Решение № 12379 от 3.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6990/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С Решение 343/30.01.2025 г., постановено по адм. дело 15/2024 г. по описа на Административен съд Велико Търново, поправено с Решение 1753/29.05.2025 г. и допълнено с Решение 1754/29.05.2025 г., по жалба на Г. К. Г. е отменен Ревизионен акт (РА) Р-04000422007591-091-001/12.09.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 105/08.12.2023 г., поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 105А/18.12.2023 г., издадени от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ДОДОП) Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта на установените задължения, както следва: - за данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ: за 2017 г. в размер на 931,08 лв., ведно с лихви в размер на 573,86лв.; за 2018 г. в размер на 936,22 лв., ведно с лихви в размер на 427,88лв.; за 2020 г. в размер на 9 405,00 лв., ведно с лихви в размер на 2 387,37 лв.; за 2021 г. в размер на 2 941,53 лв., ведно с лихви в размер на 441,96 лв.; - за данък върху доходите по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ: за 2019 г. в размер на 91,00 лв., ведно с лихви в размер на 32,33 лв.; за 2020 г. в размер на 59,00 лв., ведно с лихви в размер на 14,98 лв.; за 2021 г. в размер на 32,00 лв., ведно с лихви в размер на 4,85 лв.; - вноски за ДОО: за 2019 г. в размер на 246,50 лв., ведно с лихви в размер на 223,95 лв.; за 2020 г. в размер на 96,08 лв., ведно с лихви в размер на 210,32 лв.; - вноски за ЗО: за 2019 г. в размер на 107,76 лв., ведно с лихви в размер на 97,88 лв.; за 2020 г. в размер на 42,00 лв., ведно с лихви в размер на 91,94 лв.; - вноски за УПФ: за 2019 г. в размер на 67,35 лв., ведно с лихви в размер на 61,15 лв.; за 2020 г. в размер на 26,25 лв., ведно с лихви в размер на 6,66 лв. Жалбата на лицето срещу посочения РА е отхвърлена, в частта й срещу установените задължения за: данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 15,92 лв., ведно с лихви в размер на 8,86 лв.; данък върху доходите по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 642,00 лв., ведно с лихви в размер на 358,43 лв.; вноска за ДОО за 2017 г. в размер на 1 069,14 лв., ведно с лихви в размер на 615,81 лв.; вноска за ЗО за 2017 г. в размер на 494,40 лв., ведно с лихви в размер на 284,75 лв.; вноска УПФ за 2017 г. в размер на 309,00 лв., ведно с лихви в размер на 178,02 лв.; данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2018 г. в размер на 5 721,78 лв., ведно с лихви в размер на 2 614,22 лв.; данък върху доходите по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2018 г. в размер на 576,00 лв., ведно с лихви в размер на 263,18 лв.; вноска за ДОО за 2018 г. в размер на 837,96 лв., ведно с лихви в размер на 393,57 лв.; допълнителна вноска за ЗО за 2018 г. в размер на 366,32 лв., ведно с лихви в размер на 172,14 лв.; вноска за УПФ за 2018 г. в размер на 228,95 лв., ведно с лихви в размер на 107,56 лв.; данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 200,00 лв., ведно с лихви в размер на 71,05 лв.; данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2021 г. в размер на 4 590,47 лв., ведно с лихви в размер на 699,94 лв.; лихви за ДЗПО в размер на 50,80 лв. за данъчен период 2020г.; данъчен период 2021 г., представляващи лихви за невнесени в срок авансови вноски за ДОО в размер на 125,78лв., за ЗО в размер на 54,99лв. и за ДЗПО в размер на 34,37 лв. С касационна жалба на директора на ДОДОП Велико Търново се обжалва решението в частта, с която РА Р-04000422007591-091-001/12.09.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, е отменен, като се излагат доводи за неправилност на решението поради противоречието му с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че при определяне разходите за издръжка и живот, както и тези за екскурзии и пътувания на ревизираното лице, приходните органи са съобразили реално сторените такива, подкрепени от събраните доказателства. Неправилен, според касатора, е изводът на съда, че само половината от установените разходи следва да бъдат включени в извършените съпоставки. Възразява се и срещу извършеното от съда преизчисление на паричните потоци на лицето за 2019 г., в резултат на което е прието и различно начално салдо за 2020 г. В тази насока се твърди, че е налице смесване на метода на съпоставка между всички получени постъпления (доходи и финансирания) и имущественото състояние на лицето и метода за изследване на паричния поток. Според касатора, неправилно съдът е изключил от доказателствения материал по делото представените справки от Изипей АД и е приел, че през 2019 г., 2020 г. и 2021 г. лицето не е извършвало търговска дейност по занятие поради липса на системност на извършваните доставки. Възразява се и срещу отмяната на установените с РА задължения за лихви за авансови вноски. Искането е за отмяна на съдебния акт в посочената част и постановяване на решение по същество на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на ревизираното лице, а в условията на алтернативност се иска връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба Г. К. Г., чрез адв. Петрова, изразява писмено становище за неоснователността й и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение в оспорената му част. Претендира присъждане на разноски. С касационни жалби на Г. К. Г. се обжалва решението, ведно с постановеното допълнително решение, в частта, с която е отхвърлена жалбата ѝ против посочения РА, като се излагат доводи за неправилност на решението поради противоречието му с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В подробно изложение се оспорва законосъобразността на установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, като се твърди, че е доказано по категоричен начин, че съпругът на Г. й е предоставял парични средства в брой в декларираните при ревизията размери. Оспорва се размерът на определените начални салда за ревизираните периоди, както и включените в разходната част вноски за погасяване на кредит на бащата на ревизираното лице. Изложени са доводи за необоснованост на извода на съда, че Г. е извършвала търговска дейност по смисъла на чл. 1 ТЗ, като се твърди, че се касае за доходи от продажба на лични вещи. При установяване на задълженията по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ е допуснато нарушение на чл. 26, ал. 1 ЗДДФЛ, тъй като не е изследван и съобразен размерът на извършените разходи за придобиване на стоките. Доколкото не се доказва извършване на търговска дейност, се оспорва законосъобразността на установените задължения по КСО и ЗЗО. Твърди се също, че с постановеното допълнително решение, съдът не е съобразил разпоредителната част на РА, от където е видно, че част от начислените лихви от приходните органи са внесени от ревизираното лице. Искането е за отмяна на първоинстанционното решение в посочената част, ведно с постановеното допълнително решение, и постановяване на решение по същество на спора, с което да бъде отменен РА. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът по тези касационни жалба - директор на ДОДОП Велико Търново, чрез юрк. Найденова, изразява писмено становище за тяхната неоснователност. Претендира присъждане на разноски. Подадена е и частна жалба от директора на ДОДОП Велико Търново срещу Определение 621/21.02.2025 г., постановено по адм. дело 15/2024 г., с което молбата на страната за изменение процесното съдебно решение, в частта му за разноските, е оставена без уважение. Изложени са доводи за неправилност на определението поради противоречието му с материалния и процесуалния закон. Според частния жалбоподател, съдът неправилно е определил размера на дължимото в полза на НАП юрисконсултско възнаграждение по реда на Наредбата за заплащането на правна помощ, вместо съобразно чл. 161, ал. 1 ДОПК по реда на Наредба 1/09.07.2004 г. Искането е за отмяна на съдебния акт и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в претендирания размер. Ответникът по частната жалба Г. Г., чрез адв. Петрова, изразява писмено становище за нейната неоснователност. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са допустими, като подадени в срока по чл. 211 АПК, от надлежни страни и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, а по същество, съдът съобрази следното: Предмет на обжалване пред Административен съд Велико Търново е бил РА Р-04000422007591-091-001/12.09.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, в частта, потвърдена с Решение 105/08.12.2023 г., поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 105А/18.12.2023 г. на директора на ДОДОП Велико Търново, с което на Г. К. Г. са установени следните задължения: Данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. в общ размер на 1 400,00 лв., ведно с лихви в размер на 673,77 лв.; Данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. в общ размер на 24 742,00 лв., ведно с лихви в размер на 7 171,11 лв.; Лихви за декларирани, но невнесени в срок авансови вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. в общ размер на 817,90 лв.; Окончателни вноски за ДОО за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. в общ размер на 2 249,68 лв., ведно с лихви в размер на 1 091,74 лв.; Окончателни вноски за ЗО за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. в общ размер на 1 010,48 лв., ведно с лихви в размер на 492,34 лв.; Окончателни вноски за ДЗПО за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. в общ размер на 631,55 лв., ведно с лихви в размер на 307,71 лв. Общият размер на установените с РА задължения възлиза на 40 588,28 лв. Установено е, че Г. е местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1 ЗДДФЛ, което през ревизираните периоди няма регистрация като ЕТ, но е била управител и едноличен собственик на капитала на Джи Ем Конструкшън ЕООД. Лицето е подавало ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ през периода 2017 г. 2021 г., като за 2017 г. е декларирало доходи от правоотношения със съдружници за полагане на личен труд и доходи от друга стопанска дейност извънтрудови правоотношения с Форевър Ливинг Продъктс България ЕООД, а за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. доходи от правоотношения със съдружници за полагане на личен труд. От приходните органи е констатирано, че през ревизираните периоди Г. е осъществявала търговска дейност по смисъла на чл. 1, т. 1 ТЗ, като е извършвала системна продажба на стоки, предимно детски, чрез Еконт Експрес ООД и Спиди АД. Изтъкнат е големият брой реализирани продажби 730, както и фактът, че голяма част от изпратените стоки са еднообразни бебефони. Този извод е формиран въз основа на представени от куриерските дружества първични счетоводни документи за изплащане на суми в полза на ревизираното лице, както и съобразно резултати от извършени насрещни проверки на физически лица, закупили стоки от Г.. Не са кредитирани обясненията на лицето, че се касае за продажба на употребявани лични вещи, тъй като същите са останали неподкрепени с доказателства. Ревизиращите органи са приели, че се касае за укрити приходи, което е обусловило протичане на ревизионното производство по реда на чл. 122 и сл. ДОПК поради наличие на основанието, предвидено в ал. 1, т. 2 от нормата. Аргументирано е наличие и на предпоставките, обусляващи протичане на ревизията по особения ред, предвидени в чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. На основание чл. 28 ЗДДФЛ е определена годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец на Г., представляваща разлика между установените неотчетени и недекларирани приходи от продажби и задължителните осигурителни вноски, като съгласно чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ е определен годишен данък от 15%, в следните размери по години: за 2017 г. 642,00 лв., ведно с лихви в размер на 358, 43 лв.; за 2018 г. 576,00 лв., ведно с лихви в размер на 263,18 лв.; за 2019 г. 91,00 лв., ведно с лихви в размер на 32,33 лв.; за 2020 г. 59,00 лв., ведно с лихви в размер на 14,98 лв. и за 2021 г. 32,00 лв., ведно с лихви в размер на 4,85 лв. Ревизиращите органи са извършили съпоставка между притежаваното имущество от Г. и извършените от нея разходи, от една страна, и доходи и източници на финансиране, от друга страна, като са установени несъответствия за данъчните периоди 2017 г., 2018 г., 2020 г. и 2021 г., изразяващи се в превишение на разходите над получените доходи. Прието е наличието на предпоставката по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. От Г. е подадена декларация за имуществено състояние, в която са посочени налични парични средства към началото и към края на всеки от данъчните периоди, които не са кредитирани от ревизиращите органи. Към 01.01.2017 г. вместо посочената разполагаема от Г. сума в размер на 173 755,07 лв. е възприета сума в размер на 0,00 лв. Първият изследван данъчен период е 2016 г., установените задължения за който са отменени с решението на директора на ДОДОП Велико Търново поради изтичане преклузивния срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК, като определеното начално салдо от приходните органи към 01.01.2016 г. е 5 000,00 лв. Установено е, че единствено към 01.01.2020 г. лицето е разполагало със средства в брой в размер на 25 512,90 лв. В подкрепа на твърденията си лицето е представило 41 броя договори за дарение на парични средства за периода 17.03.2010 г. 17.09.2015 г., сключени със съпруга й В. Г., възлизащи общо в размер на 216 000 лв. Договорите не са кредитирани от приходните органи, като е прието, че липсват доказателства за произхода, наличието и съхранението на сумите от съпруга, както и за действителното им предаване на Г.. В хода на ревизията на В. Г. е извършена насрещна проверка, в рамките на която лицето е предоставило писмени обяснения, копия от спестовни книжки и данъчни декларации от Република Гърция за периодите от 2003 г. до 2011 г. След анализ на декларираните суми е формиран извод, че лицето не е било в състояние да спести през годините сума в размер на 216 000 лв., които да дари на съпругата си. За целите на извършената съпоставка между доходи и разходи за ревизираните периоди в приходната част на паричните потоци са включени нетните доходи на Г., получени от правоотношения с Джи Ем Конструкшън ЕООД; доходи от друга стопанска дейност; доходи от стопанска дейност като едноличен търговец получените чрез Еконт Експрес ООД и Спиди АД суми; необлагаеми доходи получени семейни помощи за деца; получени по банков път суми от трети лица; получени суми по вземания от трети лица върнати суми на Г. в качеството ѝ на едноличен собственик на Джи Ем Конструкшън ЕООД; получени парични заеми изтеглени парични средства от кредитна карта; доходи от прехвърляне на имущество продажба на недвижим имот. Установените суми, по години са, както следва: за 2017 г. общо постъпления в размер на 67 028,05 лв.; за 2018 г. 12 582,23 лв.; за 2019 г. 126 553,75 лв.; за 2020 г. 50 750,52 лв. и за 2021 г. 81 639,67 лв. В разходната част на паричните потоци отражение са намерили следните разходи: за издръжка и живот; комунални разходи; предоставени парични средства на трети лица заеми в полза на Джи Ем Конструкшън ЕООД; разходи за платени данъци, осигурителни вноски, такси; разходи за пътувания и екскурзии; разходи за придобиване и подобрение на имущество установена е покупка на апартамент в гр. Велико Търново, придобит от К. Й. К. баща на Г.; разходи за придобиване и ремонт на МПС; медицински разходи; други разходи плащания по банков път и чрез Изипей АД. Сред установените разходи са и превеждани от Г. суми за погасяване на банков кредит на баща ѝ, като твърденията, че средствата са ѝ възстановявани в брой впоследствие не са кредитирани. В производството по оспорване на РА по административен ред е установено неправилно третирани от ревизиращите като други разходи суми, превеждани от една банкова сметка на Г. към друга. В резултат е определен нов размер на извършените през ревизираните периоди разходи, както следва: за 2017 г. общо 77 485,12 лв; за 2018 г. общо 90 192,60 лв.; за 2019 г. 88 582,83 лв; за 2020 г. общо 172 263,15 лв и за 2021 г. общо 140 770,44 лв. При тези данни е формиран извод, че паричният недостиг по години възлиза на: за 2017 г. 9 486,82 лв.; за 2018 г. 66 583,11 лв.; за 2019 г. не е установен паричен недостиг; за 2020 г. 94 056,18 лв. и за 2021 г. 76 854,67 лв. На основание чл. 17 във вр. с чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ установеното несъответствие между доходите и разходите на лицето по периоди е послужило за данъчна основа, подлежаща на облагане, като са установени следните задължения: за 2017 г. 947,00 лв., ведно с 528,72 лв. лихви; за 2018 г. 6 658,00 лв., ведно с 3 042,10 лв. лихви; за 2020 г. 9 405,00 лв., ведно с 2 387,34 лв. лихви; за 2021 г. 7 532,00 лв., ведно с 1 141,90 лв. лихви. По реда на чл. 17 във вр. чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е определен и дължим данък за данъчния период 2019 г. в размер на 200,00 лв., ведно с 71,05 лв. лихви, тъй като е установено, че лицето е получило капаро в размер на 2 000,00 лв. за покупко-продажба на недвижим имот, намиращ се в гр. Горна Оряховица. Поради отказ на купувача от сделката капарото е задържано от Г.. В хода на ревизията е установено, че Г. е самоосигуряващо се лице, като на основание чл. 6, ал. 8 във вр. с чл. 4, ал. 3, т. 1, т. 2 и т. 4 КСО е имала задължение да внася авансово вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО УПФ, което е изпълнено, но са начислени лихви поради невнасяне в предвидения срок, както следва: за ДОО за 2017 г. 18,90 лв., за 2018 г. 10,70 лв., за 2019 г. 136,38 лв., за 2020 г. 185,93 лв. и за 2021 г. 125,78 лв.; за ЗО за 2017 г. 8,72 лв., за 2018 г. 4,77 лв., за 2019 г. 59,60 лв., за 2020 г. 81,28 лв. и за 2021 г. 54,99 лв.; за ДЗПО за 2017 г. 5,50 лв., за 2018 г. 2,95 лв., за 2019 г. 37,23 лв., за 2020 г. 50,80 лв. и за 2021 г. 34,37 лв. С РА са установени и допълнителни задължения за ДОО, ЗО и ДЗПО с оглед извършваната от Г. стопанска дейност без регистрация като ЕТ, както следва: за ДОО за 2017 г. 1 069,14 лв., ведно с 596,91 лв. лихви; за 2018 г. 837,96 лв., ведно с 382,87 лв. лихви; за 2019 г. 246,50 лв., ведно с 87,57 лв. лихви и за 2020 г. 96,08 лв., ведно с 24,39 лв. лихви; за ЗО за 2017 г. 494,40 лв., ведно с 276,03 лв. лихви, за 2018 г. 366,32 лв., ведно с 167,37 лв. лихви, за 2019 г. 107,76 лв., ведно с 38,28 лв. лихви и за 2020 г. 42,00 лв., ведно с 10,66 лв. лихви; за ДЗПО за 2017 г. 309,00 лв., ведно с 172,52 лв. лихви, за 2018 г. 228,95 лв., ведно с 104,61 лв. лихви, за 2019 г. 67,35 лв., ведно с 23,92 лв. лихви и за 2020 г. 26,25 лв., ведно с 6,66 лв. лихви. Първоинстанционният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По същество на спора е формирал извод за частична материална незаконосъобразност на РА. Относно установените по реда на чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ задължения, съдът е приел, че към 01.01.2017 г. Г. не е разполагала с налични парични средства в брой, като след извършен анализ на представените данъчни декларации, банкови книжки и банкови извлечения на съпруга на ревизираното лице, е формиран извод, че доходите му не позволяват извършване на дарения в посочените в договорите за дарения суми. Извършен е анализ на включените от приходните органи суми в разходната част на съпоставката по периоди, като е прието, че не се установява дали се касае за действително извършени от Г. разходи, или са използвани статистически данни. В тази насока решаващият състав е намерил за неправилно определен размера на разходите за издръжка и живот, тъй като същите представляват семейни такива, следователно при съставяне на паричните потоци по години следва да се вземе под внимание само половината от тях. Същият подход съдът е приложил и по отношение на установените с РА комунални разходи, разходи във връзка с придобиване на недвижим имот и лек автомобил и нотариланите такси по тези сделки, разходи за пътувания и разходи за извършени парични преводи към М. Н. Г. и С. И. Г., доколкото е прието, че лицата са роднини на съпруга на ревизираното лице. След намаляване размера на посочените разходи, за 2017 г. е прието, че е налице паричен недостиг в размер на 3 636,41 лв., поради което са потвърдени изводите на приходните органи за наличие на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. РА е отменен, в частта на установеното задължение по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за сумата от 931,08 лв., ведно със съответните лихви, а жалбата е отхвърлена до пълния установен размер от 947.00 лв., ведно със съответните лихви. За 2018 г., след намаляване размера на разходите, е установен паричен недостиг в размер на 60 722,00 лв., поради което РА е отменен, в частта на установеното задължение по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в размер на 936,22 лв., а жалбата е отхвърлена до пълния установен размер от 6 658.00 лв., ведно със съответните лихви. За 2019 г. ревизията не е установила паричен недостиг, а единствено невнесено задължение в размер на 200,00 лв., представляващо получено капаро във връзка с неосъществена покупко-продажба на недвижим имот, като РА е потвърден в тази му част от съда. От решаващия състав е извършена съпоставка на доходите на лицето и извършените разходи, като е установено превишение на постъпленията с 64 777,05 лв., което е прието за начално салдо за 2020 г. За 2020 г., след намаляване на разходите наполовина и при начално салдо от 64 777,05 лв., съдът е приел, че е налице превишение на доходите на лицето над извършените разходи в размер на 5 974,06 лв., съответно РА е отменен за пълния размер на установения данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, възлизащ на 9 405,00 лв. Установено е превишение в размер на 5 974,06 лв., което е възприето от съда като начално салдо към 01.01.2021 г. За 2021 г. след намаляване на разходите наполовина и при начално салдо 5 974,06 лв., съдът е приел, че е налице паричен недостиг в размер на 47 691,14 лв. РА е отменен, в частта на установеното задължение по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за сумата от 941,53 лв., ведно със съответните лихви, а жалбата е отхвърлена до пълния установен размер от 7532.00 лв., ведно със съответните лихви. За данъчни периоди 2017 г., 2018 г. и 2021 г. съдът е приел, че е налице основание за намаляване размера на установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ с размера на авансово удържан и внесен данък във връзка с доходите на Г. от правоотношенията й с Джи Ем Конструкшън ЕООД. Във връзка с установените по реда на чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ задължения за данъчен период 2017 г. съдът е формирал извод, че през посочения период Г. е извършвала търговска дейност. Анализирани са интензитета на продажбите и вида на изпращаните стоки, като е установено, че през 2017 г. продажбите са на обща стойност 6 149,00 лв., поради което правилно приходните органи са установили задължения за извършвана от ревизираното лице стопанска дейност, съответно жалбата на лицето срещу РА в частта на установеното задължение в размер на 642,00 лв., ведно със съответните лихви, е отхвърлена. Аналогични са изводите на съда и по отношение на данъчен период 2018 г., като е установено, че Г. е продала детски и други стоки за общо 5 599,00 лв., поради което жалбата е отхвърлена за установеното задължение в размер на 576,00 лв. главница, ведно със съответните лихви. Доколкото е формиран извод, че извършваните от Г. продажби през 2017 г. и 2018 г. съставляват търговска дейност, съдът е приел, че РА е законосъобразен и в частта на установените задължения за здравни и осигурителни вноски. За 2019 г. решаващата инстанция е приела, че лицето е извършило едва 9 продажби, от които само 2 са с предмет бебефон, като общата им стойност възлиза на 887,00 лв., поради което неправилно лицето е обложено с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, съответно РА е отменен в частта на установеното задължение за посочения период, възлизащо на 91,00 лв., ведно със съответните лихви, както и в частта на установените задължения за здравни и осигурителни вноски. Аналогични са изводите на съда и за данъчни периоди 2020 г. и 2021 г., поради което РА е отменен и в частта на установените задължения, съответно в размер на 59,00 лв. и 32,00 лв., както и в частта на установените задължения за осигурителни и здравни вноски за 2020 г. Решението е валидно и допустимо, но частично неправилно. По отношение на облагането по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ: При проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят наличието на едно или няколко от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК. В разглеждания случай, въз основа на събраните в хода на ревизията писмени доказателства, ревизиращите са направили съпоставка на получените от задълженото лице доходи и извършените разходи, в резултат на което са установили несъответствие, като е констатирано превишение на разходите над доказаните доходи, което е обосновало протичане на ревизията по особения ред на основание чл. 122, ал. т. 7 ДОПК. Неправилно административният съд е приел, че в РА и в ревизионния доклад не се съдържа анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК както общо, така и за всеки данъчен период и за всеки вид дейност на лицето, с оглед констатациите за осъществяване на дейност като едноличен търговец без съответната регистрация и деклариране на дохода. В съставения РД органите по приходите са изложили подробен анализ на обстоятелствата по чл.122, ал.2, т. 1 т. 4 ДОПК, като са посочили, че обстоятелствата по т.5. т.6. т.9, т. 12. т.13 и т. 15 от чл.122, ал.2 ДОПК са неотносими към анализа. След подробно обсъждане на приетите по делото доказателства съдът правилно е приел, че към 01.01.2017 г. ревизираното лице не е разполагало с парични средства в брой. Недоказани са останали твърденията за получени като дарение парични средства от съпруга В. Г., в периода 17.03.2010 г. 17.09.2015 г., в общ размер на 216 000,00 лв. Въз основа на представените при ревизията писмени доказателства и приетите по делото заключения по съдебно-счетоводната експертиза е установено, че доходите на съпруга през периода на даренията и преди това не са позволявали да спести сума в посочения размер. Съгласно основното заключение по ССчЕ нетният доход на Г. за периода 01.01.2003 г. 31.12.2011 г., както и за 2016 г., възлиза на общо 182 047,69 лв., а според допълнителното заключение, изследвало нетните доходи на лицето за периода 01.01.2003 г. 21.12.2010 г., получените от Г. доходи възлизат на 136 175,92 лв. Житейски необосновано е да се приеме, че съпругът, по време на пребиваването си в Гърция, е съумял да спести пълния размер на получаваните доходи, като не са представени доказателства родителите му да са поемали всички разноски за издръжка и живот, както се твърди, а дори и да се приеме обратното сумите отново са недостатъчни, за да бъдат извършени даренията на суми, посочени в договорите. Възможността Г. да е дарил сумите на съпругата си не се установява и от извършената справка за паричните движения през периодите. На следващо място, правилно и в съответствие с приетите доказателства съдът е приел за недоказани твърденията на Г., че изплащаните суми от нейна банкова сметка за погасяване кредитно задължение на баща ѝ са ѝ възстановявани впоследствие, поради което не следва да се считат за разход. Защитната теза на лицето се свежда до това, че погасявнето е извършвано от нея с цел избягване на такси и с оглед факта, че кредитополучателят е възрастен. В тази насока следва да бъдат споделени мотивите на съда, че от доказателствата по делото се установява, че Г. е закупила апартамент от баща си през 2019 г., като продажната цена е постъпила по негова банкова сметка, като същевременно двамата съжителстват в едно домакинство, поради което е било възможно погасяването да бъде извършвано от Г., но от банковата сметка на К.. Неоснователно е и възражението на касатора директор на ДОДОП Велико Търново, срещу извода на съда, че извършването на разход през 2018 г. от ревизираното лице в общ размер на 5 367,70 лв., представляващи преведени чрез системата на Изипей АД суми, е недоказано. Както при ревизията, така и в хода на съдебното производство, не са представени първични счетоводни документи, отразяващи действително извършени преводи през 2018 г. от лицето в общ размер на 5 367,70 лв., поради което правилно е прието, че посочената сума не следва да бъде включена в извършените разходи за същия данъчен. Представената от Изипей АД справка в табличен вид не е годно доказателство, тъй като съдържа единствено вторична информация. Основателно е обаче касационното оплакване от директора на ДОДОП Велико Търново за допуснато от съда съществено нарушение на процесуалните правила. На първо място, административният съд е приел, че от констатациите и мотивите на ревизиращите органи не може да се установи по какъв начин и въз основа на какви доказателства е определен размерът на разходите за издръжка, за пътувания и други разходи. Според съда, не е ясно как са получени включените през 2017г., 2018г. и 2021г. разходи за екскурзии и пътувания дали това са действително заплатени от лицето суми за негови лични почивки, или за почивки на семейството, или това са служебно определени суми за пътуване извън страната за едно лице. Не може да се установи дали отразените разходи за издръжка са действително констатираните и извършени чрез плащания по банков път, или служебно определени разходи за живот въз основа на статистически данни, или някаква комбинация от тези подходи. Идентични са мотивите и относно възприетите от ревизиращите органи други разходи. Така формираните от съда изводи са в противоречие с действителните констатации и мотивите, изложени от ревизиращите органи. Както в РА (Приложение л. 82 и сл. от първоинстанционното дело), така и в РД (Приложение Постъпления и разходи 2016-2021г., папка 2 от преписката), е налице конкретно посочване на основанието за включване на съответната сума като разход в съпоставката между доходи и разходи за конкретния данъчен период, в т.ч. чрез отразяване на първичния документ, банково извлечение или др. Следователно, касае се до разходи, които според приходните органи са действително извършени от лицето, но вместо да извърши анализ на отразените основания и размер на разходите и съответствието им със събраните при ревизията доказателства, съдът декларативно е приел, че е налице неяснота как е съставена тази част от съпоставката. Второ, при липса на обсъждане на приетите по делото доказателства, административният съд е приел, че при съпоставката следва да бъдат включени само половината от извършените от Г. разходи за издръжка и живот, за екскурзии, комунални разходи, за придобиване на движимо и недвижимо имущество и такива, представляващи предоставени суми в полза на трети лица (М. Н. Г. и С. И. Г.). Действително, съгласно чл. 32, ал. 1 от Семейния кодекс (СК), разходите за задоволяване на нужди на семейството се поемат от двамата съпрузи. Според чл. 21, ал. 1 СК, вещните права, придобити по време на брака в резултат на съвместен принос, принадлежат общо на двамата съпрузи, независимо от това на чие име са придобити. Съвместният принос може да се изрази във влагане на средства, на труд, в грижи за децата и в работа в домакинството (ал. 2 от посочената норма). Съобразно презумпцията на чл. 21, ал. 3 СК, съвместният принос на съпрузите се предполага до доказване на противното, което по същество не изключва възможността паричните разходи фактически да са поети само от единия съпруг, респективно от двамата, но в различно съотношение. В случая, както се посочи, административният съд не е обсъдил събраните при ревизията доказателства, относими към основанието, размера и начина на извършването на разходите на ревизираното лице през процесните периоди, които според приходните органи са платени изцяло именно от Г.. Не е анализирана писмената декларация вх. 19256/26.10.2022г. по описа на ТД на НАП Велико Търново, предоставена от В. Г., с която лицето също е декларирало извършвани през периода 2016-2021 г. разходи за издръжка и живот. От друга страна, съгласно показанията му, изслушани в първоинстанционното производство, Г. е поемал всички разходи за живот след сключване на брак със съпругата му. Следователно, делото е останало неизяснено от фактическа страна по отношение на действителния платец на сумите, отразени в разходната част на съпоставката, извършена от приходните органи, респ. наличието на доказателства за съвместно участие на другия съпруг при извършваните плащания. От фактическите установявания и изложените мотиви в съдебния акт не се установява и как е определен размерът на част от разходите на Г.. Така, ревизиращите органи са констатирали, че заплатените от лицето през 2017 г. данъци и осигурителни вноски и такси са в общ размер на 1881.80 лв., а съдът е възприел като разход по тези пера сумата от 1672,56 лв., без да изложи съображения на какво се дължи разликата от размера, установен с РА. По отношение на разходите за пътувания в чужбина, съдът е приел, че за данъчен период 2018 г. са установени заплатени по банков път 638.99 лв. /на 11.06.2018г. - 50 лв., с основание 2 нощувки, на 31.08.2018 г. -588.99 лв., с основание плащане по фактура/, същевременно ревизиращите органи са включили в баланса за 2018г. сумата от 904.99 лв. като разходи за пътуване. Основателно е и касационното оплакване, че от първоинстанционния съд е допуснато смесване на метода на съпоставка на всички получени постъпления, извършените разходи и имущественото състояние на лицето с метода на изследване на паричния поток, в резултат на което превишението на доходите над разходите за 2019 г. и 2020 г., установено от съда, е пренесено като начално салдо на наличните разполагаеми от Г. средства, съответно към 01.01.2020 г. и към 01.01.2021 г. В случая от извършената от приходните органи съпоставка е видно, че са анализирани паричните средства в брой и по банкови сметки в началото и в края на годината, получените през годината доходи и направените разходи. Предмет на анализа не е било движението на парите в брой през съответния данъчен период, а имущественото състояние на лицето, получените от него доходи, наличностите по банкови сметки и в брой, получените постъпления по банков път и извършените разходи. При този метод се цели да се установи дали е налице съответствие между приходи/доходи и източници на средства и финансирания на лицето и неговото имуществено състояние, както и направените от него разходи на годишна база, независимо от това дали същите са в брой или по банков път. Ако нарастването на имущественото състояние и извършените от лицето документално доказани разходи са в по-малък размер от установените приходи/доходи, то няма да е налице несъответствие паричен недостиг, а ще се касае за паричен излишък. Тази резултативна величина положителната разлика от съпоставката, обаче не следва да се отъждествява с наличните парични средства в брой и да се пренася автоматично като налична сума в брой в началото на следващия период, както неправилно е приел административния съд. Установеното превишение на приходите над разходите при имуществената съпоставка на съда е приравнено на съхранение на парични средства в брой, каквото в случая не е установено. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че делото, в посочената част относно установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, е останало неизяснено както от фактическа, така и от правна страна, което препятства възможността за ефективна проверка на правилността на обжалваното решение, а и на законосъобразността на процесния ревизионен акт. Недопустимо е фактическите установявания да се извършват от касационната инстанция /чл. 220 от АПК/, а и излагането на правни изводи по съществени за спора въпроси едва с касационното решение, което би довело до ограничаване правото на защита на страните по делото и нарушение на принципа за двуинстанционност на съдебния контрол. Налице е основание по чл. 209, т. 3 от АПК за отмяна на обжалваното съдебно решение, в частта, с която е отменен спорният РА, в частта на установените задължения за данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ: за 2017 г. в размер на 931,08 лв., ведно с лихви в размер на 573,86лв.; за 2018 г. в размер на 936,22 лв., ведно с лихви в размер на 427,88лв.; за 2020 г. в размер на 9 405,00 лв., ведно с лихви в размер на 2 387,37 лв.; за 2021 г. в размер на 2 941,53 лв., ведно с лихви в размер на 441,96 лв., съответно в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА, в частта на установените задължения за данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ: за 2017 г. в размер на 15,92 лв., ведно с лихви в размер на 8,86 лв.; за 2018 г. в размер на 5 721,78 лв., ведно с лихви в размер на 2 614,22 лв.; за 2019 г. в размер на 200,00 лв., ведно с лихви в размер на 71,05 лв.; за 2021 г. в размер на 4 590,47 лв., ведно с лихви в размер на 699,94 лв. В посочената част, делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК. При новото разглеждане на делото съдът следва да обсъди поотделно и в тяхната съвкупност представените по делото доказателства и доказателствени средства, касаещи размера, основанието и начина на извършване на разходите на ревизираното лице през процесните данъчни периоди, съответно да се произнесе във връзка с данъчната основа за облагане по особения ред на чл. 122 ДОПК във вр. с чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, респ. да формира правни изводи по същество на спора в посочената част. При новото разглеждане, на основание чл. 226, ал. 3 АПК, съдът дължи произнасяне по искането на страните за присъждане на разноски пред Върховния административен съд, в зависимост от крайния изход на спора в горепосочената част. Решението е правилно в останалата му част. По отношение на установените задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ: В хода на ревизията е установено, че Г. е извършвала продажби на стоки чрез куриерски дружества през целия ревизиран период, поради което приходните органи са формирали извод за наличие на укрити доходи, което съставлява и предвиденото в чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК основание за провеждане на ревизията по особения ред. Прието е, че извършваната от ревизираното лице дейност следва да се счита за търговска по смисъла на чл. 1, ал. 1 ТЗ, като установените приходи са обложени съгласно чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Понятието търговец е дефинирано в чл. 1 ТЗ: всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва някоя от сделките по ал. 1, т. 1 15, или образува предприятие, което по обем и предмет изисква неговите дела да се водят по търговски начин. В приложимото законодателство не са формулирани конкретни критерии, въз основа на които да се приеме, че е налице осъществяване на търговска дейност по занятие. В съдебната практика по данъчни дела като от един от критериите за преценка наличието на търговска дейност е възприет броят, интензитетът на осъществените сделки. Този критерий обаче, макар и обективен, не предполага формално прилагане. Дейността на едно лице може да се определи като търговска дейност по занятие, когато основната цел на извършените сделки е извличане на печалба, което е различно от обикновеното разпореждане с движими вещи. Между страните не са спорни размерът и факта на получаване на процесните суми, а третирането от гледна точка на данъчното законодателство на извършваната от Г. дейност. При преценката за наличие на извършвана стопанска дейност от физическо лице без регистрация като ЕТ следва да бъде отчетен видът на продаваните стоки, характерът и интензитета на дейността, както и насочена ли е същата към реализиране на печалба. Правилно административният съд е приел, че извършваните през 2017 г. и 2018 г. продажби от Г. носят белезите на търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1 ТЗ, като мотивите в тази насока следва да бъдат споделени. Рещаващата инстанция е установила, че през посочените данъчни периоди Г. е продавала ежемесечно разнообразни стоки, като е установен висок брой продадени еднородни стоки (бебефони) 13 бр. през 2017 г. и 15 бр. през 2018 г. По отношение на същите, въз основа на обясненията на трети лица купувачи, на които са извършени насрещни проверки, е установено, че са нови, т.е. не се касае за продажба на лични, използвани вещи, каквито са твърденията на ревизираното лице. Неоснователно е и възражението, че приходните органи е следвало да намалят установената данъчна основа с размера на извършените разходи за дейността, тъй като доказателства за такива не се ангажирани от ревизираното лице, чиято е доказателствената тежест. Правилен е и изводът на съда, че обстоятелството, че през всеки от ревизираните данъчни периоди извършваните продажби от Г. са повече от три, не е достатъчно да обоснове третирането на дейността й като търговец за данъчни цели. В тази насока административният съд е извършил обоснована преценка относно вида на продаваните стоки, интензитета на сделките и размера на получените суми, като е достигнал до правилен извод, че липсва основание извършваните продажби през периодите 2019 г., 2020 г. и 2021 г. да се третират като стопанска дейност, а по-скоро се касае за инцидентни продажби на употребявани лични вещи. Относно установените с РА задължения за окончателни осигурителни и здравни вноски: Съгласно мотивите на Тълкувателно решение 2/2022 г., постановено по тълкувателно дело 8/2020 г. на ОСС на Първа и Втора колегии на ВАС, не съществува противоречива съдебна практика относно облагането по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК, вкл. и в частта за задължителни осигурителни вноски по чл. 124а ДОПК за еднолични търговци, регистрирани по чл. 56 и следващите от ТЗ, както и за физически лица, осъществяващи търговска дейност без да са регистрирани. За тях, при провеждане на ревизия при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, съдебната практика приема, че установената в хода на ревизията данъчна основа, вследствие на укрит доход или превишение на разходите над доходите като недостиг на парични средства, е свързана с търговска дейност, която е и трудова, и за която се дължи не само данък, но и задължителни осигурителни вноски съгласно чл. 124а ДОПК. С РА са установени задължения за окончателни осигурителни и здравни вноски за 2019 г. и 2020 г. с оглед формираният извод за доходи от извършвана стопанска дейност. С оглед изводът, че лицето не е извършвало търговска дейност през посочените данъчни периоди, правилно съдът е приел, че РА в частта, установяваща посочените задължения, ведно със съответните лихви, е материално незаконосъобразен. Съответно, във връзка с установените приходи от търговска дейност през данъчните периоди 2017 г. и 2018 г., правилно административният съд е приел, че с РА законосъобразно са установени задължения за окончателни осигурителни и здравни вноски за същите периоди, ведно със съответните лихви, в горепосочените размери. Гореизложеното обуславя правилност на решението на административния съд в частта, с която е отхвърлена жалбата против ревизионния акт, в частта на установените по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ задължения за ревизираните 2017 г. и 2018 г., както и относно установените задължения за окончателни осигурителни и здравни вноски и лихви за авансови такива. Решението е правилно и в частта, с която РА е отменен по отношение на установените задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2019 г., 2020 г. и 2021 г., както и на установените задължения за окончателни осигурителни и здравни вноски за същите периоди, ведно със съответните лихви за 2019 г. и 2020 г. Обжалваното решение, допълнено с Решение 1754/29.05.2025 г., е правилно и в частта относно установените лихви в размер на 50,80лв. за данъчен период 2020г. за невнесени в срок вноски за ДЗПО, както и начислените за данъчен период 2021г. лихви за невнесени в законоустановения срок авансови вноски за ДОО в размер на 125,78лв., за ЗО в размер на 54,99лв. и за ДЗПО в размер на 34,37лв. Не могат да бъдат споделени доводите на касатора Г. за неправилност на решението в посочената част, тъй като част от начислените лихви са внесени от нея. В случая с РА са установени по основание и размер посочените задължения за лихви за невнесени в срок осигурителни авансови вноски. Плащането на част от така установените задължения, което е отразено в разпоредителната част на РА, както се посочва и от касатора, не обуславя извод, че същите са установени в противоречие с материалния закон, а касае тяхната дължимост и изпълнението на акта. По частната жалба на директора на ДОДОП Велико Търново: Частната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна, в срока по чл. 230 АПК и срещу подлежащ на оспорване съдебен акт. Разгледана по същество, жалбата е основателна. Производството по делото е проведено по реда на чл. 156 и сл. ДОПК, съответно по отношение на разноските приложение намира нормата на чл. 161, ал. 1 ДОПК, която е специална спрямо чл. 143, ал. 3 АПК и чл. 78, ал. 8 ГПК. Поради това, дължимото на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на приходната администрация юрисконсултско възнаграждение следва да бъде определено съобразно отхвърлената част от жалбата в размер на минималното възнаграждение за един адвокат, критерии за определяне на което се съдържат в Наредба 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа (загл. изм. ДВ, бр. 14 от 2025 г.), а не съобразно чл. 37 от Закона за правната помощ, както неправилно е приел административният съд. Поради горното, обжалваното определение следва да бъде отменено. На това основание на отмяна подлежи и обжалваното решение в частта за разноските, които ще бъдат определени с настоящия съдебен акт, както и по реда на чл. 226, ал. 3 АПК. При този изход на спора в полза на приходната администрация се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение за всяка съдебна инстанция в размер на 732.91 лв., определено на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във вр. чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа, както и за платена държавна такса за касационното обжалване в размер на 29.45 лв., или в общо в размер на 1495.27 лв. В полза на Г. Г., съобразно отменената част на РА, се следват разноски за всяка инстанция, както следва: за първоинстанционното производство в полза на страната се следват разноски в размер на 158.17 лв.; за касационната инстанция в размер на 26 лв., или за двете инстанции следва да се присъдят разноски в общ размер на 184.17 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение