Решение № 8771 от 3.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 13864/2019 г.

Решение № 8771 от 3.07.2020 г. на ВАС по адм. д. № 13864/2019 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 389/17.10.2019 г., постановено по адм. дело № 387/2019 г. по описа на Административен съд – гр. Перник, с което по оспорване от Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник е отменен Акт за регистрация по ЗДДС № 140421900266375/01.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, потвърден с решение 695/23.04.2019 на директора на посочената по-горе дирекция. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение, с което е отменен акта за регистрация по ЗДДС е неправилно на посочените в чл. 209, т. 3 АПК отменителни основания, а именно – допуснато нарушение при прилагането на материалния закон и необоснованост. Твърди се от касатора, че решението е постановено при неправилно тълкуване на писмените доказателства по делото и относимите към спора разпоредби на материалния закон. Поддържа, че консумативните разходи формират облагаем оборот за целите на регистрацията по ЗДДС, тъй като когато се извършва префактуриране от предприятията, които не са директни доставчици, към лицата – крайни ползватели, при възстановяването на разходите за услуги е налице доставка по смисъла на ЗДДС и за крайните ползватели е налице право на данъчен кредит при спазване на реда и условията в ЗДДС. В тази връзка излага възражения, че не може да се приеме, че не е налице облагаема доставка поради причината, че някоя от доставките е под режим, регламентиран в специални закони, в случая – Закон за енергетиката и Закон за водите. Счита, че конкретният случай не попада в хипотезата на чл. 26, ал. 5, т. 4 ЗДДС, тъй като конкретните услуги са направени от името на наемодателя за сметка на наемателя и следва да се включат в данъчната основа на доставката по отдаване под наем. Позовава се в тази връзка на решение на СЕС от 16.04.2015 г. по дело С-42/14. Иска се отмяна на обжалваното решение. Претендира се присъждане на разноски. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Т. Попова с искане за отмяна на обжалваното решение по съображенията, изложени в същата и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и разноски за държавна такса съобразно приложения списък. Ответникът по касация - Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник, чрез процесуалния си представител адв. К. Сотиров, в депозирани по делото писмени бележки и в проведено съдебно заседание, я оспорва и моли обжалваното решение като обосновано и законосъобразно да се остави в сила, тъй като правилно е приложен материалния закон. В условията на евентуалност, в случай на отмяна на оспореното решение, моли делото да се върне за ново разглеждане от административния съд. Представя писмени доказателства. Претендира присъждането на разноски съгласно представен списък. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационна жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: За да отмени Акт за регистрация по ЗДДС № 140421900266375/01.02.2019 г., потвърден с решение № 695/23.04.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" – София първоинстанционният съд е приел, че оборотът на Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник през последните 12 месеца преди регистрацията е достигнал 46 140, 90 лв., т. е. не е възникнало задължение за заявяване на регистрация, нито е била налице материалноправната предпоставка за извършването й по инициатива на орана по приходите. Съдът не е споделил доводите на ответника в първоинстанционното производство, че извършеното префактуриране от задълженото лице след като е заплатило съответните задължения за електроенергия и вода, й предават качеството на доставчик на тези стоки и е основание за начисляване на ДДС. В тази връзка счита, че за извършване на доставките на електрическа енергия и вода, като доставка на стоки, законодателят е предвидил лицензионен, съответно разрешителен режим за извършване им и същите нямат характер на съпътстващи разходи по смисъла на ЗДДС. Префактурирането на разходите, според съда не отразява някаква икономическа дейност, а е в изпълнение на изискванията за редовна счетоводна отчетност. Обосновава извод, че разходите са заплащани от Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник, като титуляр на съответната партида и липсва доставка, по която тя да е била доставчик, а получените от нея суми, след като не са плащане по облагаема доставка, не следва да се включват в облагаемия оборот, респективно да се облагат. Обжалвано решение е неправилно постановено. Установено е при проверката на приходните органи, че за периода от 01.07.2017 г. до 31.12.2018 г. Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник е реализирала приходи от сделки по чл. 1 от Търговския закон в общ размер на 106 803, 78 лв., получени от отдадени под наем движимо и недвижимо имущество, префактуриране на консумативни разходи /електрическа енергия и вода/ и от продажба на отпадъци от черни метали по фактура № 0000000001 от 26.06.2018 година на стойност 3 217, 60 лв. Проверяващите са констатирали, че за периода 01.07.2017 г. - 28.02.2018 г. задълженото лице е реализирало оборот в размер на 51 014, 97 лв., т. е. към м. 02.2018 г. е изпълнен фактическият състав на чл. 96, ал. 1 ЗДДС и до 07.03.2018 г. Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник е следвало да подаде заявление за регистрация по ЗДДС. За констатираното нарушение е съставен АУАН. Видно от приетата и неоспорена от страните съдебно – счетоводна експертиза, се установява, че размера на приходите от наем за периода от м. 07.2017 г. до м. 12.2018 г. е в общ размер на 70 852, 83 лв., а за периода от м. 07.2017 г. до м. 06.2018 г. /12 последователни месеца/ е в общ размер на 42 923, 30 лв. Вещото лице е установило, че за месец юни 2018 г. провереното лице е получило приходи в размер на 3 217, 60 лв. от продажбата на отпадъци от черни метали. Наред с това е установило, че общият размер на префактурираните консумативи за електрическа енергия и вода за периода от м. 07.2017 г. до м. 12. 2018 г. е 32 734, 05 лв., съответно за периода от м. 07.2017 г. до м. 06.2018 г. /12 последователни месеца/ е 24 648, 61 лв. или общо получения облагаем доход е 70 798, 51 лв. за 12 месечния период, а за целия проверяван период – м. 07.2017 г. до м. 12.2018 г. е общо в размер на 106 803, 78 лв. С оглед изложеното, неправилно в обжалваното решение съдът е приел, че не е достигнат законоустановения оборот от 50 000 лв. по чл. 96, ал. 1 ЗДДС, за да е налице основанието за задължителна регистрация по ЗДДС, тъй като достигнатият оборот от учебното заведение през последните 12 месеца преди регистрацията е в размер на 46 140, 90 лв., приходи от наем и продажба на отпадъци от черни метали. Съгласно цитираната норма (в редакцията изм. и доп. - ДВ, бр. 97 от 2017 г., в сила от 1.01.2018 г.), всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Фактурирането на разходи за консумативи от страна на Професионална гимназия по енергетика и минна промишленост "Христо Ботев" – гр. Перник на наемателите на сградите, които юридическото лице стопанисва, представляват облагаеми доставки с оглед решение по дело С-42/14 на СЕС, в което изрично е прието, че наемодателят е доставчик на ел. енергия, вода и битови отпадъци, тъй като е техен държател и ги получава от специализирани дружества и ги заплаща на тях, а впоследствие ги префактурира на наемателите си, които са и крайните потребители. Според СЕС при сключен договор за наем, при който наемодателят сключва договора за доставка комунално-битови услуги и на услугата по събиране на отпадъците, наемодателят е този, който купува въпросните доставки за недвижимия имот, който отдава под наем. Наемодателят, на чието име са партидите в специализираните дружества, се явява доставчик и затова е налице облагаема доставка. За да е налице облагаема доставка е необходимо доставчикът да притежава стоката или да е извършил услугата, след което да я фактурира на своя получател, а процесния случай, следвайки решението на СЕС е именно такъв. Съгласно чл. 5, ал. 1 ЗДДС стока е всяка движима и недвижима вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и други подобни. Следва да се има предвид и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, който дефинира доставката на стока като прехвърляне правото на разпореждане с материална вещ като собственик, т. е. фактически да се разполага със стоката, поради което това не означава прехвърляне правото на собственост, в какъвто смисъл беше чл. 6, ал. 1 ЗДДС преди промяната от 01.01.2020 г. В този смисъл неправилен и несъобразен е обжалвания съдебен акт с решение по дело С-42/14 на СЕС и актуалната съдебна практика на ВАС - решения по адм. дела № 9226/2017 г. и № 4534/2018 г. на ВАС. В обжалваното съдебно решение са посочени решения по адм. дела № 9008/2010 г., № 4470/2011 г. и № 9602/2014 г. на ВАС, едното от които е с докладчик и настоящият такъв, но тази практика вече не е актуална предвид решението на СЕС, тълкуването на който е задължително. Съгласно чл. 232 от ЗЗД, наемателят е длъжен да плаща наемната цена и разходите, свързани с ползването на вещта - в това число и за консумативите и видно от приложените по делото наемни договори, във всичките в чл. 19 е предвидено задължение за наемателите да заплащат консумативите за електроенергия, вода, топлоенергия и такса смет, като в случая са издадени фактури от наемодателя на наемателя. При така установените факти и обстоятелства по делото незаконосъобразни са изводите на първостепенния съд, приемайки, че доставките на ел. енергия, вода, топлоенергия и за такса смет, като получените суми от наемодателя при префактурирането на тези разходи на наемателя, представляват приходи за наемодателя и следва да се включат в облагаемия оборот по чл. 96, ал. 1 ЗДДС и като е приел обратното, съдът е постановил неправилно решение. Съдебно-счетоводната експертиза също е потвърдила констатациите на приходните органи в акта за регистрация за достигнат оборот за регистрация по ЗДДС и този акт се явява законосъобразно издаден при наличие на материалноправните предпоставки на чл. 96, ал. 1 ЗДДС. С оглед гореизложеното обжалваното решение е неправилно на посочените в касационната жалба основания и следва да бъде отменено. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което жалбата на ПГЕМП "Христо Ботев" - гр. Перник срещу акта за регистрация по ЗДДС следва да бъде отхвърлена като неоснователна. Предвид изхода на делото и направеното искане в касационната жалба, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 300 лв. за двете съдебни инстанции. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение