Решение № 4603 от 19.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1192/2015 г.

Решение № 4603 от 19.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1192/2015 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново при ЦУ на НАП против решение № 465 от 03.12.2014 г. на Административен съд Велико Търново постановено по адм. д. № 594/2013 г., с което е отменен Ревизионен акт № 041202038/18.02.2013 г. на ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 235/27.05.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП в частта, в която на жалбоподателя за данъчни периоди м. 09 и 10.2008 г. е отказан данъчен кредит в размер на 49 986.72 лв. по 7 бр. фактури и 1 бр. кредитно известие, издадени от "Метал импорт" ЕООД и за данъчен период м. 01 и 02.2008 г. му е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 17 512.91 лв. по фактури № 65/11.01.2008 г. и № 78/08.02.2008 г., издадени от "Вали транс" ЕООД, и са начислени съответните лихви. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съществените процесуални нарушения се изразяват в неизлагане на мотиви във връзка с всяка конкретна доставка и необсъждането на документите, които съдът е приел за достатъчни да обосноват извод за това, че същата е реално осъществена. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Съни - 2001" ЕООД, гр. Велико Търново, чрез процесуалния си представител адв. Стефанов оспорва касационната жалба в с. з. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима, а разгледана по същество - основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил Ревизионен акт № 041202038/18.02.2013 г. на ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 235/27.05.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП. АСВТ е отменил ревизионния акт в частта, в която на жалбоподателя за данъчни периоди м. 09 и 10.2008 г. е отказан данъчен кредит в размер на 49 986.72 лв. по 7 бр. фактури и 1 бр. кредитно известие, издадени от "Метал импорт" ЕООД и за данъчен период м. 01 и 02.2008 г. му е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 17 512.91 лв. по фактури № 65/11.01.2008 г. и № 78/08.02.2008 г., издадени от "Вали транс" ЕООД, и са начислени съответните лихви. За да обоснове формирания краен правен извод за основателност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати нарушения на административно производствените правила, но е необоснован и противоречащ на материалния закон в частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по по 7 бр. фактури и 1 бр. кредитно известие, издадени от "Метал импорт" ЕООД и по фактури № 65/11.01.2008 г. и № 78/08.02.2008 г., издадени от "Вали транс" ЕООД. В останалата му част решаващия състав е счел, че РА е законосъобразен и е отхвърлил оспорването. По същество на спора съдът е изложил подробни доводи досежно всеки от процесните доставчици и е приел, че законосъобрзано в хода на ревизията е приетo наличие на реално извършена доставка на услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС относно доставчиците "Метал импорт" ЕООД и "Вали транс" ЕООД. В останалата част решението като необжалвано е влязло в сила. Обжалваното решение е неправилно. Наличието на доставка, (данъчно събитие), е основополагаща предпоставка за задействане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки. Необосновани са изводите на съда за доказана реалност на доставките по фактурите, издадени от "Метал импорт" ЕООД и "Вали транс" ЕООД и съответно за неприложимост на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Доказателствата по делото сочат по изискуемия категоричен начин неизпълнение на законовите изисквания за признаване на това субективно право, поради което неоснователно същото е признато. В решението съдът само е отбелязал, че в хода иа ревизията на горепосочените доставчици са извършени насрещни проверки, като връчването на исканията за представяне на документи и писмени обяснения на "Метал импорт" ЕООД и "Вали транс" ЕООД - е станало по реда на чл. 32 от ДОПК. Двете дружества не са представили доказателства във връзка с процесните доставки нито в хода на ревизията, нито в хода на административного и съдебното производство. Нещо повече, вещото лице по допуснатата съдебно - счетоводна експертиза също е посочило, че не е осъществило контакт с управителите на двете дружества, сочени за доставчици. Предвид изложеното, неизяснени са останали въпроси относно наличието на стока - желязо и арматурна стомана, която впоследствие да бъде прехвърлена на "Съни - 2001" ЕООД . От фактическа страна правилно съдът е приел, че предметът на доставките са родовоопределени вещи, поради което следва да бъде преценен правилно правнорелевантният факт на предаването на предмета на същите, съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Необосновано обаче решаващият съд е приел, че е доказано индивидуализирането на стоките и съответно приемо-предаването им от доставчиците "Метал импорт" ЕООД и "Вали транс" ЕООД на "Съни - 2001" ЕООД, както и мястото на съхранение на стоките, как е извършено транспортирането, приемането и предаването им. Относно доставчика "Метал импорт" ЕООД, същият е представил копия на фактурите, две дневни извлечения от "Пиреус банк АД, декларации за съответствие, два вида стокови разписки и документ на чужд език с превод на български. От приложеното банково извлечение е видно, че на 26.09.2008 г. по банкова сметка на "Метал импорт" ЕООД е платена сума - 305998.80 лв., с обяснение "по-фактури 523 и 521 от 26.09.2008 " като част от сумата в размер на 27324.00 лв. е върната на 10.10.2008 г., видно от второто банково извлечение. На същата стойност е издаденото КИ № 602/02.10.2008 г. Фактура № 521/26.09.2008 г. и № 523/06.09.2008 г. са с предмет авансови плащания за арматурна стомана. Ответникът по касация не е представил договори, сключени с "Метал импорт" ЕООД, в които да е уговорено авансово плащане, както и документи, доказващи транспортиране на стоките до обект на "Съни 2011" ЕООД, данни за лице, приело стоката; документи, доказващи мястото на фактическото прехвърляне на собствеността върху стоките /двустранно подписани от страните по сделката документи/,: документи за товарене и разтоварване, документи за заприхождаване на стоките в счетоводството на лицето. Освен това представените стокови разписки не могат да бъдат обвързани с процесните фактури, тъй като в част от тях посоченият предмет не съответства по вид и количество на предмета на фактурите. В тях липсва подпис на получател и не е ясно кое е лицето, което се е подписало като предал от името на "Метал импорт" ЕООД. Подписът, положен върху стоковите разписки като предал, не съотвества на подписа на управителя на "Метал импорт" ЕООД. Също така в стоковите разписки не е посочено място на предаване/ получаване на стоките. Освен това видно от приложените копия на фактурите издател е посочен Иван Жеков, който е бил собственик на капитала и управител "Метал импорт" ЕООД до 27.08.2008 г., т. е. преди да бъдат издадени процесиите фактури. По преписката не са налице доказателства за представителната власт на това лице след 27.08.2008 г. Всички тези обстоятелства не са взети предвид от АСВТ, пренебрегнати са, което е довело до цялостен погрешен анализ на доказателствения материал по делото. Следователно от данните по делото не може да бъде прието за доказано извършеното натоварване и транспорт на стоките. Относно приложените към фактурите стокови разписки следва да се отбележи, че същите са частни документи и притежават единствено доказателствената сила по чл. 180 ГПК, вр. с § 2 ДР ДОПК и следва да преценяват в съвкупност с всички доказателства по делото. С оглед изложеното настоящият състав намира, че въз основа на представените по делото доказателства преценени поотделно и в тяхната съвкупност водят на извода за недоказано индивидуализирането на стоките по см. на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, съответно и до извод за липса на доставка по см. на чл. 6 ЗДДС по фактурите на "Метал импорт" ЕООД. Относно доставчика "Вали транс" ЕООД по фактури № 65/11.01.2008 г. и № 78/08.02.2008 г., жалбоподателят е представил копия на двете фактури и две стокови разписки, както и извлечения от банкова сметка в "Пиреус банк" АД. Жалбоподателят не е представил договори, документи, доказващи транспортирането на стоките до обект на жалбоподателя, материалноотговорно лице, приело стоката, документи, доказващи мястото на фактическото прехвърляне на собствеността върху стоките (приемо-предавателни протоколи или други двустранно подписани от страните по сделката документи), за товарене и разтоварване, документи за заприхождаване в счетоводството на лицето на стоките. Освен това при насрещните проверки на лицата, посочени като издатели на процесните фактури, нито от жалбоподателя са представени документи, доказващи реално извършени доставки, предмет на фактурите или други документи за извършен транспорт. Доставчиците не са представили документи, от които да бъде установено кой, как и с какво МПС е извършил транспорта на стоки където са седалищата съответно на доставчиците, до адреса на "Съни - 2001" ЕООД във Велико Търново или друг негов обект. Няма спор, че фактурите са намерили счетоводно отражение при ревизираното дружество, но това не е достатъчно основание за признаване на правото на данъчен кредит, след като не е докачана реалността на доставката по смисъла на ЗДДС. Предвид изложеното, незаконосъобразно на основание чл. 68, ал. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС на "Съни - 2001" ЕООД е било признато правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Вали транс" ЕООД. Съгласно ЗДДС, приложим към спорните доставки и константната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС) по тълкуването на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко на наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. В практиката на СЕС трайно е възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци (Решение от 13 декември 1989 г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C-454/98, Сборник 2000, стр. I-06973). В този смисъл е и решението по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. От приетото по т. 33 от Решение от 6 декември 2012 г. на СЕС по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност) се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (арг. от т. 31 и т. 32 от Решение на СЕС по дело 285/11). Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките. В случая обаче РЛ не е провело успешно доказване на спорните доставки, поради което не следва да бъде признато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Метал импорт" ЕООД и "Вали транс" ЕООД. С оглед изложеното, решението следва да бъде отменено в обжалваната част като неправилно и вместо него следва да бъде поставено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата дружеството в тази част като неоснователна. Разноски: С оглед изхода на спора първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта, в която Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" Велико Търново при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на "Съни - 2001" ЕООД, гр. Велико Търново, с ЕИК 104540201, сумата от 325 лева. На касатора следва да бъдат присъдени разноски в размер на 5110 лв. за двете инстанции. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,