Решение № 10904 от 31.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8738/2011 г.

Решение № 10904 от 31.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8738/2011 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "ОУИ" - Варна против решение № 1171 от 17.05.2011 г., постановено по адм. д. № 3306/2010 г. от Административен съд - Варна. С обжалваното решение, по жалба на "Индустриална зона Варна - Запад" ЕООД е отменен РА № 031001957 от 14.07.2010 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП Варна, с който не е признато правото на данъчен кредит в размер на 120 000 лева за данъчен период месеци октомври 2009 г. по фактура № 2/7.10.2009 г., издадена от "Системконсулт" ЕООД, потвърден с решение № 689/15.09.2010 г. на изпълняващ правомощията на Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Варна при ЦУ на НАП. Със същото решение ответната дирекция е осъдена да заплати на жалбоподателя разноски в размер на 450 лева. В касационната жалба се поддържа неправилност на решението. Наведените касационни основания са всичките по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на решението и отхвърляне на жалбата срещу РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът в касационното производство - "Индустриална зона Варна-Запад" ЕООД оспорва жалбата чрез процесуалния си представител по делото по съображения в писмено възражение и в съдебно заседание. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав на първо отделение преценява касационната жалба като допустима, но неоснователна. С РА, предмет на контрол пред административния съд, органът по приходите е констатирал, че през д. п. м. 10.2009 г. дружеството е ползвало данъчен кредит в размер на 120 000 лв. по фактура № 2/7.10.2009 г., издадена от "Системконсулт" ЕООД, с предмет на доставка услуга по договор от 5.01.2009 г. Съгласно клаузите на договора ревизираното лице е възложило на "Системконсулт" ЕООД, да извърши консултантски услуги, свързани с анализ и проучвания на възможностите за разработване на портфейл от инвестиционни проекти за изграждане на микс от генериращи мощности на територията на индустриална зона "Девня" на основата на различни видове възобновяеми източници на енергия съгласно политиката и инициативите на международната общност за създаване на условия за стимулиране и развитие на алтернативни енергийни източници в светлината на глобалните климатични промени. За да откаже правото на данъчен кредит по фактурата, органът по приходите е приел, че не са налице предпоставките за възникването и правомерното упражняване на правото на данъчен кредит, тъй като не е изпълнено изискването на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, изискващ доставените на ревизираното лице стоки или услуги да се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки. Позовал се е на възложената в хода на ревизионното производство експертиза по реда на чл. 60 и сл. от ДОПК, експертът по която е установил, че полученото по договора представлява общо описание и повърхностен анализ на основните насоки, проблеми и възможности за използване на възобновяеми енергийни източници, както и че същото не е обвързано и не може да намери конкретно приложение за имота на ревизираното лице, а може да бъде използвано като обща насочваща информация. Експертът е счел, че справедливата пазарна стойност на предоставената консултантска услуга не би трябвало да надхвърля сума в размер на 100 000 лв. Поради това, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 69, ал. 1 от ЗДДС на "Индустриална зона Варна - Запад" ЕООД не е признато правото на данъчен кредит по процесната фактура от приходния орган. Административният съд е посочил, че по делото не се спори, че фактурираната доставка е реално осъществена, но според органа по приходите доставката на консултациите не може да се ползва за извършване на бъдещи доставки на ревизираното дружество, като изграждането на фотоволтаичната централа било започнало преди предоставянето на консултантската услуга и от друг доставчик и по съображение, че цената на консултантските услуги е завишена. Съдът е приел, че основният спор по делото е относно това дали получените консултантски услуги под формата на доклад и устни консултации са ползвани или са годни да ползват ревизираното лице в неговата икономическа дейност и са свързани с извършени от същото последващи облагаеми доставки, т. е. дали е налице една от основните предпоставки за осъществяване механизма на данъчния кредит. За да уважи жалбата срещу РА, съдът е обосновал извода за неоснователност на довода на ревизиращите органи, че липсата на анализ, обобщаване на резултати и извеждане на коректни консултантски изводи и препоръки по договора с доставчика свежда до минимум полезния ефект и целесъобразността на представените проекти. Съдът е изтъкнал, че този извод на административния орган е в противоречие с установеното по делото. В тази връзка се е аргументирал с обстоятелството, че ревизираното лице е сключило договор за проектиране на фотоволтаична централа с мощност 4800 kW със "Соларпро" АД, както и договор с "ЕОН" ЕАД за изкупуване на електрическа енергия, на основа, на който продава произведената от построената ФЕЦ електроенергия и получава плащания. Съдът се е позовал и на заключението на вещото лице по назначената от съда съдебно - оценителска експертиза, съгласно което полученото по договора съдържа и информация за реализацията на произвежданата електроенергия и за различни схеми за финансиране от Европейския съюз, т. е. информация, която би могла да намери пряко приложение и след изграждането на фотоволтаичната централа. За да кредитира съдебната експертиза, а не тази, възложена от органа по приходите, съдът е посочил, че преценката на същността на изготвеното по договора и значението му за дейността на възложителя "Индустриална зона Варна-Запад" ЕООД, изисква специални знания в областта на възобновяемите източници от гледна точка на технология, законови изисквания, пазарна реализация и т. н., каквито вещото лице има, тъй като притежава сертификат за преминал обучение за "възобновяеми енергийни източници". Съдът е приел, че такива специални знания вещото лице по назначената от органите по приходите експертиза не притежава, тъй като същият има оценителска правоспособност с предметен обхват права на интелектуалната и индустриалната собственост и други фактически отношения. За да не кредитира експертизата му, съдът се е мотивирал и с обстоятелството, че самото експертно заключение е дадено след преглед и анализ само на извадки /резюме/ от предоставената по договора документация. Съдът е приел, че самата документация не представлява обект на интелектуална или индустриална собственост, мака и извършените консултантски услуги да се доближават до ноу-хау. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява обжалваното решение като правилно в една част и неправилно в останалата. От съдържанието на договора от 5 януари 2009 г. между "Индустриална зона Варна запад" ЕООД (възложител) и "Системконсулт " ЕООД (изпълнител) следва, че изпълнителят предоставя услуга, изразяваща се в даване на консултации, като тази услуга е съпътствана и със съставянето на писмени документи, съдържащи необходимата информация. Съгласно т. 45 от решение на СЕС от 16 февруари 2012 г. по дело С-118/11 критерият, изведен от използването на стоката или услугата за целите на сделки, попадащи в икономическата дейност на предприятието, е различен според това дали става дума за получаването на услуга или за придобиването на дълготраен актив. В следващите точки от посоченото решение анализът продължава, че при сделка, състоящата се в получаването на услуга е необходимо наличието на пряка и непосредствена връзка между получената услуга и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане или пък разходите за получената услуга да са ценообразуващи за стоките или услугите, които получателят на услугата доставя. В конкретния случай, анализът на съда е трябвало да следва тази насока на разсъждения. Установено е, че получената услуга е комплексна, а именно - устни консултации и писмени разработки, както следва: разработка - бизнес перспективи за разработването на проект за вятърна енергия, разработка - бизнес перспективи за развитие на проект за добив на геотермална енергия, разработка - разработване на бизнес перспектива за проекти за соларна енергия, електроника за проекти в областта на възобновяемата енергия. Също така е установено, че ревизираното лице е използвало само част от полученото по доставката и то е за изграждането на фотоволтаичната централа. Жалбоподателят не е правил твърдения, нито е представил доказателства, че е в процес на изграждане на съоръжение за добив на геотермална енергия, съоръжение за добив на вятърна енергия или пък такова за добив на биодизелова енергия. При това положение, не може да се направи извод, че получената консултантска услуга изцяло е използвана пряко и непосредствено в икономическата дейност на ревизираното лице. Изложените от административния съд мотиви, че за признаването на правото на данъчен кредит достатъчна предпоставка е наличието на вероятност за получаването на бъдещи икономически ползи, а не категоричното им сигурно настъпване в ревизирания период са принципно верни, но що се касае до доставките на стоки. Тоест, в конкретния случай е доказано, че получената услуга е използвана частично в икономическата дейност на ревизираното лице. В договора между "Индустриална зона Варна запад" ЕООД и "Системконсулт" ЕООД не е посочена цената на отделните компоненти на предоставената услуга, а цената е посочена общо, поради което този договор не може да служи като доказателство за стойността на получената услуга, резултатът от който е използван впоследствие в икономическата дейност на лицето. За цената на предоставената услуга, която е използвана от ревизираното лице за проектирането и изграждането на фотоволтаичната централа съдът съди от документите, имащи отношения към тази централа, а именно - договора за проектирането й, и договора между "Системконсулт" ЕООД и Николай Христов Минков, който е приел да предостави експертни анализи на перспективите за разработване на соларни енергийни проекти в България. Сборът от цените по посочените договори се доближава до определената справедлива пазарна стойност на предоставената услуга в данъчната експертиза, която е 100 000 лева. Данъкът върху добавената стойност върху тази основа е 20 000 лева. По тези съображения, настоящият състав на Върховния административен съд приема, че ревизираният субект законосъобразно е ползвал право на данъчен кредит за предоставената му услуга по спорната фактура в размер на 20 000 лева, а за разликата до пълния начислен във фактурата размер на ДДС, получателят неправомерно е ползвал данъчния кредит, поради което правилно то му е отказано с ревизионния акт. В този смисъл решението на административния съд следва да се остави в сила до размера на признатия данъчен кредит 20 000 лева, а за разликата над този размер се отмени като неправилно, а вместо това се отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА за тази разлика. С оглед изхода на спора следва да се отмени решението и в частта за разноските, като те бъдат определени пропорционално на уважената част, респективно отхвърлената част на жалбата и след компенсация. Определени по посочения начин, на касатора следва да се присъдят разноски в размер на 1825 лева. Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд,