите по приходите, че плащанията по фактурите, обективиращи доставките на процесните СМР от тримата доставчици са в по-късен момент - месец май 2017 г. а фактурите са от месец март 2017 г., което според съда не означава, че е пречка за ползване на правото на приспадане на данъчен кредит при положение, че доставките на услуги са реално извършени. Относно обстоятелството, че органите по приходите по време на ревизията не са открили четири от лицата по граждански договори на декларираните адреси за кореспонденция, не следва според съда да се отразява негативно на ревизираното дружество. От преценката на представените по делото доказателства съдът е направил извод за реалност на доставките, респ. за законосъобразно приспадане на правото на данъчен кредит по спорните доставки от доставчиците, посочени по-горе. Съдът за да обоснове правните си изводи се е позовал и на съдебна практика на СЕС по съединени дела С-80 и С-142/11и заедно със съвкупната преценка на доказателствата е приел, че се налага несъмнен извод, че процесните СМР са фактически осъществени и са налични като конкретен трудов резултат, съобразно постигнатите договорените между "ПГ2" ООД и доставчици "Мега Билд Груп" ЕООД, "Ел Си Къмпани" ЕООД и "Дижо импорт експорт" ЕООД договорености, обективирани в писмените договори за изработка, приемо-предавателните протоколи за установяване на извършените и подлежащи на заплащане работи и издадените данъчни фактури. Прието е от съда, че е налице сходство между предмета по настоящето дело и този по коментираното преюдициално заключение, доколкото и в двете производства спорът е свързан с действителното извършване на разглежданите сделки и по-конкретно с непредставяне на достатъчно доказателства в тази насока от страна на доставчика. Решението в обжалваната част е правилно постановено. За законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит получателят по доставка на стоки и/или услуги трябва да докаже по категоричен и несъмнен начин, че стоката е получена от неговия доставчик и услугата е извършена също от доставчика му. В този смисъл са и дефинициите на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. В процесния случай във фактурите, издадени от "Мега Билд Груп" ЕООД, "Ел Си Къмпани" ЕООД и "Дижо импорт експорт" ЕООД доставките са за услуги на СМР - "подготовка на основата и изграждане на топлоизолационна система на многофамилна жилищна сграда на ул. "Трети март" № 11 в гр. София; "извършване на вътрешно-ремонтни и покривни дейности на многофамилна жилищна сграда на ул. "Трети март" № 11 в гр. Сопот" и "строително-монтажни работи по договор". Не се спори по делото, че в хода на ревизионното производство по доставките от посочените по-горе доставчици са представени договори, количествено-стойностни сметки, протоколи за извършените СМР, отчети за извършени плащани по фактурите, както и извлечения от счетоводни документи, касаещи спорните фактури и оборотна ведомост за месец март 2017 г. Приходните органи въпреки тези доказателства неправилно са са приели, че за доказване реалността на доставките на услуги не са представени счетоводни регистри на сметки за отчетени разходи за обекта – материали, труд, механизация и др. разходи, калкулиращи цената на услугата, както и за чия сметка да разходите. Ревизорите са акцентирали на липсата на трудови договори на работниците, т. е. според тях по доставките не е доказана кадровата обезпеченост, въпреки че по доставките от "Мега Билд Груп" ЕООД е представена фактури с предмет "труд за строителство осем работника", по доставките от "Дижо импорт експорт" ЕООД фактура с предмет "труд СМР". По отношение на доставката от "Ел Си Къмпани" ЕООД приходните органи са приели, че са налице 5 бр. граждански договори, по които са извършени насрещни проверки, като по една от тях лицето е представило писмено обяснение, в което отрича да е извършвало СМР в гр. Сопот, а при останалите четири проверки, лицата не са били намерени. Обосновано първостепенният съд не е възприел и тези констатации на приходните органи, а се е съобразил само със законовите предпоставки на закона за правото на приспадане на данъчен кредит и относимите към тях доказателства по делото. С оглед установеното при ревизията обосновано първоинстанционният съд е приел, че процесните СМР са фактически осъществени и са налични като трудов резултат съобразно постигнатите договорености между ревизираното дружество като получател и посочените преки доставчици на услугите. Освен това правилно съдът се е позовал на съдебно-техническата и съдебно-счетоводната експертизи, от които също се установява реалността на доставките. Техническата експертиза категорично е установила наличието на съответствие по отношение на видовете и количествата, възложени и изпълнени СМР относно стойностите в тях. Тези констатации не са опровергани от приходната администрация в хода на първоинстанционното производство с допустимите по ДОПК доказателствени средства. Относно констатациите на ревизията за осчетоводяването на процесните фактури, по делото са налице доказателства за това и то се потвърждава от съдебно-счетоводната експертиза. Наред с това следва да се отбележи, че за реалността на доставките ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., приложим и за настоящия казус не предвижда като относима предпоставка за правото на данъчен кредит осчетоводяването така, както изискваше отменения ЗДДС. Същото се отнася и до плащанията по фактурите, които не са предпоставка за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1 във връзка с чл. 25, ал. 1 и 2 ЗДДС. Следва изцяло да се споделят изводите на първостепенния съд, че неподаването от страна на доставчиците на декларации за наетите по граждански договори лица, е без всякакво значение за правото на данъчен кредит за ревизираното дружество-получател. Въпреки това съдът е обсъдил установеното по безспорен начин по делото, че възнагражденията на работниците са счетоводно отразени в хронологичните регистри на доставчиците. В тази връзка не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, вкл. да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са решения по дела С-80/11 и С-142, С-285/11, С-324/11, С-18/13 на СЕС и др. За доказване реалността на доставките от получателя следва да се изисква от него да представи тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички останали, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост, вкл. и счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. В този смисъл е съдебната практика на ВАС по адм. дела № 3242/2018 г., № 5222/2016 г. и др. Освен това практиката на ВАС категорично разпорежда, че дори строителните услуги да са извършени от друг стопански субект, каквито са предположенията на ревизиращия екип, то е необходимо да са налице данни за извършена злоупотреба с правото на данъчен кредит и получателят да е знаел или е могъл да знае, че сделката е част от данъчна измама – в този смисъл е и решение по адм. дело № 9756/2016 г. на ВАС, цитирано и приложено за сведение за съда към писмената защита на процесуалния представител на ответника по касация. В тежест на приходните органи е да докажат наличието на данъчна измама, което в настоящия казус не е установено. Правилно е игнорирано от съда установеното от приходните органи обстоятелство, че липсват командировъчни заповеди на работниците и разходи за нощ, тъй като то е неотносимо към правото на данъчен кредит на получателя. Обосновано в обжалваната част на съдебното решение се сочи, че констатациите на приходните органи за нереалност на процесните доставки на СМР-услуги са изградени на предположения, а не на обективна преценка на събраните по делото доказателства за обратното, вкл. и констатациите на съдебните експертиза – техническа и счетоводна. От доказателствата по делото се установява, че ревизираното дружество е префактурирало изпълнението от неговите преки доставчици на "Хайтов и с-ие" ООД, а последното чрез ДЗЗД "Хайтови плюс" към Община Сопот. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че касационната жалба е неоснователна, а решението в обжалваната му част е правилно постановено и не са налице отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК, сочени от касационния жалбоподател. На основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК решението в обжалваната му част следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от ответника по касация, на "ПГ2" ЕООД следва да се присъдят направените за касационното производство разноски в размер на 2 290 лв. за настоящата съдебна инстанция. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение