Решение № 1902 от 26.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10865/2024 г.

Производството е по реда на чл.160, ал.7 ДОПК, във връзка с чл.208 и сл. от АПК. Образувано е по жалба на Директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр.София срещу решение 1088 от 19.02.2024 г., допълнено с решение 19326 от 09.10.2024 г. постановени по адм.д.6947 по описа на Административен съд София град за 2023 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт Р-22221322003461-091-001 от 31.01.2023 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП, потвърден с решение 740/05.06.2023 г. на директора на дирекция ОДОП гр.София, в частта , с която по отношение на Авис България ЕООД са установени задължения в общ размер на 20 979.57 лв. В останалата част жалбата е отхвърлена. Касаторът твърди, че са налице всички основания по чл.209, т.3 АПК за отмяна на атакуваното решение, тъй като е постановено при допуснато нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и е необосновано. Процесните фактури са с предмет на доставка стоки /кафе; захарни и шоколадови изделия/ и транспортни услуги. Липсват мотиви, които да обосновават необходимостта от отмяна на ревизионния акт. Съдът изцяло е възприел изложеното от жалбоподателя и не е обсъдил приложените писмени доказателства. Обсъдени са само доказателствата представени от дружеството, но не и тези, които са събрани в хода на ревизионното производство. Съдебният състав е изместил предмета на спора, като априори е приел, че е налице доставка. По делото липсват доказателства за физическата възможност на издателите на спорните фактури Балкан инком ЕООД и М+Л Евроконсулт ЕООД да прехвърлят материалната вещ предмет на описаните стопански операции. Освен фактурите и приемо-предавателните протоколи, не са приложени доказателства за придобиване на стоката от доставчиците. При постановяване на решението изцяло е игнориран фактът, че в приложените фактури и ППП са положени подписи, които изцяло се разминават с тези в Търговския регистър и документите за самоличност. Възприемайки тезата за наличието на доставки по процесните фактури, съдебният състав изцяло е пренебрегнал констатациите на органите по приходите, че по отношение на доставчиците не са установени данни за регистрирани търговски складове и обекти или помещения за осъществяване на търговска дейност и нямат регистрирани собствени или наети МПС, с които фактически да извозват стоката. Липсват и данни за извършени разходи във връзка с процесните доставки. Недоказани са и фактурираните транспортни услуги по маршрут Франция България и Нидерладния - България. С оглед посочения предмет на услугите е от значение материалният и кадрови ресурс на доставки, за да може да ги извърши. Освен, че е трябвало да разполага с транспортни средства доставчикът не е ангажирал транспортни документи като товарителници, пътни листа, данни за шофьори и документи за направени разходи за осъществения транспорт. Приложените ЧМР сочат изпращачи европейски дружества и получатели български такива, които не могат да бъдат обвързани със стопанската дейност на Авис България ЕООД. По изложените твърдения постановеното решението е неправилно и се иска неговата отмяна в обжалваната част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер определен по Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, както и заплатената държавна такса за касационното производство. Ответникът - Авис България ЕООД, чрез адв. Жеков, оспорва подадената касационна жалба и моли решението на АССГ да бъде оставено в сила. От доказателствата по делото се установява, че дружеството е получател по реалните доставки. Стоките са получени и цената по тях е платена. Не са събрани доказателства, които да сочат дружеството като участник в данъчна измама. Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за процесуално допустима и основателна. В хода на съдебното производство не са доказани важни за реалността на доставките обстоятелства: къде са придобити стоки, къде са съхранявани, наличието им при доставчиците по вид, количество и мерни единици, както и изписване на стоките при продажбата им. Предлага решението да бъде отменено. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл.211, ал.1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на обжалване пред АССГ е бил ревизионен акт Р-22221322003461-091-001/31.01.2023 г., с който на Авис България ЕООД са установени общо задължения в размер на 24 416.15 лв. за данъчни периоди от м.януари 2020 до м.ноември 2021 г. Ревизионният акт е оспорен и в частта, с която на основание чл.86, ал.1 във връзка с чл.66, ал.1 и чл.67, ал.1 ЗДДС е определено задължение в размер на 860.57 лв. по фактура за доставка на услуги в Гърция. Първоинстанционният съд е приел, че задължението е определено законосъобразно, тъй като са налице доказателства, че услугата действително е извършена. Споделил е мотивите на органите по приходите, като изрично е посочил, че само декларирането на услугата като извършена в чужбина не е достатъчно. С допълнително решение 19326 от 09.10.2024 г. е отхвърлена жалбата на дружеството относно отказано право на данъчен кредит по фактура 748/10.02-2020 г. издадена от "Кобра 2013" ООД на основание чл.75, ал.5 във връзка с чл.71, т.1 ЗДДС. Решението в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу ревизионния акт не е обжалвано и е влязло в сила. Жалбата подадена пред АССГ е уважена и ревизионният акт е отменен, в частта, с която е отказано право на данъчен кредит по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС, за следните доставки : От Балкан инком ЕООД по три броя фактури: съдебният състав е приел, че неправилно органите по приходите са преценили, че извършените доставки на стоки са нереални. Всички аргументи в ревизионния акт са свързани с доставчика липсват данни за търговски помещения, персонал и за покупка на стоката. За да мотивира изводите си за незаконосъобразност на ревизионния акт, в тази част се позовава на ССчЕ и обстоятелството, че е налице отразяване на фактурите в счетоводството на двете дружества /доставчик и получател/, съставени са приемо-предавателни протоколи, а фактурите са изготвени според изискванията на ЗСчет. Приложените приемо-предавателни протоколи са детайлни и в тях е посочено МПС, с което е извършена доставката. Обсъдено е разминаването в подписите положени върху приемо-предавателните протоколи и тези на управителите на дружествата в Търговския регистър, което не е установено по надлежния ред и не може да бъде самостоятелно основание, за да не се признае реалност на доставките по фактурите. По отношение на доставките на Мисо строй ЕООД: фактурите са надлежно осчетоводени и заплатени от дружеството. Обстоятелството, че две от фактурите не са осчетоводени от доставчика не може да се тълкува във вреда на получателя. Откритите разлики между ЧМР и фактурите може да се обуславя от сложните отношения, в които влизат страните за осъществяване на търговски превоз, при които различни лица могат да уговарят превоза. Разликата може да бъде обусловена и от грешка при попълване на товарителницата. По-голяма тежест следва да бъде дадена на надлежното осчетоводяване и плащането на сумата по фактурите. По тези съображения не е приет изводът на данъчните органи, че доставките са нереални. М+Л Евроконсулт ЕООД: има приемо предавателни протоколи, заплатени са доставките, а разминаването в подписите не е съществено обстоятелство, което може да бъде основание за непризнаване на правото на данъчен кредит. Счетоводната изправност осигуряваща надлежното протичане на фискалните правоотношения следва да има съответната доказателствена тежест по смисъла на чл.51 ДОПК. Следователно неправилен е изводът на данъчната администрация за нереалност на доставките по 8 броя фактури издадени от дружеството. По отношение на Ловмийт енд фиш ООД данъчните органи не са приели, че фактурата е анулирана. Ревизионният акт е незаконосъобразен и в тази част, като основание за този извод е изцяло изготвената ССчЕ. Решението е неправилно. Основателно е твърдението на касатора, че при постановяването му първоинстанционният съд не е извършил обективен и задълбочен анализ по всички спорни въпроси, свързани с установяването на относимите факти и обстоятелства за спора, които са обуславят възникването на право на данъчен кредит и определяне на допълнителни задължения на ревизираното лице. На ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Балкан инком" ЕООД; "Мисо строй" ЕООД; М+Л Евроконсулт ЕООД и са начислили допълнително задължения за ДДС във връзка с фактура издадена Ловмийт енд фиш ООД. Във връзка с отказаното право на данъчен кредит се е позовал само на отразяването на сделките в счетоводството и съставените фактури, по част от които има извършени плащания, а това не е достатъчно. От представените доказателства се установява, че доставките на стоки и услуги са оформени документално и са отразени в счетоводството на дружеството-получател. Това е дало основание на решаващият състав да приеме, че фактурите отговарят на изискванията за форма по ЗСчет. и ЗДДС, по тях е осъществено пълно плащане, което е преценено като достатъчно, за да бъде призната реалност на доставките. За да се възникне в полза на получателя по облагаема доставка на стока/услуги право на приспадане на платения ДДС по фактурата, документираща стоката/услугата, той трябва да е доказал наличието на материално-правните и процесуално-правните условия за признаване и упражняване на претендираното право. Получателят следва да разполага с редовен данъчен документ за доставката, в който на отделен ред да е посочен данъкът, но заедно с това е необходимо и да е доказал реалното извършване на доставката, както и използването на предмета й за извършени от него последващи облагаеми доставки. В настоящото производство е налице счетоводно отразяване на доставките, както и документално оформяне, чрез съставяне на приемо-предавателни протоколи. Но реалността на доставката е фактически въпрос. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. В цитираното Решение на СЕС по дело С-154/20, т.33 ясно е казано, че данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, т. 38 и цитираната съдебна практика) . Това е проявление на общото доказателствено правило, че всеки е длъжен да докаже фактите, от осъществяването на които черпи изгодни правни последици. Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (вж Решение на СЕС от 18 юли 2013г. по дело С-78/12, Евита К, ECLI:EU:C:2013:486., т.37). При извършената формална преценка, съдът неправилно е кредитирал само приложените фактури и счетоводното им отразяване, като е приел че са достатъчни, за да бъде признато право на данъчен кредит. За признаване на реална доставка на стоки не е достатъчно наличието на фактура и нейното счетоводно отразяване. Ето защо фактите по делото следва да бъдат проверени и относно това дали чрез тях се установява реалност на доставката. По делото не е доказано от ревизираното лице как са доставяни стоките, къде са съхранявани и каква е последващата им реализация. В приемо-предавателните протоколи, представени по делото е вписан лек автомобил, с който е извършвана доставката, но не е ясно този автомобил на доставчика ли е, на ревизираното лице, собствен или под наем. Разминаванията при плащането и обстоятелството, че търговците не са открити в хода на ревизионното производство не биха имали значение, ако безспорно бе установено наличие на реални доставки, но това не е така. Решение на СЕС от 09 декември 2021 г. по дело С-154/20, сочи, че данъчно задълженото лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Решаващия състав на АССГ е кредитирал само наличието на счетоводно отразяване на сделките в счетоводната документация на дружеството, но е пренебрегнал фактът, че не е ясно къде са предадени стоките въпреки приемо предавателните протоколи, съставени между доставчик и получател. По отношение на вписаният автомобил, с които е извършена доставката е установено, че са на трето лице, различно от участниците. Няма пречка да бъде извършен превоз и от лице различно от доставчика и получателя по доставката, но трябва да е ясно от чие име и за чия сметка е станало това. Не е достатъчно да бъде посочен само номер на автомобил, за да се приеме, че превозът е реално осъществен. Доставките на транспортни услуги по издадените фактури от Мисо Строй ЕООД, дори не са документално оформени, тъй като в петте броя фактури, по които е упражнено правото на данъчен кредит е установено разминаване в съдържанието при получателя и доставчика, само за две от тези фактури от 21.08.2020 г. са приложени ЧМР и не на последно място липсват товарителници, пътни листи, данни за шофьорите, доказателства за направен и разходи за горива и пътни разходи, както и за регистрацията на МПС та, с които е осъществен превоза. Доказателства за цялостната верига на процесните доставки не са представени в хода на ревизионното и съдебно производство, поради което неправилно първоинстанциония съд е отменил ревизионния акт в тази част. Неправилно е решението и в частта, в която е отменен ревизионния акт относно издадената фактура на Ловмийт енд фиш ООД. От изслушаната експертиза, приета и в тази част неоспорена по делото е видно, че е допусната техническа грешка при фактурирането на доставката и за сумата не е издавана фактура. Това е видно и от обяснението на управителя на дружеството приложено в ревизионната преписка /стр.131 от първоинстанционното дело/. Ревизираното лице е могло да я отстрани по реда на чл. 116 ЗДДС, но това не е сторено. Освен това не е оборено твърдението в ревизионния акт, че за доставка на свински обрезки на стойност 4 000 лв. не е издадена фактура. Съдът е приел, че е налице анулиране на фактурата и по нея не се дължи ДДС, но доставката е осъществена. Спорът във връзка със сумата от 4000 лв. е свързана с нейното отразяване във приложените по делото фактури, а не дали е налице реалност на доставката. За плащането постъпило на 23.07.2021 г. не е издадена фактура. Плащането не е отразено надлежно, поради което съгласно чл. 118 ЗДДС се дължи съставянето на документ и определяне на ДДС за получената от ревизираното лице сума. По горните съображения, постановеното решение, в частта, в която е обжалвано от директора на Дирекция "ОДОП" София, следва да бъде отменено, като вместо него се постанови друго по същество на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионния акт. В останалата необжалвана част, решението е влязло в сила и не е предмет на настоящата касационна проверка. По разноските: С оглед изхода на спора в полза на касатора се дължи присъждане на разноски. За размерът на същите е представен списък по чл. 80 ГПК. От процесуалния представител на ревизираното лице е направено възражение за прекомерност на претендираните разноски, което настоящата инстанция следва да обсъди. Според разрешението, дадено с т. 3 от Решение на СЕС по дело С-436/22 "Член 101, параграф 2 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС трябва да се тълкува в смисъл, че ако установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, нарушава забраната по член 101, параграф 1 ДФЕС, националният съд е длъжен да откаже да приложи тази национална правна уредба, включително когато предвидените в тази наредба минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги". Задължението на националния съд да откаже да приложи националната правна уредба, определяща минималните размери на адвокатските възнаграждения, дори когато те отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги, не ограничава правомощието на съда да ползва тези цени (на висшия орган на съсловната организация) като критерий и коректив на уговореното и платено или дължимото без да е платено (при осъщественото от юрисконсулта процесуално представителство) възнаграждение, представляващо част от отговорността за разноски, при отчитане на действителната фактическа и правна сложност на делото (арг. от чл. 78, ал. 5 ГПК), обема и качеството на осъществената от страната процесуална защита. При съобразяване на фактическата и правна усложненост на спора (оспорват се няколко фактически и правни основания на РА), съдържанието на осъществената процесуална защита от юрисконсулт подробно аргументирана касационна жалба, участие в проведеното съдебно заседание и изразяване на становище по същество на спора, настоящият състав приема, че присъденото на администрацията юрисконсултско възнаграждение в размер на 2597.45 лв. /за всяка инстанция/ съответства на обема и качеството на осъществената от процесуалния представител на касатора защита, както и на принципите на справедливост и обоснованост. По изложените съображения, настоящият състав намира възражението за прекомерност на претендираните разноски за неоснователно, поради което в полза на Националната агенция за приходите следва да бъдат присъдени разноски така както са претендирани в размер на 5 422.73 лв. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение