Решение № 8860 от 29.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 1448/2010 г.

Решение № 8860 от 29.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 1448/2010 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационната жалба на ЕТ "Нунки - Михаил Ханджиев", гр. Русе, представляват от управителя Михаил Ханджиев, чрез пълномощника си адв. Валентин Иванов, против Решение № 1869/9.11.2009 г. на Варненския административен съд, (ВАДмС), Първо отделение, осми състав, постановено по адм. д. № 2453 по описа за 2009 г. на този съд, с което е отхвърлена жалбата на търговеца срещу Ревизионен акт № 180900197 от 24.06.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Русе, потвърден с Решение № 454/17.08.2009 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчен период м. 01.2009 г. му е отказано правото на данъчен кредит в размер на 64698,86 лв., упражнено по повод осъществено вътреобщностно придобиване на ново превозно средство по смисъла на чл. 13, ал. 2 от ЗДДС по фактура № 205580/11.04.2007 г. на стойност 165400 EUR с доставчик VOLVO LASTVAGNAR AKTIEBOLAG - Швеция и са установени задължения по ЗДДС за внасяне в размер на 19700,34 лв. и лихви в размер на 912,73 лв. В полза на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 862,26 лева. В касационната жалба се сочат отменителни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Касаторът счита, че съдебното решение е постановено при формални мотиви, като съдът е извършил само частична проверка на установените факти и обстоятелства. Жалбоподателят поддържа жалбата си и е пледирал в съдебно заседание чрез адв. Русков за нейното уважаване, включително на основание § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДС. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, редовно призован не е изразил становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо "А" отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. В производството по адм. д. № 2453/2009 г. ВАДмС е упражнил съдебен контрол върху законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт № 180900197 от 24.06.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Русе, потвърден с Решение № 454/17.08.2009 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчен период м. 01.2009 г. му е отказано правото на данъчен кредит в размер на 64698,86 лв., упражнено по повод осъществено вътреобщностно придобиване на ново превозно средство по смисъла на чл. 13, ал. 2 от ЗДДС по фактура № 205580/11.04.2007 г. на стойност 165400 EUR с доставчик VOLVO LASTVAGNAR AKTIEBOLAG - Швеция и са установени задължения по ЗДДС за внасяне в размер на 19700,34 лв. и лихви в размер на 912,73 лв. От доказателствата по делото се установява, че за ревизирания данъчен период в дневника за покупки на търговеца като доставка с право на данъчен кредит е отразен Протокол № 56 от 31.01.2009 г. с данъчна основа 323494,30 лв. и ДДС 64698,86 лв. С този протокол е начислен ДДС за вътреобщностно придобиване по инвойс № 205580/11.04.2007 г. за покупка на товарен автомобил и полуремарке от фирма "Волво". Активът - превозните средства по този инвойс преди това не е бил заведен счетоводно и за него не е бил начислен ДДС. При ревизия, материализирана в PA № 180800156/04.06.2008 г., органите по приходите начислили ДДС за това ВОП в размер на 64698,86 лв. След обжалване това задължение по ДДС е потвърдено с Решение № 9685 от 15.07.2009 г., постановено по адм. д. № 1416/2009 г. на Първо "А" отделение на ВАС. В хода на това съдебно обжалване е настъпила промяна в нормативната уредба на ДДС, извършена със ЗИД на ЗДДС, в сила от 1.01.2009 г. и по специално разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС във връзка със създадените преходни правила-§ 18 от ПЗР на ЗИДЗДДС. Предвид тези изменения, търговецът издал посочения в РА Протокол № 56 от 31.01.2009 г. в съответствие с фактурата за закупуване на активите, осчетоводил вътреобщностното придобиване в Дневник за покупките за данъчен период 01/2009 г. под № 106, начислил данъка със Справка-декларация за ДДС с вх. № 18001015149 от 15.02.2009 г., приети с Протокол от 15.02.2009 г., подал уведомление за корекции по чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС /вх. № 12879от 18.03.2009/ поради което последвала и ревизия, чийто акт е предмет на обжалваното решение. Съгласно разпоредбата на чл. 2, т. 3 от ЗДДС придобитото ново превозно средство от държава - членка на ЕО, подлежи на облагане с ДДС в Република България. Съгласно разпоредбата на чл. 71, т. 5 от ЗДДС, правото на данъчен кредит възниква за получателите на ВОП, когато лицето притежава документ, който отговаря на изискванията на чл. 114, издало е протокол по чл. 117 и е спазило изискванията на чл. 86 от ЗДДС. Това право съгласно разпоредбата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, може да бъде упражнено за данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите три данъчни периода. Считано от 1.01.2009 г. е в сила промяна на ЗДДС целяща хармонизиране на българското данъчно законодателство с европейските директиви и решенията на Съда на европейската общност. Промяната е продиктувана конкретно от решение на СЕО по дела С - 94 и С - 95 от 08.05.2008 г., с което СЕО е приел, че правото на данъчен кредит е налице във всички случаи на самоначисляване на данък в т. ч. и при допуснати грешки и пропуски, ако сделката не е укрита. В тази връзка е приет чл. 73а от ЗДДС, в сила от 01.01.2009 г., съгласно който, при доставки данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато доставчикът на стоката не е издал документ, който отговаря на изискванията на чл. 114, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. При настоящата ревизия фактура-инвойс за процесната покупка е била налице в счетоводството на търговеца, съответният протокол по чл. 71 от ЗДДС бил съставен, размера на данъчния кредит за данъчен период м. 01.2009 г. бил включен в справката - декларация за същия период, всичко това е видно от констатациите по т."Б" от ревизионния акт и потвърдилото го решение при обжалването по административен ред. При тези налични в счетоводството документи за доставката, намерени и обсъдени от ревизията, органът по приходите и съдът са приели, че доставката била укрита по чл. 73а от ЗДДС. Настоящият спор е относно прилагането на § 18, ал. 1 от ПЗР на ЗИД ЗДДС (ДВ, бр. 106/2008 г.) във връзка с упражнено по реда на този § специнално право на приспадане на данъчен кредит за придобит чрез "вътреобщностно придобиване" дълготраен материален актив. При извършване на последваща ревизия, приходните органи не признават така упражненото право на ДК, по съображение, че "стоката е укрита", защото камионът не е бил осчетоводен като ДМА към момента на придобиването му. Същият е осчетоводен към м. Януари 2009 г., т. е. към данъчния период на упражняването на правото на ДК по § 18 ЗИД ЗДДС. Основанието за доначисляване е непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит за извършено вътреобщностно придобиване на превозно средство във връзка с разпоредбите на § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДС в сила от 01.01.2009 г., по констатация, че няма налични данни за доставката в счетоводството на търговеца, както изисква чл. 73а, ал. 1 ЗДДС. Спорният въпрос е дали следва да се приеме, че доставка е укрита и има ли данни за нея в счетоводството на получателя. Целта на горепосоченото специално изискване относно "укрита доставка" е да на се допусне злоупотреба с чл. 73а ЗДДС. Напълно възможно е фирмата да приеме начисляването на ДДС с ревизионен акт, но да претендира и приспадане на ДК, така, че резултатът от облагането да стане нула. Вносителят на камионите ги закупува не с цел препродажба, а с цел експлоатацията им като ДМА - превозни средства. Регистрацията в КАТ - Пътна полиция е на името на жалбоподателя - "Нунки - Минхаил Ханджиев". Лицензите за транспортна дейност също са на името на жалбоподателя. Според логиката на приходните органи и на АС, гр. Варна, за да не е "укрита" една доставка, то осчетоводяването следва да е било извършено през данъчния период, през който данъкът е станала изискуем, т. е. през който е била издадена фактурата от европейския доставчик - в случая м. Април 2007 г. Настоящата инстанция счита, че това условие трябва да бъде налице към момента на упражняване на правото на приспадане на ДК по § 18 ЗИД ЗДДС, в нашия случай, към данъчен период м. Януари 2009 г. Противното обезсмисля новата разпоредба и тогава от приложното поле на § 18 ЗИД ЗДДС ще отпаднат почти попадащи в него случаи, защото винаги, когато е налице "закъсняло самоначисляване" на ДДС е налице и закъсняло осчетоводяване на придобитите от ВОП стоки. Това е така, защото § 18 се прилага именно в случаите, при които няма осчетоводяване от началото на 2007 г. до края на 2008 г. В случая не се спори, че автомобилът е регистриран в КАТ-Русе и се намира в предприятието, фактурата и договора за закупуването му от Швеция са налични в счетоводството. Видно от наличните доказателства, с товарния автомобил са били извършвани транспортни услуги, за които съгласно ЗДДС и ЗСч. са издавани фактури. ЕТ " Нунки - Михаил Ханджиев" е осчетоводил вътреобщностното придобиване в Дневник за покупките за данъчен период 01/2009 г. под № 106, начислил данъка със Справка - декларация за ДДС вх. № 18001015149/15.02.2009 г., приети с Протокол от 15.02.2009 г. За да се приложи § 18, ал. 1 от ПЗР ЗИДЗДДС, е необходимо лицето за което данъкът е станал изискуем като лице платец по глава VIII до 31.12.2008 г., към тази дата, т. е. преди влизане в сила на изменението от 01.01,2009 г., данъкът да не е начислен по реда на чл. 86 ЗДДС и/или правото на данъчен кредит да не е упражнено в срока по чл. 72 ЗДДС, като новата разпоредба дава възможност в нов четири месечен срок от влизане в сила на изменението на закона, лицето да начисли ДДС, респективно да упражни правото на приспадане на данъчен кредит. Разпоредбата на § 18, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗДДС не се прилага в хипотезите, в които ако за съответния период лицето има влязъл в сила ревизионен акт, като в случай, че акта е влязъл в сила преди 01.01.2009 г., се прилага § 18, ал. 4 от ЗИДЗДДС, предвиждащ нов шест месечен срок за упражняване правото на данъчен кредит от влизане в сила на изменението на закона. С ал. 2 на § 18, се сканират с обратна сила случаите, при които правото на данъчен кредит е упражнено след 4 месечния срок по чл. 72 ЗДДС, но преди влизане в сила на ЗИДЗДДС, като в тези случаи по силата на § 18, ал. 2 се приема, че правото на данъчен кредит е законосъобразно упражнено. В случаите на образувани до 31.12.2008 г. ревизионни производства, както и при неприключили към 31.12.2008 г. административни и съдебни производства в обхвата на които е хипотезата по чл. 73а от ЗДДС, съгласно § 18, ал. 3 се прилага § 18, ал. 2, т. е. също се счита, че правото на данъчен кредит е законосъобразно упражнено. В контекста на § 18, ал. 2, следва да се приеме, че висящите ревизионни, административни и съдебни производства трябва да са с предмет упражнено след срока по чл. 72 ЗДДС право на данъчен кредит за хипотеза, за която е приложима разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС. Начисляване на ДДС и упражняване правото на данъчен кредит в настоящия казус е резултат от закъсняло изпълнение на задължение за счетоводно отразяване на доставката, което е отстранено по реда на чл. 126 от ЗДДС. Съобразяването с тълкуването на nap. 1 на б. "г" на чл. 18 и чл. 22 от Шеста директива 77/388, изменена с Директива 2000/17 и съответстващите им норми от Директива 2006/112 (ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. в сила от 01.01.2007 г., както и ал. 2 вр. ал. 1, вр. ал. 3 на § 18 от ЗИД на ЗДДС, ДВ, бр. 106/2008 г.) налагат извода за надлежно и законосъобразно право на приспадане на ДК. Приложимостта на нормата, в сила от 1.01.2009 г., по отношение на не приключилите към датата на влизане в сила на този закон административни и съдебни производства, налага извода, че дори и след изтичане на срока визиран в чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, данъчно задълженото лице има право да упражни надлежно правото си на приспадане на данъчен кредит. Решението на ВАДмС следва да се отмени и спорът да се разреши по същество от касационната инстанция чрез отмяна на ревизионния акт. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, Първо "А" отделение