Решение № 3400 от 12.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14539/2012 г.

Решение № 3400 от 12.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14539/2012 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1697/17.10.2012 г., постановено по адм. дело № 981/2012 г. Административен съд /АС/ Бургас, по жалба на "Билдинг ЗАХ" ЕООД гр. Бургас, е изменил ревизионен акт /РА/ № 021101398/4.01.2012 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, поправен с РА № 1202082/14.02.2012 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас като е намалил размера на определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 12.2006 г., м. 12.2007 г., м. 09.2008 г. и м. 11.2008 г., както и е отменил определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 05.2006 г., м. 06.2006 г., м. 07.2007 г., м. 08.2007 г., м. 09.2007 г., м. 10.2007 г., м. 11.2007 г., м. 01.2008 г., м. 04.2008 г., м. 05.2008 г., м. 06.2008 г., м. 07.2008 г., м. 08.2008 г., м. 10.2008 г., м. 01.2009 г., м. 02.2009 г., м. 03.2009 г., м. 04.2009 г., м. 07.2009 г., м. 08.2009 г., м. 09.2009 г., м. 10.2009 г., м. 11.2009 г., м. 02.2010 г., м. 03.2010 г., м. 08.2010 г., м. 09.2010 г., м. 10.2010 г. и м. 11.2010 г., по същия РА. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДД "ОДОП" /Бургас/ с предходно наименование дирекция "ОУИ"/. В същата се прави оплакване, че решението е неправилно като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробно развити съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС Бургас в обжалваните ум части, както и в частта за разноските, присъдени в негова тежест, и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли изцяло жалбата срещу РА. Ответникът по касационната жалба - "Билдинг ЗАХ" ЕООД гр. Бургас, не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си, в обжалваната му част, АС Бургас, по жалба на "Билдинг ЗАХ" ЕООД гр. Бургас, е изменил ревизионен акт /РА/ № 021101398/4.01.2012 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, поправен с РА № 1202082/14.02.2012 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, в частта потвърдена с решение № 147/9.04.2012 г. на ДД "ОУИ" Бургас, като е намалил размера на определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 12.2006 г., м. 12.2007 г., м. 09.2008 г. и м. 11.2008 г., както и е отменил определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 05.2006г, м. 06.2006 г., м. 07.2007 г., м. 08.2007 г., м. 09.2007 г., м. 10.2007 г., м. 11.2007 г., м. 01.2008 г., м. 04.2008 г., м. 05.2008 г., м. 06.2008 г., м. 07.2008 г., м. 08.2008 г., м. 10.2008 г., м. 01.2009 г., м. 02.2009 г., м. 03.2009 г., м. 04.2009 г., м. 07.2009 г., м. 08.2009 г., м. 09.2009 г., м. 10.2009 г., м. 11.2009 г., м. 02.2010 г., м. 03.2010 г., м. 08.2010 г., м. 09.2010 г., м. 10.2010 г. и м. 11.2010 г., по същия РА. За да измени и отмени РА в обжалваните му части, съдът е приел на първо място, че в частта по ЗДДС задълженията на дружеството не са определени по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, тъй като във връченото на дружеството уведомление по реда на чл. 124, ал. 1 ДОПК е посочено само, че са установени данни за укрити приходи или доходи, в резултат на което данъчната основа за облагане с корпоративен данък за периода 1.01.2006 г. - 31.12.2010 г. ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Приел, поради това, в частта на ревизията по ЗДДС, че не намира приложение разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК относно установената презумпция за вярност на фактическите констатации на приходните органи до доказване на противното. Касаторът оспорва законосъобразността и обосноваността на тези изводи. Счита, че ревизията, както по ЗКПО, така и по ЗДДС следва да се счита проведена по един и същ процесуален ред, тъй като констатациите и определените задължения по двата данъчни закона са свързани и се основават на едни и също фактически и правни изводи. Счита, че дори и да са налице процесуални нарушения в проведеното ревизионно производство съдът като инстанция по съществото на спора има процесуална възможност и задължение да преодолее тези нарушения. Счита също, че са налице противоречия в мотивите на съда предвид това, че актът не е отменен в частта за лихвите за м. 07.2006 г., които лихви произтичат от задължения за м. 05. и 06.2006 г., които съдът счел за неправилно определени. Касационните оплаквания са неоснователни. Съдът обосновано е отчел, че по силата на връчено уведомление изх. № Р-11-1725/8.09.2011 г. дружеството е уведомено, че при извършване на ревизията са установени данни за укрити приходи или доходи в резултат на което данъчната основа за облагане с корпоративен данък за периода от 1.01.2006 г. до 31.12.2010 г. ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Законосъобразно е изводът, че при липса на уведомление за провеждане на ревизия при особени случаи в частта по ЗДДС, е налице съществено нарушение на процедурата поради нарушаване на правото на защита на РЛ, което нарушение е неотстранимо в хода на съдебното обжалване. Макар и инстанция по съществото на спора, съдът не може да променя характера на ревизията. Възможността за провеждане на ревизия при особени случаи може да се прилага само в ревизионното производство, а за да е налице редовно проведена ревизия при особени случаи, следва да е спазена императивно уредената процедура за това изключение от правилото. В обратния случай, данъчната основа за облагане не следва да се определя по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, нито се прилага презумпцията за вярност на фактическите констатации в РА по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съдът правилно е отчел, че в тези случаи в доказателствена тежест на приходните органи е да установят наличие на облагаеми доставки, подлежащи на облагане с ДДС за всеки от данъчните периоди, за които е начислен ДДС с процесния РА, както и на основанията за начисляване на ДДС. Ето защо, заявеното като констатация твърдение на приходните органи за наличие на средства с недоказан произход, които според тях произтичат от облагаеми доставки, само по себе си не е достатъчно за извършване на облагане по ЗДДС. Както правилно е посочил съдът, следва да бъдат установени, при условията на пълно доказване - видът на доставките, стойността на всяка от тях, мястото им на изпълнение, датата на настъпване на данъчно събитие и др. В тази връзка тези твърдения са останали недоказани. Също така, правилно е съждението на съда, че корпоративният данък се определя за цяла календарна година, поради което няма законово основание за прехвърляне недостига на средства само за някои от всички дванадесет данъчни периода по ЗДДС за същата година. Твърдението на касатора, че данъкът /ДДС/ е определен само за два периода /през 2006 г./, тъй като само през тях не са отчетени приходи от лицето не намира нормативно основание. Неотносимо за законосъобразността на решението в тази му част /за облагане по ЗДДС за м. 05. и 06.2006 г./ е фактът, че РА не е отменен от АС Бургас в частта му, в която за м. 07.2006 г. са определени лихви, начислени върху главниците за м. 05. и 06.2006 г. В тази част /за м. 07.2006 г./ решението на съда е влязло в сила и не е предмет на касационна проверка, още повече, че решението в същата част е постановено в полза на касатора. Според касатора необоснован е изводът на съда, че постъпвалите средства в касата на дружеството са лични средства на физическото лице - собственик на дружеството, предоставени в заем и подлежащи на връщане, а не средства, представляващи реализирани от дружеството приходи от продажби, които не са намерили счетоводно отражение, както за целите на ЗКПО, така и за целите на ЗДДС. Не е било спорно, че сумите са постъпвали в касата на дружеството с ПКО като предоставени от собственика и осчетоводени като такива - по сметки 492 "разчети със собствениците" и 500 "каса в лева". Тези суми нямат укрит произход, тъй като е ясно отразено кое е лицето, което ги предоставя, на какво основание, какъв е размерът на средствата. За дружеството като РЛ тези средства имат своя произход. Доколкото предмет на проверка не са доходите на собственика на ревизията и ревизията не се провежда спрямо него, ирелевантни за спора са произходът на тези средства при собственика, както и неговите възможности да ги предостави на дружеството. От друга страна, няма каквито и да било данни в подкрепа на твърденията на приходните органи, че тези средства представляват приходи на дружеството от извършване на облагаеми доставки. В тази връзка не са събрани доказателства. Доколкото констатациите на приходните органи не се ползват с презумптивна доказателствена стойност, както вече се обсъди по-горе, твърденията са останали недоказани. Оплакванията на касатора досежно решаващите мотиви на съда за отмяна на определените задължения по ЗДДС относно данъчните периоди през 2006, г., 2007 г., 2008 г., 2009 г. и 2010 г. са неоснователни. В частта на решението, досежно данъчен период м. 12.2006 г., за който РА е изменен относно определените задължения по ЗДДС - доначислен данък на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.) и съответните лихви - касаторът намира за неправилни изводите на съда, който за да измени към намаление РА, позовавайки се на заключението на приетата съдебно-счетоводна експертиза, е приел, че РЛ неправилно е осчетоводило амортизациите на стопанисваното от него съоръжение, без да съобрази производствения капацитет на мандрата. Съдът е приел, че органите по приходите е следвало да съобразят горното и да определят себестойността на продукцията съобразно действителния работен капацитет на мандрата, която през 2006 г. не е работила в пълен капацитет. Според приходните органи РЛ черпи права от собственото си неправомерно поведение, тъй като РА е изготвен на база подадените справки за продадена и произведена продукция от самото РЛ. Оплакването е неоснователно. Ревизиращите органи са длъжни, при спазване принципите на обективност и служебно начало, да изяснят спорните и релевантни за облагането факти и обстоятелства. Както неведнъж е твърдяно от същите органи доказателствената стойност и сила на частните документи, изходящи от РЛ не е достатъчна за установяване на действителната данъчна основа. В случая, за изясняване на спора от фактическа страна, е било необходимо използване на специални знания, което не е направено в хода на ревизията. Съдът е спазил процесуалните си задължения като инстанция по съществото на спора, назначил е и е приел заключение на съдебно-счетоводна експертиза. Съдът се е позовал на компетентно изготвеното и неоспорено заключение като въз основа на него е достигнал до единствения възможен фактически извод, че стопанисваната от РЛ мандра не е имала през 2007 г. технологична възможност да произведе продукция, съответстваща количествено на тази по представените от лицето справки. Ето защо правилно, въз основа на този си извод и на основание изискванията на СС-2, съдът е приел, че при определянето на данъчната основа и дължимия данък, следва да се отчете действителният размер на амортизационните разходи, определени на база действителния капацитет на мандрата. Съдът е определил данъчната основа, така че тя да не е по-ниска от себестойността на стоката при производството й, определяйки обаче размера на себестойността след намаление на определения от приходните органи размер на амортизационните начисления. Като е процедирал по този начин съдът е постановил обоснован и законосъобразен акт, който следва да бъде оставен в сила в тази си част. Предвид изложеното дотук касационният съд намира наведените касационни оплаквания за неоснователни. Касаторът не е изложил оплаквания относно всички развити от съда доводи, довели до частична или пълна незаконосъобразност на РА в обжалваната част на решението. След служебна проверка на материалната законосъобразност на решението в цялата му обжалвана част, на основание чл. 218, ал. 2 АПК, не се откриха пороци на решението. Решението в обжалваните си части е правилно, следва да се остави в сила като обосновано и законосъобразно. С оглед изхода на спора разноски в касационното производство не се дължат в полза на касатора. Такива не се присъждат и в негова тежест, тъй като ответникът по жалбата не е заявил претенция за това, не е представил доказателства за направени разноски пред касационния съд. Решение № 1697/17.10.2012 г., постановено по адм. дело № 981/2012 г. по описа на Административен съд Бургас не е обжалвано в останалите си части, в които е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА и в негова тежест са определени разноски. В тези си части решението като необжалвано е влязло в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, пр. 1-во от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,