Решение № 8655 от 5.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2927/2017 г.

Решение № 8655 от 5.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2927/2017 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "17Н" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. А., ул. "К. А." .... /съдебен адрес: гр. С., ул. "А. Б." .№..., вх. .../, подадена чрез процесуалния му представител адв. М. с пълномощно на л. 12, против решение № 18/06.01.2017 г. на Административен съд /АС/ - П., постановено по адм. д. № 2431/2016 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против оспорената част от ревизионен акт /РА/ № Р-16001615010649-091-001/27.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърдена от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - П. при ЦУ на НАП с решение № 630/13.09.2016 г., и е присъдено в полза на ответника юрисконсултско възнаграждение в размер на 685 лв. В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора от една страна представените фактури с касови бонове и РКО, договори и протоколи доказват извършването на спорните доставки, от друга - данъчната администрация не е доказала наличието на измама, извършена от ревизираното дружество, поради което е неправилен изводът на съда, че правото на данъчен кредит е неправомерно упражнено. Цитираните от него решения на СЕС са неправилно приложени. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в оспорената му част, както и да се присъдят на жалбоподателя направените разноски за двете съдебни инстанции съгласно представения списък по чл. 80 ГПК. Ответникът по касационната жалба - директора на Дирекция "ОДОП" - П. ЦУ на НАП - гр. П., ул. "С." ..№... - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. П. с пълномощно на л. 403 по съображения, изложени в писмено становище, депозирано в срока и по реда на чл. 163, ал. 2 вр. чл. 228 АПК. Заявява искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 700 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския АС е била частта от РА № Р-16001615010649-091-001/27.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П. - З. Д. В., началник сектор "Ревизии", възложила ревизията, и В. И. К., главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърдена от директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП с решение № 630/13.09.2016 г., в която на ревизираното дружество "17Н" ЕООД са установени задължения за ДДС и лихва в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 9 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС по фактури, издадени от "Р. Т." ЕООД, "Т. К.. " ЕООД и "Димекс - М" ЕООД в общ размер 7 100 лв., с мотиви за липса на реално осъществени доставки. За да отхвърли жалбата против оспорената част от РА, първоинстанционният съд е приел на първо място, че оспорването е процесуално допустимо, ревизионното производство е възложено от компетентен орган и е проведено при спазване на регламентираните в ДОПК процедурни правила, РА е издаден в предвидената от закона форма и от компетентните органи на приходната администрация по чл. 119, ал. 2 ДОПК. По материалната законосъобразност на акта е изложил следното: Спорът между страните е концентриран относно това дали процесните фактури обективират реално извършени облагаеми доставки на услуги, тъй като безспорно наличието на облагаеми доставки е абсолютно необходима предпоставка за признаване на правото на данъчен кредит. В тази връзка се е позовал на т. 13 от решение на СЕС по дело С-342/87 и решението му по дело С-285/11, според които упражняването на правото на приспадане не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура, а до действително дължимите данъци по облагаеми доставки, и съдът е длъжен да извърши глобална преценка на всички фактически обстоятелства, за да установи дали данъчно задълженото лице може да упражни правото на приспадане. В тежест на жалбоподателя е да докаже наличието на предпоставките за надлежното упражняване на претендираното от него право. Тъй като предмет на доставките са услуги - изработване на рекламни материали с материали на доставчика и разпространението им, бояджийски услуги, изработване на модели на капаци и комплекти капаци и тяхното боядисване, монтаж по договор с материали на възложителя, бояджийски услуги, монтажни услуги, транспортни услуги, липсата на каквито и да било данни за това от кои лица конкретно е извършено изработването и за връзка с дружествата доставчици, съответно данни за подизпълнители, както и на транспортни документи или други данни за наличието на транспортни средства, с които са извършени транспортните услуги, данни за това с кои конкретно фактури жалбоподателят е закупил вложените материали и по кои фактури е реализирано полученото обуславя извод за недоказаност на факта на реалното извършване на доставките. Така постановеното решение е правилно. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Пловдивския административен съд като валидно и допустимо. Конкретни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения второ и трето АПК не се съдържат в касационната. Правилно първостепенният съд е приел, че ревизионното производство е възложено от компетентен орган - З. Д. В., началник сектор "Ревизии", определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със заповед на директора на ТД на НАП № 518/30.04.2014 г., приложена по делото. Същото е образувано със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001615010649/21.12.2015 г., отговаряща по своето съдържание на изискванията на чл. 113, ал. 1 ДОПК, издадена от Х. К. Ц. К., старши инспектор по приходите в качеството си на заместник на З. Д. В. съгласно приложение № 1 към цитираната по-горе заповед на директора на ТД на НАП във връзка с разрешен на титуляря платен отпуск. Заповедите за изменение на ЗВР са издадени от З. Д. В.. РА е издаден от компетентни орган по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК в действащата към момента на издаването му редакция. Не са допуснати при извършването на ревизията съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Спазени са изискванията на чл. 120 ДОПК относно формата и съдържанието на РА. По материалната законосъобразност на оспореното съдебно решение настоящата касационна инстанция намира следното: Както правилно е приел административният съд, правото на приспадане на ДДС следва да се упражни само във връзка с действително осъществени облагаеми доставки като само вписването на данъка във фактурата не е достатъчно условие за това. В противен случай данъчните измами биха били много лесни /т. 17 от решението на СЕС по дело С-342/87/. За да се признае правото на приспадане, е необходимо съдът да провери дали доставките са реално осъществени и дали стоките /резултатът от услугите/ са използвани от получателя за извършване на неговите облагаеми сделки /т. 44 от решението на СЕС по дело C-285/11/. Видно от констатациите в Ревизионния доклад в ревизирания период "17Н" ЕООД осъществява дейност, свързана с производство на подемно-транспортни машини, в база, находяща се в гр. П. на ул. "Кукленско шосе" № 13 /халета на "Металснаб" АД/. Има сключени трудови договори с 19 работници, ангажирани с посочената производствена дейност /организатор производство, инженер-конструктор, монтьори, фрезист, заварчици, шлосер, машинен оператор на металорежещи машини, доставчик, електромонтьор/ и разполага със собствени машини и оборудване с отчетна стойност 67 хил. лв. и транспортни средства с отчетна стойност 5 500 лв. Издадените на дружеството фактури от "Р. Т." ЕООД имат за предмет "изработка на рекламни брошури, дипляни и флаери" и "безадресно разпространение на рекламните материали". От клаузите на представения договор за изпълнение не може да се установи предметът на рекламата, нито в него има вписани каквито и да било изисквания на възложителя относно вида и размера на рекламните материали. Въпреки характера на извършваната от възложителя производствена дейност, определящ наличието на по-тесен кръг потребители на продукцията подемно-транспортни машини в сравнение с други дейности, възложителят не е формулирал в договора конкретни изисквания по отношение на това къде и кога следва да се разпространят рекламните материали /специализирани изложения на подемно-транспортна техника например/. Страните са се договорили за безадресно разпространение. Липсата на каквито и да било данни за вида на материалите и предмета на рекламата, както и къде са разпространявани възпрепятства установяването на връзката между резултата от рекламната услуга и икономическата дейност на данъчно задълженото лице. Поради това протоколите за приемане от възложителя на изпълненото от изпълнителя не са достатъчни да установят предпоставките за признаване на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от този доставчик. Издадените от "Т. К.. " ЕООД фактури са с предмет "изработване на модели", "изработване на комплекти капаци от съответния модел", "бояджийски услуги" с материали на възложителя и по графични данни на възложителя; "монтаж по договор" /според договора и протокола предмет на услугата е почистване и монтаж на лагери, ролки и оси за пет комплекта ролкови вилични удължители/. Както е посочил административният съд в мотивите на своето решение, жалбоподателят не е представил нито документи за закупуването на материалите, необходими за изработването на моделите и комплектите капаци и тяхното боядисване, нито документ, доказващ предаването на тези материали на изпълнителя, а също необходимите според договора чертежи. От друга страна, неправилно се твърди в касационната жалба, че данъчната администрация не е оспорила факта на влагането на така изработените капаци в производствената дейност на "17Н" ЕООД. Това е така, защото данъчният кредит е отказан с мотив за липса на доставки въобще, а не с мотив, че доставките са осъществени, но не и от издателя на фактурите /стр. 22 от РД и стр. 10 от решението на решаващия орган/. В тежест на дружеството, претендиращо правото на приспадане, съгласно чл. 154 ГПК е да докаже, че услугите са извършени, че е получило резултата от тях и го е използвало в производствената си дейност или за осъществяваните от него облагаеми доставки /т. 41 от определение на СЕС по дело C-123/14/. Доказателства, установяващи посочените факти, от страна на жалбоподателя по делото не са ангажирани. Поради това само протоколите за приемане на изпълненото по договорите не доказват наличието на предпоставките за признаване правото на данъчен кредит. Предмет на фактурите от "Димекс - М" ЕООД са бояджийски услуги /според договора изпълнителят се е задължил да боядиса с материали на възложителя 5 бр. шаси и 5 бр. защитен покрив. Представена е от жалбоподателя фактура за закупуване от него от "Автоколор - 71" ООД на бои и тиксо без доказателства за предаването на материалите и съответно за предаване и приемане на боядисаните части. Според дадените от управителя на ревизираното дружество обяснения за транспортирането на частите е ползвана транспортна услуга от "Р. Т." ЕООД, за която е издадена фактура № 1230/19.11.2015 г. Във връзка с фактурата за транспорт не се представят каквито и да било транспортни документи, които биха могли да установят както получаването, транспортирането и предаването на боядисаните от "Димекс - М" ЕООД части, така и извършването на самата транспортна услуга. С оглед изложеното настоящата касационна инстанция намира, че изводът на съда за това, че законосъобразно с РА е отказано право на данъчен кредит по доставките от тримата доставчици, изброени по-горе, е правилен и законосъобразен. Не противоречи на решенията на СЕС приетото от съда, а самото използване на фактури без доказателства за реално осъществени стопански операции води до неправомерно увеличаване на данъчния кредит и намаляване на дължимия данък като резултат за съответните данъчни периоди, както е прието и в решението на решаващия орган /стр. 10/. Поради това оспореното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в размера на минималното възнаграждение за един адвокат, определено по реда на чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1/2004 г. вр. чл. 8, ал. 1, т. 3 от същата. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение