Решение № 7460 от 17.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2971/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика (Д ОДОП ) София при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), приподписана от главен юрисконсулт М. Михайлова, срещу Решение 625 от 26.01.2024 г., постановено по адм. д. 9996 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2023 г. С обжалваното съдебно решение е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221322004509-091-001 от 18.04.2023 г., издаден от В. Владимирова началник сектор, в качеството й на орган, възложил ревизията и Д. Ачева - главен инспектор, в качеството й на ръководител на ревизията, в частта му, потвърдена с Решение 1137 от 01.08.2023 г., издадено от директора на Д ОДОП - София при ЦУ на НАП. Наред с това, настоящият касационен жалбоподател е осъден да заплати на Пик Пойнт ЕООД, с ЕИК 204791578 разноски по делото в размер на 10998,80 лв. В касационната жалба се твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и поради неговата необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа се становище, че при постановяването му съдът не е зачел установената фактическа обстановка и безкритично е възприел представените от настоящия ответник по касация частни документи като такива, от които се установява безспорно наличието на реално осъществени доставки. Според касационния жалбоподател съдът неправилно приел, че е установено и доказано по делото използването от доставчиците на мострена зала. По повод представен договор за заем за послужване на недвижим имот със заемател доставчикът Роял 99 Стар ЕООД се релевират доводи, свързани с липсата на доказателства за предаване на имота, за платени разноски за поддръжката му и издаден на този доставчик ревизионен акт. Касационният жалбоподател излага и съображения, свързани със спецификата на предмета на спорните доставки, като сочи, че те обичайно се продават с данни за производител, марка и модел, и с гаранционен срок. Прави анализ на договорите с доставчиците Роял 99 Стар ЕООД и СС Консулт 21 ЕООД, за които предвид представянето им при оспорването пред директора на Д ОДОП София при ЦУ на НАП, твърди, че били съставени за нуждата на оспорването на РА. Възразява срещу кредитирането от страна на съда на представените от ревизираното лице частни документи като доказателства за реалното извършване на спорните доставки. Освен това, като се основава на предмета на доставките (вида на стоките) касационният жалбоподател придава особено значение на липсата на доказателства за избора на доставчик и на непредставянето на доказателства за разменена кореспонденция между страните, което първоинстанционният съд не съобразил. Като възприема горното като обстоятелства, които опровергават извода за реалност на доставките, касационният жалбоподател поддържа становище, че съдът не бил безпристрастен при разглеждане на спора, нарушил чл. 236, ал. 2 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), безпрекословно приел и кредитирал документите, представени от жалбоподателя, както и неговите твърдения и пренебрегнал възраженията на ответника в производството пред АССГ, както и фактите и обстоятелствата, изложени в ревизионния доклад и в РА. Съдът неправилно приел, че спорният отказ на право на данъчен кредит почива на констатациите, направени от приходната администрация за дерегистриране на доставчиците, ненамирането на адресите им и други обстоятелства, които не са във властта и контрола на ревизирания субект. В тази връзка се твърди, че съдът не е съобразил Определение от 15.07.2015 г. на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С 159/2014 г. «Коела-Н», доколкото изискваната според този акт «обща преценка» на всички доказателства поотделно и в съвкупност била направена от приходната администрация, каквато според касационния жалбоподател липсва в съдебното решение. По подробно изложените в касационната жалба съображения се иска отмяната на обжалваното първоинстанционно решение и отхвърляне на оспорването на РА в подложената на съдебен контрол част. Претендира се присъждането на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции и разноските за заплатената държавна такса за касационното оспорване. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от упълномощения юрисконсулт Б. Згурева, която от негово име поддържа касационната жалба, а по същество моли да бъде уважена. Претендира присъждането на сторените по делото разноски за държавна такса за касационното производство и моли присъждането на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Представя списък на разноските. Не възразява срещу претендирания размер на разноските от другата страна. Ответникът Пик Пойнт ЕООД оспорва касационната жалба в съдебното заседание пред настоящия съд чрез упълномощения адв. Й. Иванов. По същество на оспорването моли оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. Не възразява срещу претендирания размер на разноските от другата страна. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано писмено заключение за допустимост и основателност на касационната жалба, което поддържа и устно в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА Р-22221322004509-091-001 от 18.04.202023г.,издаден от В. Владимирова началник сектор, в качеството й на орган, възложил ревизията и Д. Ачева - главен инспектор, в качеството й на ръководител на ревизията, в частта му, потвърдена с Решение 1137 от 01.08.2023 г., издадено от директора на Д ОДОП - София при ЦУ на НАП, с който са направени корекции на декларираните резултати на Пик Пойнт ЕООД по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди м. 10 и м. 11.2020 г. и от м. 01. до м. 10.2021 г., включително общо в размер на 94167,76 лв. и са определени лихви в размер на 17698,83 лв. във връзка с непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от «Ситиком Инженеринг Груп» ЕООД, «Роял 99 Стар» ЕООД, «СС Консулт БГ» ЕООД (с ново наименование от 06.07.2021 г. СС Консулт 21 ЕООД). Съдът взел предвид извършените от органите по приходите процесуални действия в хода на ревизионното производство и приобщените в ревизионната преписка документи, приети по делото като доказателства. Съобразил, въз основа на установеното, че от страна на приходната администрация било прието, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени на ревизираното лице от посочените трима доставчици, не са налице предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25 ЗДДС, а именно - не е доказано реалното извършване на фактурираните доставки. Въз основа на установеното по делото от фактическа страна, първоинстанционният съд приел, че спорният РА е издаден от органи по приходите, разполагащи с материална компетентност, при спазване на изискванията за форма и съдържание и при съобразяване на административнопроизводствените правила. Съдът съобразил относимите разпоредби от ЗДДС и Директива 2006/112/ЕС като приложима към казуса правна регламентация, за да направи извод, че наличието на действително осъществена доставка на стока/услуга, е условие (предпоставка) за възникване на правото на данъчен кредит. Взел предвид практиката на СЕС, обективирана в решения от 25 октомври 2001 г., Комисия/Италия, C-78/00, EU:C:2001:579, т. 28 и от 21 юни 2012 г., Mahagаben и Dаvid, C-80/11 и C-142/11, EU:C:2012:373, т. 37, за да припомни, че правото на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, като това право може да бъде упражнявано незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (решения от 21 март 2000 г., Gabalfrisa и др., C-110/98 C-147/98, EU:C:2000:145, т. 43 и от 21 юни 2012 г., Mahagаben и Dаvid, C-80/11 и C-142/11, EU:C:2012:373, т. 38). Съобразил, че правото на приспадане на ДДС се обуславя от изпълнението на материални условия и на условия от формално естество. Що се отнася до материалноправните изисквания приел, че от член 168, буква a) от Директива 2006/112 следва, че за да може съответното лице да се ползва от право на приспадане, е необходимо, от една страна, то да е данъчнозадължено по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, за които иска да му се признае правото, впоследствие да бъдат използвани от него за нуждите на облагаемите сделки, които самото то е сключило, и да са му били доставени от друго данъчнозадължено лице (решения от 6 септември 2012 г., Tуth, C-324/11, EU:C:2012:549, т. 26 и от 22 октомври 2015 г., PPUH Stehcemp, C-277/14, EU:C:2015:719, т. 28). Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане, които се приравняват на формални изисквания, съдът се позовал на член 178, буква a) от Директива 2006/112 съгласно, която данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с чл. 220 - 236 и с чл. 238 - 240 от нея, като съдът припомнил, че според постоянната съдебна практика основният принцип на неутралитет на ДДС налага приспадането на този данък по получените доставки да се разреши, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и данъчнозадължените лица да са пропуснали да изпълнят някои формални изисквания (решения от 12 юли 2012 г., ЕМС - България транспорт ООД, C-284/11, EU:C:2012:458, т. 62 и цитираната съдебна практика, както и от 28 юли 2016 г., Astone, C-332/15, EU:C:2016:614, т. 45), но в случай, че нарушаването на тези формални изисквания не възпрепятства представянето на сигурно доказателство, че са изпълнени материалните изисквания (решения от 12 юли 2012 г., ЕМС - България транспорт ООД, C-284/11, EU:C:2012:458, т. 71 и от 28 юли 2016 г., Astone, C-332/15, EU:C:2016:614, т. 46). Като отново се позовал на практиката на СЕС, първоинстанционният съд посочил, че нееднократно този съд е подчертавал, че реалното осъществяване на доставката, редом с надлежното й фактуриране представляват двата съществени елемента на възникване правото на приспадане на данъчен кредит (вж. т. 31, т. 3 и цялото Решение от 3 от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11 г., Боник EOOД, ECLI:EU:C:2012:774), а тежестта за установяване реалното изпълнение на процесните договори, респ. извършването на надлежна насрещна престация по посочените фактури като положителен факт, от който той черпи благоприятни последици, носи именно ревизираното лице. В контекста на конкретиката на казуса съдът приел, че за да не приемат наличието на реално осъществени доставки, органите по приходите са посочили от една страна, че дружествата доставчици не разполагат с материална и кадрова обезпеченост, че не водят съответната счетоводна отчетност и че нямат регистрация по ЗДДС. В тази връзка първоинстанционният съд отново се позовал на практиката на СЕС, обективирана в решение от 06.09.2012 г. по дело C-324/11 г., а и цялата последваща практика, за да мотивира извод, че получателят има право на приспадане на данъчен кредит, дори ако доставчикът на услугите е данъчно задължено лице, което не е регистрирано за целите на ДДС, щом фактурите за предоставените услуги съдържат цялата изискуема информация по чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО и в частност информацията, която е необходима за идентифициране на лицето, издало посочените фактури, и на естеството на услугите (т. 32 от решението). Съдът реферирал към същото решение на СЕС, за да се мотивира и в насока, че Директива 2006/112/ЕО не допуска данъчен орган да откаже на данъчно задължено лице правото на данъчен кредит за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги е извършил нарушения - не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчно задължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки, както и че Директива 2006/112/ЕО не допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае правото на приспадане, когато са изпълнени предвидените в нея материалноправни и процесуални условия за упражняването на правото поради това, че данъчно задълженото лице не се е уверило, че: издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на правото на приспадане, има качеството на данъчно задължено лице; той е разполагал с въпросните стоки и е бил в състояние да ги достави; доставчикът е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС. Съдът допълнил, че по аргумент на противното, сред обстоятелствата, които не дават основание да се откаже право на данъчен кредит, попадат регистрацията на доставчика по ЗДДС, наличието на кадрова обезпеченост, съответно - деклариране на персонала и дали този именно персонал е изпълнил съответната доставка, както и без значение се явява въпросът изпълнил ли е доставчикът задълженията си за деклариране и внасяне на ДДС. Във връзка с твърденията на приходната администрация за наличието на данни за относителна симулация в случая, съдът приел, че отново са изложени косвени съображения, които нямат пряко отношение към упражняване правото на приспадане на ДДС. Защо дружеството е избрало един, а не друг доставчик, приел, че е въпрос напълно неотносим към претендираното право. На следващо място, с оглед предмета на дейност на ревизираното лице електронна търговия, съдът направил извод, че то не е длъжно нито да има склад, нито да държи физически стоките, може да осъществява продажбата дистанционно, като допълнил, че подобно задължение няма и за доставчиците му. Позовал се на представените от Пик Пойнт ЕООД обяснения относно доставянето на реализираните от това дружество стоки - някои се взимат от складовете на доставчиците с буса на фирмата или личния автомобил на управителя на дружеството, други се доставят от самите доставчици, от мострена зала, трети се доставят от куриерски фирми. Съдът специално съобразил, че видно от приобщените в преписката документи, за стоките от процесните доставчици са представени фактури, товарителници и приемо-предавателни протоколи. При това в протоколите е отразен номерът на фактурата, която от своя страна съдържа ясно посочване на стока по вид, количество и качество, предвид което съдът приел, че е индивидуализирана и предадена. Съобразил, че фактурите, товарителниците и приемо-предавателните протоколи представляват частни свидетелстващи документи по смисъла на чл. 180 ГПК, които макар да не се ползват с материална доказателствена сила, съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях, са направени от тези лица. Затова и при наличие на данни, свидетелстващи от обективна страна, че стоките действително са закупени и предадени, доколкото приходната администрация не оспорва факта, че дружеството е заплатило същите, съдът приел, че те отразяват осъществени обстоятелства доставки. Допълнително направил изводи, основани на представения договор за заем за послужване на недвижим имот приел за установено, че дружествата - доставчици са разполагали със съответната складова база, напълно достатъчна за осъществяване на търговската дейност и вида на търгуваните стоки дребна електроника и уреди. Като съобразил и представените доказателства относно складовата база на третия доставчик, съдът направил извод, че изводът за липса на материална обезпеченост на доставчиците е опроверган. В резултат уважил оспорването на РА. Предвид изхода на спора, съдът разпределил и отговорността за разноските. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът е установил релевантните за спора факти и е извършил дължимата проверка за законосъобразност на оспорения РА. Изводите му по фактите са обосновани на приобщените по делото писмени доказателства. В резултат, след правилното им обсъждане и оценка, съдът е достигнал до правен извод за незаконосъобразност на оспорения РА, който е съответен на материалния закон. На спорните по делото въпроси, които са правилно дефинирани в решението и на възраженията на страните, съдът е дал подробно мотивиран и правилен отговор, който се споделя от настоящия съдебен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК, с настоящото съдебно решение се прави препращане към мотивите на първоинстанционния съд. По касационните оплаквания настоящият съдебен състав намира следното: Възраженията на касационния жалбоподател, релевирани в касационната жалба, за липсата на доказателства по отношение използваната от доставчиците мострена зала са неотносими към претендираното от настоящия ответник по касация право. Както сам касационният жалбоподател сочи, релевираните обстоятелства във връзка с предаването на недвижимия имот, предмет на договора за заем за послужване, ползването му и данните от издадения на доставчика Роял 99 Стар ЕООД ревизионен акт са неподвластни на жалбоподателя («Пик Пойнт» ЕООД) и неустановяването/установяването им по делото не би могло пряко да повлияе на изводите за незаконосъобразността на спорния РА. Неоправдани са оплакванията на касационния жалбоподател, направени на основание представянето на договорите, сключени с Роял 99 Стар ЕООД от 05.01.2021 г. и със СС Консулт 21 ЕООД от 07.07.2021 г. и други доказателства при оспорването на РА по административен ред. Съгласно чл. 154, ал. 3 ДОПК За доказателствата, за които е постигнато споразумение, не се допускат нови доказателства за опровергаването или потвърждаването им в производството по административното и съдебното обжалване . В казуса няма спор, че споразумение относно доказателствата по чл. 154 ДОПК не е постигано, поради което по аргумент за обратното от разпоредбата на чл. 154, ал. 3 ДОПК, установена преклузия за представянето на посочените по-горе доказателства, а и на други по преценка на лицето, което се домогва да установи даден факт, не съществува в позитивното право. Доколкото същите не се ползват с присъщата на официалните документи материална доказателствена сила, преценката им следва да се извърши с оглед всички представени по делото доказателства и установени обстоятелства. Нещо повече. Член 155, ал. 3 ДОПК допуска, че «Решаващият орган може да събира нови доказателства. Ако новите доказателства не са представени от жалбоподателя, копия от тях му се връчват заедно с решението . Разпоредбата, освен че установява реципрочната възможност за жалбоподателя да представя и за решаващия орган да събира нови доказателства, дава още един аргумент в подкрепа на възможността жалбоподателят да представя доказателства на този етап от производството. И най - накрая, по предписанието на чл. 161, ал. 3 ДОПК в случаите, когато пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото независимо от неговия изход, освен в случаите по чл. 155, ал. 3 и 4 ДОПК. И най накрая, Като извод на гореизложеното, непредставянето на договорите и другите доказателства преди оспорването на РА по административен ред не е основание за отричане на тяхната доказателствена стойност и дискредитирането им като доказателства за установяване на твърдените обстоятелства/уговорки между страните, които са обективирани в тях само на това основание. Ето защо, релевираните в тази насока доводи в касационната жалба са несподелими. Горните изводи са относими към доказателствената стойност на всички приобщени по делото писмени доказателства, които съставляват частни документи и на които ревизираното лице се е позовало, за да защити и обоснове твърденията си, че е получател по реално осъществени доставки по спорните фактури и то именно от посочените в тях доставчици. Автентичността на тези документи не е оспорена от ответника в хода на първоинстанционното производство - те въобще не се оспорени нито в нарочна молба, нито в съдебното заседание, провело се в АССГ на 15.01.2024 г. С изявлението си процесуалният представител на ответника е поискал приемането им като част от преписката, като не е оспорил и представените от дружеството жалбоподател допълнително писмени доказателства в хода на съдебното производство в изпълнение на указанията на съда по разпределение на доказателствената тежест и в изпълнение на процесуалните му задължения да съдейства на страните. Относно последните всъщност процесуалният представител на приходната администрация е поискал да не бъдат кредитирани по аргументи, които реферират към оформилата се съдебна практика «във връзка със справки от Еконт», но също не ги е оспорил. Във връзка с основните възражения на касационния жалбоподател, основани на характера на документите (частни такива), въз основа на които е направен извод от съда за реалност на процесните доставки още веднъж следва да се акцентира на процесуалното бездействие на приходната администрация, чрез пълномощника на ответника пред АССГ, да оспори представените частни документи относно тяхната автентичност. Съдебният процес е състезателен и всяка една от страните следва да докаже своите твърдения. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест между страните по чл. 170 АПК и в тежест на приходната администрация е да докаже фактическите и правните основания, с които обосновава основанието на издадения РА. В казуса документите са били представени от дружеството преди съдебното оспорване на РА и ответникът е имал процесуалната възможност да оспори тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК, във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК, но това не е сторено. В този смисъл, неоснователно е оплакването, релевирано в касационната жалба, че съдът безкритично е възприел представените от дружеството писмени доказателства. Липсата на доказателства за процеса на избор на доставчик и непредставянето на доказателства за разменена кореспонденция между страните по спорните доставки, на които касационният жалбоподател обръща съществено внимание, не разкрива доказателствена липса, която да разколебае извода на съда за реалност на доставките предвид всички останали представени по делото доказателства, чиято формална доказателствена сила правилно първоинстанционният съд е зачел. В тази насока съдът обосновано на всички доказателства е приел, че в съвкупност представените фактури, товарителници, приемо-предавателни протоколи и дадените от ревизираното лице обяснения отразяват осъществени доставки. Това му е дало основание да направи извод, съответен на доказателствата и приложимите разпоредби от националното право (ЗДДС) и от правото на Европейския съюз, както и на практиката на СЕС, за реалност на спорните доставки. От представените фактури, протоколи и товарителници се установява, че процесните доставки са реално осъществени чрез предаване на стоките от доставчика на получателя и това е удостоверено с посочените документи. В протоколите е налице достатъчно информация за вида на стоките. Неоснователно е оплакването на касационния жалбоподател, че в протоколите липсвали данни за лицата, които са ги подписали налице са имена, подписи и печати, което удостоверява, че същите са подписани от служители на страните по доставките. При това липсва нормативно регламентирано изискване относно оформяне на протоколите в тази им част. В този смисъл протоколите носят цялата релевантна информация и по отношение на лицата, между които е станало приемо предаването на стоките, тоест индивидуализирането на вещите. Неоправдани са възраженията на касационния жалбоподател за липса на безпристрастност на първоинстанционния съд при разглеждане на спора. Тези оплаквания са основани на извършената от съда оценка на доказателствата и несъгласието му с възраженията на ответника в първоинстанционното производство срещу доводите на «Пик Пойнт» ЕООД, което му е дало основание да уважи оспорването на РА. Фактът, че съдът не е възприел позицията на директора на Д «ОДОП» - София при ЦУ на НАП, поддържана в отговор на оспорването на РА по доказателствата и по същество, не дава основание да се приеме, че съдът «безпрекословно» е приел и кредитирал документите, представени от ревизираното лице и е кредитирал неоснователно твърденията му, като е «пренебрегнал» възраженията на другата страна. Съдът е изложил обстойни мотиви, за да обоснове защо дава вяра на доказателствата, представени от ревизираното лице и защо не възприема възраженията на другата страна. При това, както се посочи вече, в хода на съдебното производство пред АССГ от страна на процесуалния представител на ответника не е направено оспорване на представените документи от «Пик Пойнт» ЕООД. Наред с това, видно от съдебния протокол, съставен за проведеното съдебно заседание пред АССГ не е обективирано изявление на процесуалния представител на ответника, от което да може да се направи извод, че е налице процесуално действие на съда, което свидетелства за твърдяната «липса на безпристрастност при разглеждане на спора», не е поискан отвод на съдебния състав, а при постановяване на обжалваното съдебно решение съдът е съобразил изискванията по чл. 236, ал. 2 ГПК и чл. 172а, ал. 2 АПК, противно на оплакванията на касационния жалбоподател. В този смисъл съдът е извършил преценка оценка на доказателствената съвкупност съгласно приетото в Определение от 15.07.2015 г. на СЕС по дело С 159/2014 г. При така представените множество доказателства, които обективират осъществяването на спорните доставки, отразени в счетоводството на ревизираното лице и вложени в последващи облагаеми доставки, тоест в независимата му икономическа дейност, фактите, че в протоколите няма данни за място на предаване на стоките, така и установеното в хода на ревизията по отношение на доставчиците и тяхната дерегистрация, кадрова и материална обезпеченост, не са релевантни за изводите, до които е достигнал съдът. Във връзка с констатациите в ревизионния доклад относно наличието на относителна симулация, данните за измама и съображенията на съда относно това: Установяването на правилно дефинираните от първоинстанционния съд кумулативни предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото на приспадане, съобразно общите правила на чл. 154, ал. 1 ГПК. При справяне с така възложената му доказателствена тежест, след отделяне на спорното от безспорното, се поставя въпросът за добросъвестността на получателя в аспекта на извършена измама, респективно злоупотреба с права и неговото знание, незнание и/или участие. Относно последните обстоятелства доказателствената тежест за установяването стои изцяло в данъчната администрация. Без значение са действията или бездействията на доставчиците (преки и предходни), тъй като ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г. не предвижда като предпоставка за признаване правото на данъчен кредит за получателя по доставките изследването на тези действия/бездействия на преките и предходните му доставчици. В контекста на установяване наличието на посочените по горе предпоставки, нерелевантни за правото на данъчен кредит на ревизираното лице са действията или бездействията на доставчиците, вкл. материалната им, техническа и кадровата им обезпеченост. Относимата правна регламентация държи сметка да е установено реалното предаване/приемане на стоките, респективно получаване на услугите. Само при установена злоупотреба с право и участие в данъчна измама на прекия или предходен доставчик, за които получателят е знаел или е трябвало да знае, се допуска отказ от правото на данъчен кредит. Констатирани обстоятелства, свързани с наличието/липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост на преките и предходните доставчици не може да се вменява в отговорност на получателя с оглед преценка за законосъобразност на упражненото право на приспадане на данъчен кредит. Тези обстоятелства са извън контрола на това лице. Неспазването от прекия или предходен доставчик на изискванията на специалните закони (вж. Решение на СЕС по дело C - 329/18), при установено предаване на стоката и последващата й реализация за целите на икономическата дейност на получателя, не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. Тези изводи са съответни на приетото от СЕС в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Доколкото, както се посочи, видно от констатациите и изводите в ревизионния доклад, в случая не е спорно, че данъчнозадълженото лице е получател на стоките по доставките и те са използвани от него в дейността му, според т. 61 от посоченото решение, данъчната администрация не може да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери дали издателят на фактурата за стоките разполага с тези стоки и дали е в състояние да ги достави, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Като налага на данъчнозадължените лица изброените изисквания, при чието неизпълнение може да бъде отказано право на приспадане, данъчната администрация в разрез с разпоредбите на директивата за ДДС прехвърля собствените си контролни задължения върху данъчнозадължените лица (т. 65). Според т. 49 от същото решение, доколкото отказът да се признае правото на приспадане е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане, данъчният орган трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Решението на СЕС от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, Gаbor Tоth също е относимо, както правилно това е изтъкнал и първоинстанционният съд. Според т. 50 и т. 51 от това решение, ако данъчният орган предостави конкретни улики за наличието на измама, съдът може да провери в рамките на съдебен спор между данъчнозадълженото лице и данъчната администрация по повод отказа за правото на приспадане дали самият издател на фактурата е извършил процесната сделка, и за тази цел да вземе предвид всички обстоятелства по случая. Правото на приспадане в този случай може да бъде отказано, когато данъчният орган установи въз основа на обективни данни, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки, което в случая не е направено. В същия смисъл е и т. 43 от решението на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11, Боник. Според т. 38 от същото решение правото на приспадане следва да се откаже, когато е доказано, че самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Макар да твърдят, че в случая самото ревизирано лице извършва данъчна злоупотреба, използвайки фактури за доставки, които не са осъществени от издателите им, с цел неправомерно ползване на данъчен кредит, приходните органи не доказват посоченото обстоятелство. Те не оспорват извършването на доставките въобще и влагането им в дейността на касационния жалбоподател, но също така и не представят доказателства за получаването им от друг доставчик, който се прикрива с измамна цел (т. 49 от решението на СЕС по делото Gаbor Tоth). За да не бъде признато правото на приспадане следва въз основа на обективни данни се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба. Според решението на СЕС по делото Халифакс (С - 255/02) преценката за наличието на злоупотреба следва да се извършва с оглед резултата от конкретната сделка. Извода си за наличието на злоупотреба и данъчна измама решаващият орган обосновава с използването на фактури с невярно съдържание, които не са обвързани с реални стопански операции от посочените в тях доставчици, с цел неправомерно ползване на данъчен кредит. В тази връзка следва да се има предвид, че резултатът ползване на право на приспадане по облагаема доставка не противоречи на ЗДДС. Следователно, изводът на приходната администрация, че сделките, с които «Пик Пойнт» ЕООД обосновава правото си на данъчен кредит са част от данъчна измама, респективно са свързани с данъчна злоупотреба, е необоснован. Не са налице доказателства за наличие на знание у получателя за данъчна измама/злоупотреба и от неговите доставчици, такава не е установена и от приходните органи. Твърденията от страна на приходните органи за наличието на схема за данъчна измама/злоупотреба, в която ревизираното лице участва, следва да бъдат установени въз основана обективни данни от страна на ответника, които еднозначно да сочат, че на ревизираното лице са били известни обстоятелствата за некоректно поведение на прекия му доставчик спрямо фиска, за неизпълнението на фискалните му задължения и за намерение за увреда на публичния фискален интерес, а такива доказателства по делото не са ангажирани По всички гореизложени съображения, като е уважил оспорването на РА и го е отменил по жалбата на настоящия ответник по касация, първоинстанционният съд е постановил правилно съдебно решение, което като валидно и допустимо следва да остане в сила. Предвид изхода на спора и своевременно направеното искане, придружено с доказателства, на «Пик Пойнт» ЕООД се следва присъждането на сторените разноски в касационното производство за адвокатско възнаграждение. Ето защо и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо и изр. второ АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение