Решение № 2693 от 17.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 331/2025 г.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на А и В - транспорт ЕООД срещу решение 1314/21.10.2024 г. на Административен съд Монтана по адм. д. 22/2024 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-04001223000350-091-001/21.08.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново. Оплакванията на касатора са за противоречие за решението с материалния и процесуалния закон. Оспорва констатациите на съда за неосъществяване на доставките по фактурите, за които е упражнил отреченото от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит. Твърди допуснати от съда процесуални нарушения при проверката на оспорените от ответника частни свидетелстващи документи и опущения в познавателната му дейност заради отказ да цени допуснати писмени доказателствени средства, включително заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Според него съдът е подценил доказателственото значение на пропускът на администрацията да извърши насрещни проверки на доставчиците и неоспореното от органите по приходите осъществяване на последващи доставки. Иска отмяна на обжалваното решение и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Велико Търново отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред Адм. съд Монтана ревизионен акт са установени в тежест на А и В - транспорт ЕООД задължения за ДДС за внасяне в размер 53 318.56 лева и за лихви за забава в размер 6 990 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в д.п.м. 01-08.2022 г. Основание за корекцията е отказ на администрацията да признае правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца в общ размер 55 978.74 лева; допълнително начисляване на ДДС в общ размер 1 850.24 лева в д.п.м. 07 и 08.2022 г.; намаляване на начисления ДДС в данъчни периоди м. 07 и 08.2022 г. и на определената лихва за забава и определяне на лихви за забава за неточно във времево отношение изпълнение на задължението за внасяне на ДДС за д.п.м. 01.2022 г. Ревизионният акт е заключителен в производство, проведено по реда на чл. 122 124 ДОПК и обосновано с предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК. Отреченото с РА данъчно предимство е по фактури, издадени от ЕТ АВИ В. В. , Ко строй 21 ЕООД, Демо 77 ЕООД, ПМ трейдинг 22 ЕООД и АН проект ЕООД. Според органите по приходите фактурираните доставки на стоки и услуги не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на преките и на предходните доставчици, както и на представените от РЛ писмени доказателствени средства. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Първостепенният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, във формата за действителност (като е обсъдил издадените в хода на ревизионното производство актове от органите по приходите във формата на електронен документ и е проверил валидността на КЕП) и при спазване на административнопроизводствените правила. Отнесъл е към процесуалните тежести на жалбоподателя несъмненото доказване на юридическите факти от пораждащия правото на приспадане фактически състав, които е дефинирал. Констатациите му са по доставчици, като включват съпътстващите фактурите документи и заключението на ССЕ относно начина на осчетоводяване на доставките от получателя. Съдът е изключил от доказателствата представените от жалбоподателя за установяване на доставките, тъй като при оспорване на истинността им от ответника като не е доказана тяхната автентичността. Позовал се е на заключението на графическа експертиза и с установената от експерта неавтентичност на оспорените документи е обосновал отказа си да се довери на основаното на тези документи заключение на ССЕ. Първостепенният съд е обобщил, че е осъществено формалното условие за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит получателят по доставката да притежава редовен от външна страна данъчан документ, но не и извършването на фактурираните доставки, като материалноправна предпоставка на данъчното предимство. В решението не са обсъдени основанията за корекция на декларираните резултати по данъчни периоди извън отказа да се признае ползваното данъчно предимство. Оспореният съдебен акт е правилен. Съобразена със Съюзното и с националното позитивно данъчно право е интерпретацията на първостепенния съд за предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Те включват материалноправните условия доставчикът и получателят да са данъчнозадължени лица, а получените стоки или услуги по доставката да се използват за последващи облагаеми сделки; формалното условие е ДЗЛ да притежава фактура с необходимите реквизити (вж. т. 26 от решението на Съда по дело С-281/20). Дефинираните от Съда предпоставки за данъчното предимство са установени в чл. 68, ал. 1, т. 1; чл. 70, ал. 1, т. 2 /изискването за отреждане на полученото за независимата икономическа дейност на ДЗЛ е формулирано негативно като ограничение в правото на приспадане/ и чл. 71, т. 1 ЗДДС. Съдът не е допуснал нарушения на процесуалния закон при проверката на представените от жалбоподателя документи, чиято истинност е оспорена от ответника. Оспорването на истинността на частните свидетелстващи документи е ограничена до автентичността им и е способ да се изключи формалната доказателствена сила на подписаните документи по чл. 180 ГПК. Ефект от успешно проведеното оспорване на истинността на документите е процесуалното задължение на съда да ги изключи от доказателствата (вж. чл. 194, ал. 2, изр. 2 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК). На изключените доказателства не може да се основава познавателната му дейност при формиране на неговото вътрешно убеждение (съобр. чл. 12 и чл. 236, ал. 2 ГПК). Затова и е неоснователен доводът на касатора за противоречащ на процесуалния закон отказ на съда да цени тези доказателства. Доколкото е заключението на ССЕ се основава на изключени от доказателствата документи, то неговото убеждаващо въздействие е разколебано. На правилата на разпределяне на доказателствената тежест (вж. чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК) е основано очакването ДЗЛ да извърши пълно доказване на фактите, с чието осъществяване обосновава възникването на благоприятни за него правни последици. Съхраняването на документите, необходими за осъществяване на данъчния контрол е публичноправно задължение на предприятието, като тези документи се съхраняват за срок от 10 години, считано от първи януари на отчетния период, следващ този за който се отнасят (чл. 12, ал. 1, т. 2 ЗСч). По правилото на чл. 38, ал. 1, т. 3 от ДОПК, документите за данъчно-осигурителен контрол се съхраняват 5 г. след изтичане на давностния срок за погасяване на публичното задължение, с което са свързани. След изключването от доказателствата на съпътстващите фактурите частни свидетелстващи документи, информационни източници за извършване на доставките са данъчните документи, записите в счетоводните регистри на жалбоподателя и индициите на плащането и на осъществени доставки към клиенти на А и В - транспорт ЕООД. Това доказване е неубедително. Фактурата е формална предпоставка за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. В общия случай /вж. чл. 113, ал. 4 ЗДДС/ издаването на данъчния документ следва във времето настъпването на данъчното събитие, разбирано като доставка на стока или услуга /чл. 25, ал. 1 ЗДДС/ и възникващо по правило на датата на преминаване у получателя на правото на собственост или на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, респ. на датата на извършването на услугата. Затова и фактурата съдържа имплицитно твърдение за осъществяване на доставката заради реквизитите по чл. 114, ал. 1, т.т. 9 и 10 ЗДДС посочване на количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие. Издаването на данъчния документ е задължение на доставчика /вж. чл. 113, ал. 1 ЗДДС/, което е част от механизма на функциониране на ДДС и е единственото публичноправно задължение на това ДЗЛ от значение за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит у получателя. Съдържанието на данъчния документ при отсъствието на други информационни следи за осъществяване на доставките е несъвместимо с изискването за пълно доказване. Доказването не става по-убедително с отразяването на стопанската операция в счетоводните регистри на получателя, тъй като по хипотеза те са производно доказателствено средство, чието съдържание следва да съответства на първичния счетоводен документ /чл. 4, ал. 4 ЗСч/. Непълно е доказването с индиции. Като лице, издало данъчния документ, ДЗЛ дължи данък и без да е извършило документираната доставка /чл. 85 ЗДДС/. Без да са допуснати от първостепенния съд нарушения в процеса на доказване, неговите установявания са обвързващи при инстанционния контрол върху постановеното от него решение (вж. чл. 220 АПК). Основан на правилата на доказателствената тежест е отказът на съда да приеме за осъществени правните последици на юридическите факти, за които ползващата се страна не е провела несъмнено доказване. Затова и в съответствие с материалния закон е решен в полза на администрацията спорът за съществуването и размера на установените с РА публични задължения и за законосъобразността на утежняващия административен акт. Без да са осъществени предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, отричането от съда на данъчното предимство е съобразено с материалния закон и при липса на твърдение от администрацията за наличие на данни за данъчна измама и за представи у ДЗЛ за участието му в нея. Следва да се припомни решението на Съда по дело С-285/09 (т. 49 от него), според което: правото на Съюза не е пречка държавите членки да считат съставянето на фактури с невярно съдържание за част от данъчна измама . Липсват касационни оплаквания за липса на мотиви на съдебния акт по споровете за основанията за корекция на декларираните със СД резултати по ЗДДС извън отказа да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционно решение. При този изход спора на Националната агенция за приходите /арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се дължат деловодни разноски в размер 5 950.59 лева за касационното съдебно производство на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба 1/09.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение