Решение № 2320 от 18.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11190/2013 г.

Решение № 2320 от 18.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11190/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Орфей Енерджи" ООД, гр. София, чрез процесуален представител, срещу Решение № 4613 от 8.07.2013 г., постановено по адм. д. № 5956/2012 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2101108510/10.02.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 1086/11.05.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП - гр. София. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че първоинстанционният съд не е осъществил проверка за допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила при издаването на оспорения РА. Сочи, че не му е указано в хода на процеса, че за някои обстоятелства по делото не ангажира доказателства. Намира, че спорът не е изяснен от фактическа страна поради неприобщаването на издадените на доставчиците му стабилни РА. Твърди, че е нарушен принципът за разпределение на доказателствената тежест в процеса и не е съобразено изложеното в Решение на СЕС по съединени дела С- 80/11 и С -142/11 г. Навежда довода, че при установеност на последващи доставки със същия предмет следва да се съобразят мотивите на тълкувателно приложимото Решение на СЕС по дело С-285/11 г. и да се приеме, че спорните доставки са реално извършени и не е налице основание за преобразуване на финансовия резултат на дружеството. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата, като се позова и на практика на СЕС и моли съда да отмени атакувания съдебен акт и вместо него, постанови друг, по съществото на спора, с който да отмени обжалвания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП в о. с. з., чрез процесуален представител, изразява становище за нейната неоснователност. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбите касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14- дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София град е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № 2101108510/10.02.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 1086/11.05.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП - гр. София, с който на "Орфей енерджи" ООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за д. периоди м. 07.2008г, м. 03., м. 04., м. 08., м. 09.2009 г. и м. 08.2010 г. по фактури, издадени от "Маркес Груп" ЕООД, "Франц Строй" ЕООД, "Карбон Файбър" ЕООД и "Кри Д 2009" ЕООД и в резултат на преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2008 и 2009 г. са определени допълнителни задължения за корпоративен данък, ведно със следващите се лихви за забава. За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, обоснованост и в съответствие с материалния закон. Това заключение е изведено след като от фактическа страна е установено, че фактурите, издадени от "Маркес груп" ЕООД и "Карбон Файбър" ЕООД обективират доставки с предмет - "ръчно оформяне на дига на р. Марица", "СМР по обект Ахелой - ограда по протокол" и "демонтажни дейности по премахването на преградни стени в Съдебната палата, гр. София". Като основания за издаването им са представени сключени между получателя и доставчиците по тях договори, оферти за извършване на СМР и протоколи за установяване на завършването и заплащането на натурални видове СМР. Относно доставките по фактурите, издадени от " Франц строй" ЕООД е прието, че те имат за предмет: "ремонт на ходова част на булдозер", "ремонт на хидравлични бутилки 2 бр.", "СМР на обект водопровод Орехово" и "продажба на рециклиран багер". Във връзка с тях са представени договори между страните, приемо - предавателни протоколи и свидетелство за регистрация на багера от 3.02.2012 г. Предмет на доставките по фактурите, издадени от "Кри Д 2009" ЕООД са авансови плащания и "изготвяне на предпроектно проучване за наличие на вятърен потенциал за обект Вятърен парк Звездец, с. Стъргел" по сключени между страните договори и съставени приемо-предавателни протоколи. Като доказателства в хода на процеса са събрани и два доклада за оценка на ветроенергийния потенциал на район Звездец и на плато Сухи дял - Котел. От извършените проверки в информационната система на НАП е установено, че в периодите на издаване на спорните фактури всички доставчици са имали назначени лица по трудови договори, но не са подавали декларации обр. 6 и обр. 1, нито са внасяли осигурителни вноски. По делото е проведена и ССчЕ, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено и въз основа на него е формиран извод, че процесните фактури са отразени в счетоводството на ревизираното лице като разходи за получените услуги, а закупеният багер е заведен като ДМА. Констатирано е, че всички спорни доставки са свързани с извършени от дружеството последващи и съответстващи по предмет облагаеми доставки. При тази фактическа установеност съдът е преценил, че ангажираните доказателства не установяват реалното извършване на изследваните услуги. Изложил е мотиви относно липсата на конкретизация на имената на лицата, подписали представените оферти и приемо- предавателни протоколи, както и досежно кадровата, техническа и материална обезпеченост на доставчиците. Отбелязъл е, че не е установено влагането на материали от получателя по доставките, за които това е предвидено в договорите, както и, че не е доказана разполагаемостта на доставчика с багера, предмет на издадената фактура. Счел е също, че с отразените разходи за доставки, които не са реално осъществени, законосъобразно е увеличен финансовият резултат на ревизираното лице и е определен допълнителен корпоративен данък за 2008 и 2009 г., като в обобщение е приел, че оспореният РА е законосъобразен. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователно е оплакването на касатора, че при постановяването на атакувания съдебен акт е допуснато съществено процесуално нарушение, изразяващо се в необсъждане на процедурата по чл. 32 от ДОПК. По аргумент от чл. 160, ал. 1 и ал. 4 от ДОПК този процесуален пропуск на съда не би могъл да се отрази на формираните от него правни изводи, тъй като той не би могъл да върне преписката на компетентния орган дори и при допуснато съществено нарушение на административнопроизводствените правила, а следва да реши делото по същество. Не би могъл да бъде споделен и доводът в жалбата за неизпълнение на задължението по чл. 171, ал. 4 от АПК с оглед изрично постановеното от съда на 24.07.2012 г. определение, с което на ревизираното лице е указано, че носи доказателствената тежест за установяване на реалността на процесните доставки. Тяхното обективно извършване, като положителен факт от действителността, подлежи на главно и пълно доказаване именно от лицето, което претендира материалното право на приспадане на данъчен кредит и извлича от него благоприятни за себе си правни последици. Неоснователно в тази връзка е оплакването, че решаващият състав неправилно е разпределил доказателствената тежест между страните и е игнорирал тълкуванията в Решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142-11, тъй като те не дерогират приложението на националните процесуални норми и не отменят необходимостта всяка страна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Същевременно, изложеното от СЕС не изключва правомощията на националния съдия да осъществи преценка на събраните доказателства съгласно доказателствената им сила и въз основа на техния съвкупен анализ да формира извода си за установеност или липса на реално извършена доставка. Това изрично е подчертано в Решението по дело С-285/11 г., като в т. 31 е уточнено, че "за да се установи, че е налице правото на приспадане на данъчен кредит, е необходимо да се провери дали доставките са били реално осъществени." Не намира подкрепа в практиката на СЕС и аргументът на касатора, че несъбирането на издадените на доставчиците РА представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Тяхното приобщаване към доказателствения материал по делото не би рефлектирало върху крайната воля на съда по съществото на спора и това следва пряко от Решението на СЕС по дело С-643/11 г. В него се посочва, че ДДС се дължи от начислилото го лице /доставчика/, независимо от действителното наличие на облагаема сделка, както и, че правото на Съюза следва да се тълкува в смисъл, че чл. 167 и чл. 168, б. "а" от Директива 2006/122, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат да се откаже право на приспадане на данъчен кредит, платен от получателя за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка и то независимо, че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт, не е направена корекция на декларирания от последния ДДС." Настоящият състав намира за неоснователна тезата на касатора, че установеността на извършените последващи облагаеми доставки с идентичен предмет е достатъчна, за да обуслови извод за реално осъществяване на спорните доставки. Действително, използването на последните за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки е част от фактическия състав, чието проявление обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит, но в случая не е доказано реалното осъществяване на преките доставки от издателите на спорните фактури. При неоткриване на доставчиците, неосъществени проверки в техните счетоводства, липса на доказателства за сключени от инвеститорите договори по реда на Закона за обществените поръчки /за обектите - публична държавна собственост/ и непредставяне на други доказателства, които да подкрепят убеждаващото въздействие на представените оферти и приемо- предавателни протоколи, правилен е изводът на съда, че визираните частни документи не налагат извод за обективното извършване на доставките. Независимо, че касационната инстанция споделя доводите на касатора във връзка с имената на лицата, подписали офертите и приемо-предавателните протоколи, то несъобразяването на тези мотиви на съда с разпоредбата на чл. 301 от ТЗ не променя правилността на неговия краен извод. Приемо-предавателните протоколи и оферти са частни документи без достоверна дата и установяват само авторството на изявленията, съдържащи се в тях, но не и тяхната вярност. Тя подлежи на съвкупна преценка съобразно останалите относими доказателства по делото, а при липса на такива следва да се приеме, че релевантните факти на извършване и приемане на услугите и предаването на багера от доставчиците не са установени. Неоснователен е доводът на касатора, че съдът е игнорирал установената кадрова обезпеченост на доставчиците и тълкуването, обективирано в Решение на СЕС по дело С-324/11. Видно от мотивите на атакувания съдебен акт, решаващият състав изрично е обсъдил данните от извършените проверки в информационната система на НАП, но е преценил, че наетите от доставчиците работници не са достатъчни, за да извършат СМР във фактурираните обеми. В този аспект кадровата и техническата обезпеченост на доставчиците са съобразени единствено като част от доказателствените факти, които в съвкупността си с по-голяма степен на вероятност биха доказали индицираните релевантни факти на извършване на услугите и предаване на стоката, но изводът за тяхната неустановеност не е основан единствено на недекларирането от доставчиците на наетите от тях работници. Настоящият състав споделя аргументите на съда относно доставките по фактурите, издадени от "Крид 2009" ЕООД и намира за правилен изводът, че ангажираните доказателства не установяват обективното им осъществяване. Извод за обратното не следва и досежно доставката на багер, чиято регистрация три години по-късно не доказва, че през 2009 г. той фактически е предаден на ревизираното лице именно от този доставчик, нито, че последният е разполагал със стоката. Представеният договор за продажба от 4.03.2009 г. не е сключен в изискуемата се писмена форма с нотариална заверка съобразно чл. 12 от Закона за регистрация и контрол на земеделската и горската техника, а от приложения обобщен амортизационен план за 2010 г. е видно, че багер "Варински" е заведен като ДМА, но вписаният номер на фактурата не е идентичен с този на спорната фактура. Ето защо като е приел, че съвкупният анализ на представените доказателства не сочи, че багерът е придобит именно от доставчика по спорната фактура, първоинстанционният съд е формирал обоснован и съответстващ на материалния закон извод. Неустановеността на действителното извършване на спорните доставки обуславя и правилността на извода, че разходите за тях, като неотразяващи вярно стопанската операция, са документално необосновани и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО законосъобразно не са признати за данъчни цели. С техния размер правилно е преобразуван финансовият резултат на дружеството за процесните данъчни периоди, в резултат на което точно е определен и размерът на дължимия допълнително корпоративен данък. Като е достигнал до идентични правни изводи, административният съд е постановил решение, което не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Независимо от изхода на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като такова вече е присъдено, а разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК ограничава неговия размер до минималното възнаграждение за един адвокат. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,