Решение № 5218 от 14.05.2026 г. на ВАС по адм. д. № 3545/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационната жалба на „Стобис - 2000“ ООД, ЕИК 130328071, седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [адрес], представлявано от управителя О. Б., чрез адв. Белелиева, срещу Решение № 3640/28.01.2026 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. № 4806/2025 г., с което е отхвърлено оспорването срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22220423007343-091-001/13.09.2024 г., поправен с РАПРА № П-22220424170690-003-001/30.09.2024 г., издадени от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение № 295 от 19.03.2025 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при ЦУ на НАП, в частта, с която в тежест на касатора са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д. п. 2022 г. в размер на 7134.32 лв. главница и 2084.90 лв. лихви и за данък добавена стойност (ДДС) за м.12.2019 г. в размер на 170.00 лв. главница и 88.94 лв. лихва.

Наведени са трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, чието осъществяване аргументира с пропуск на АССГ да анализира доказателствата по делото в тяхната съвкупност. Акцентира се върху постановената от органа по чл. 152, ал. 2 ДОПК отмяна на частта от РА относно извършените корекции по ЗКПО за 2017 г. и 2020 г. и се поддържа, че декларираните данъчни загуби за 2017 г. и 2020 г. съществуват до изричното им изменение с нов акт по реда на чл. 133 ДОПК, което обуславя възстановяване на действието на първоначално подадените ГДД по чл. 92 ЗКПО и признатите с тях данъчни загуби, което прави допустимо пренасянето им през 2022 г. Иска се за отмяна на решението, вместо което бъде постановена отмяна на ревизионния акт, алтернативно връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Претендират се разноски.

Ответникът, директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Михайлова, оспорва основателността й, иска оставяне в сила на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение от 638 евро.

Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, намира следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Пред АССГ е оспорен РА № Р-22220423007343-091-001/13.09.2024 г., поправен с РАПРА №П-22220424170690-003-001/30.09.2024 г., издаден от М. Хаджийска - орган, възложил ревизията и М. Вълева, ръководител, потвърден с Решение № 295 от 19.03.2025 г. на директора на дирекция ОДОП София в частта, с която в тежест на „Стобис-2000“ ООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д. п. 2022 г. в размер на 7134.32 лв. главница и 2084.90 лв. лихви и за ДДС за м.12.2019 г. в размер на 170.00 лв. главница и 88.94 лв. лихва.

Според фактическите установявания на първостепенния съд основната дейност на дружеството е строително-монтажни работи, ремонтни и довършителни дейности на жилищни и нежилищни сгради.

Анализът на счетоводното отразяване на приходите и разходите от дейността на дружеството за ревизираните 2017 г. – 2022 г. обусловил извода на приходните органи, че липсва счетоводна информация, осигуряваща съпоставимост на направените разходи за строителството на всеки отделен обект с признатите приходи от изпълнението на същия в зависимост от етапа на завършеност съобразно изискванията на НСС 11 за всяка финансова година от изпълнението на съответния обект.

Според писмени обяснения на касатора реализираната загуба от дейността в съответните години е по повод стартирането на бъдещи проекти, за които са сключени договори, закупени стоки и материали, съхранявани на склад. Изписването на стоки и материали се извършва чрез предоставена инвентаризация към счетоводството към 31 декември. Пояснено е, че дружеството влага стоки и материали за ремонта или изграждането на различни обекти, за което издава фактура тогава, когато етапът на изпълнение приключи.

Ревизиращите възприели тези обяснения за подкрепящи извода за липса на ясна и проследима връзка между покупките на конкретни видове и количества материали и тяхното влагане в изпълнението на СМР по отделните строителни обекти за годината. Обобщили, че отчетеният отрицателен финансов резултат се дължи на неправилно прилагане на разпоредбите на счетоводното законодателство и на отчитането наведнъж на разходите в края на периода стойностно, без да се следи за отписването им във връзка с конкретен обект и с конкретно изпълнени дейности

При тези констатации и на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО във връзка с чл. 26, т. 1 от ЗКПО с отчетените от дружеството текущи разходи за материали и стоки, отнесени „като директна загуба“ от дейността, е увеличен финансовият резултат за 2017 г. със сума в размер на 85 379,25 лв. и за 2020 г. със сума в размер на 32 933,42 лв.

На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е извършено и увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2019 г. със сумата 850,00 лв., отнесена по дебита на сметка 602 300 - Разходи за външни услуги по фактура №0001000012 от 03.12.2019 г., издадена от „Приор Естейт Къмпани“ ЕООД с предмет „услуга с механизация“. При ревизията е представено копие на фактурата с фискален бон от 03.12.2019 г. за сума 1 020,00 лв. с посочена покупка - такса паркинг. Не са представени други документи, удостоверяващи обхвата на услугата с механизация. На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 9 от ЗДДС и чл. 25 от ЗДДС, с РА не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 170,00 лв. по гореописаната фактура.

Не се спори, че през ревизираните периоди дружеството има право на приспадане на данъчни загуби от предходни години и загуби, за които не е изтекъл срокът по чл. 109 от ДОПК за възлагане на ревизия, декларирани с подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО:

• за 2017 г. е приспадната част от декларираната данъчна загуба за 2013 г. в размер на 29 406,81 лв. Установен е данъчен финансов резултат в размер на 0,00 лв. и съответно не е дължим корпоративен данък;

• за 2018 г. е приспадната част от декларираната данъчна загуба за 2013 г. в размер на 6 008,80 лв., има остатък от загубата за 2013 г. в размер на 43 300,96 лв., за който изтича преклузивният 5-годишен срок и отпада правото на пренасяне в следващи данъчни периоди. Установен е данъчен финансов резултат в размер на 0,00 лв. и съответно не е дължим корпоративен данък;

• за 2019 г. е приспадната декларирана данъчна загуба за 2014 г. в размер на 12 179,96 лв. и част от декларираната данъчна загуба за 2015 г. в размер на 89 059,76 лв. Установен е данъчен финансов резултат в размер на 0,00 лв. и съответно не е дължим корпоративен данък.

• за 2020 г. е приспадната декларирана данъчна загуба за 2015 г. в размер на 7 500,09 лв. и част от декларираната данъчна загуба за 2016 г. в размер на 10 062,55 лв. Установен е данъчен финансов резултат в размер на 0,00 лв. и съответно не е дължим корпоративен данък;

• за 2021 г. е приспадната част от декларираната данъчна загуба за 2016 г. в размер на 30 801,98 лв., има остатък от загубата за 2016 г. в размер на 18 522,05 лв., за който изтича преклузивният 5-годишен срок и отпада правото на пренасяне в следващи данъчни периоди. Установен е данъчен финансов резултат в размер на 0,00 лв. и съответно не е дължим корпоративен данък;

• за 2022 г. не са установени данъчни загуби, подлежащи на приспадане. Констатирано е, че дружеството, при подаване на ГДД за 2022 г., в намаление на финансовия резултат е отразило пренасяне на загуби в размер на 71 343,22 лв., вследствие на което, данъчният финансов резултат е данъчна печалба - 167 346,76 лв., данък за внасяне - 16 734,68 лв.

Не са установени данъчни загуби, подлежащи на приспадане по реда на чл. 70 от ЗКПО от финансовия резултат за 2022 г. Определена е данъчна печалба в размер на 238 689,98 лв., съответно корпоративен данък за внасяне в размер на 23 869,00 лв. След приспадане на внесен данък в размер 16 734,68 лв., е определен корпоративен данък за внасяне в размер на 7 134,32 лв.

От касатора не са начислявани и внасяни авансови вноски за корпоративен данък съгласно на чл. 86 от ЗКПО. На основание чл. 89, ал. 2, т. 2 и ал. 5 от ЗКПО е определена дължима лихва за 2022 г. — 906,53 лв.

При обжалването на РА по административен ред той е отменен в частта по ЗКПО за 2017 г. и 2020 г., както и по ЗДДС за м. 12.2020 г. относно начислен ДДС в размер на 6 586,68 лв.

Първостепенният съд е приел, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред и срещу потвърдената от решаващия орган негова част. Обосновал е извод за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено също от овластен за това орган.

За да отхвърли жалбата срещу РА, първостепенният съд е ценил заключението на ССчЕ, сочещо липса на яснота какви документи са съставяни при осъществяване на дейността на „СТОБИС 2000“ ООД за ревизираните отчетни периоди от 2017 до 2022 г. Не са приложени фактури, издадени от доставчици на „СТОБИС 2000“ ООД, не е ясно какви по вид и количество стоки и материали са заприходени с отделните доставки. Липсват съпроводителни документи за самите доставки на стоки и материали, как са съхранявани и отписвани. Липсва яснота по какъв критерий са разграничавани едни доставки като стоки и други като материали. АССГ е споделил извода на ревизиращите за отречено право на пренасяне на декларирана данъчна загуба от 2016 г. в размер на 18 522,05 лв. съгласно чл. 70, ал. 1 ЗКПО за 2022 г., през който период не са установени данъчни загуби, подлежащи на приспадане.

Основан на заключението на ССчЕ е и изводът на съда, че е изтекъл 5-годишният срок по чл. 72 ЗКПО за д.п. 2022 г. за пренасяне на данъчни загуби от 2016 г., тъй като в ГДД по чл. 92 ЗКПО е деклариран положителен финансов резултат в размер на 229 041,21 лева и данъчна печалба в размер на 229 041,21 лева, като за предходни данъчни периоди дружеството няма непокрита загуба. Съобразени са разминаванията в счетоводните записи за 2017 г. в размер на 85 379,25 лева, за 2020 г. неустановен разход в размер на 20 817,87 лева за отписани материали и неустановен разход в размер на 12 115,55 лева отписани стоки, обуславящи невъзможност за установяване произхода им по смисъла на чл.26, т.2 от ЗКПО и установена данъчна печалба в размер на 238 689.98 лв. за 2022 г, съответно дължим КД в размер на 23 869 лв.

Съдът е възприел като правилно определянето на лихви от ревизиращите при превишение на годишния корпоративен данък над определените авансови вноски по реда на чл.89 ЗКПО, доколкото от дружеството в ГДД не е определена прогнозна данъчна печалба като база за изчисляване на авансови вноски за 2022.

Правомерността на отказа да се признае право на приспадане на данъчен кредит фактура № 0001000012/03.12.2019 г., изд. от „Приор Естейт Къмпани“ ЕООД с предмет „услуга по механизация“, е мотивиран с липсата на фактурата по делото, противоречивия предмет, която според РД се отнася за наем на паркинг на строителна техника и отсъствието на доказателства за получената услуга. Първостепенният съд е споделил извода на ревизиращите за допълнително установените задължения по ЗКПО за 2019 г. вследствие извършени корекции на отчетените разходи по фактурата, издадена от „Приор Естейт Къмпани“ ЕООД на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО.

Решението е валидно, допустимо и правилно.

Споделя се от настоящия съдебен състав изводът на АССГ, че РА е издаден във формата за действителност като електронен документ, подписан от издалите го органи по приходите с квалифицирани електронни подписи (КЕП), за които са налични квалифицирани удостоверения за електронен подпис (КУЕП). Компетентността на възложилия ревизията орган по приходите произтича от заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Правилно е приел първостепенният съд, че в ревизионното производство не са допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, носещи белега същественост.

При преценката на материална законосъобразност на РА административният съд подробно е установил фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел и обосновани правни изводи.

Разпоредбата на чл. 70, ал. 1 от ЗКПО урежда изборно право на ДЗЛ да пренасят данъчна загуба - когато лицето е избрало да пренася данъчна загуба, тя задължително се пренася последователно до изчерпването ѝ през следващите 5 години. Начинът на пренасяне е конкретизиран в ал. 2 – ДЗЛ упражнява правото си на избор чрез приспадане на данъчната загуба през първата година след реализирането на данъчната загуба, през която лицето е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба. Съгласно чл. 71 от ЗКПО данъчната загуба се приспада при определяне на данъчния финансов резултат в размера на положителния данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба. Когато данъчната загуба е по-малка от положителния данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, при определяне на данъчния финансов резултат се приспада пълният ѝ размер. За нововъзникнали данъчни загуби се прилагат разпоредбите на тази глава, като се спазва поредността на възникването им. За всяка от нововъзникналите данъчни загуби 5-годишният срок започва да тече от годината, следваща годината на възникването им (чл. 72 от ЗКПО).

Приходните органи не оспорват, че през ревизираните периоди дружеството има право на приспадане на данъчни загуби от предходни години. Отрекли са обаче правото на пренасяне на декларирана данъчна загуба от 2016 г. в размер на 18 522,05 лв., за който изтича преклузивният 5-годишен срок и отпада правото на пренасяне в следващи данъчни периоди, т.е. за процесната 2022 г., когато не са установени данъчни загуби, подлежащи на приспадане. По делото е установено, че от 2013 г. ревизираното дружество декларира и последователно през годините пренася данъчни загуби до деклариране на положителен счетоводен финансов резултат за 2018 г. в размер на 6 008,80 лева и данъчна печалба в размер на 6 008,80 лева и положителен финансов резултат в размер на 100 389,72 лева и данъчна печалба в размер на 100 389,72 лева за 2019 г.

По силата на чл. 72, ал. 2 от ЗКПО за всяка от нововъзникналите данъчни загуби 5-годишният срок започва да тече от годината, следваща годината на възникването им. След като ДЗЛ е упражнило правото си на пренасяне на данъчни загуби, то 5-годишният срок чл. 72, ал. 2 от ЗКПО за загубите от 2016 г. започва да тече през 2017 г. и изтича през 2021 г.

Неоснователен е касационният довод, свързан с приложението на чл. 70-74 от ЗКПО за ревизираните 2017 г. и 2020 г., резултатите от които са отменени от горестоящия орган, и спорната 2022 г., тъй като само по отношение на последната е изтекъл срокът по чл. 72 от ЗКПО за пренасяне на данъчни загуби от 2016 г. Този извод се потвърждава от заключението на ССчЕ, според която в ГДД по чл. 92 от ЗКПО на „Стобис 2000“ ООД за 2022 г. е деклариран положителен финансов резултат в размер на 229 041,21 лева и данъчна печалба в размер на 229 041,21 лева, като за предходни данъчни периоди дружеството няма непокрита загуба.

Заключението на ССчЕ подкрепя изводите на приходните органи за липса на основание за пренасяне през 2022 г. на загуба от 2017 г. в размер на 85 379,25 лева поради несъответствия в счетоводните записи и невъзможност от тях да се докажат загуби в посочения размер. По идентичен начин и в записите за 2020 г. не е установен разход в размер на 20 817,87 лева за отписани материали (с/ка 302 „вложени материали“ без конкретика) и неустановен разход в размер на 12 115,55 лева отписани стоки (с/ка 304 „стоки“ без конкретика). Правилно при тези данни приходните органи са отказали пренасянето на декларираните данъчни загуби при невъзможност да се установи произходът им по смисъла на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, според който не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон.

Разпоредбата на чл. 83 от ЗКПО предвижда, че ДЗЛ правят месечни или тримесечни авансови вноски за корпоративния данък, на базата на прогнозна данъчна печалба за текущата година. Не е спорно, че касаторът не попада в изключенията по чл. 83, ал. 2 от ЗКПО, поради което за него е приложим чл. 85 от ЗКПО - тримесечните авансови вноски се правят от ДЗЛ, които нямат задължение да правят месечни авансови вноски. В ГДД по чл. 92 от ЗКПО и предвид декларираните за пренасяне данъчни загуби, дружеството не е определило прогнозна данъчна печалба като база за изчисляване на авансови вноски за 2022 г. Предвид преобразувания при ревизията финансов резултат за 2022 г. определянето на лихви при превишение на годишния корпоративен данък над определените авансови вноски по реда на чл. 89 от ЗКПО е правилно.

Споделяни от касационния състав са и изводите на АССГ за липса на реална доставка по фактура № 00100...12 от 03.12.2019 г., издадена от „Приор Естейт Къмпани“ ЕООД към „СТОБИС 2000“ ООД, която не е налична по делото. По данни от РД №Р-22220423007343-092-001 от 28.05.2024 г. същата е за наем на паркинг място за строителна техника. При липса на процесната фактура и на придружаващи я документи не е изпълнена основната материалноправна предпоставка за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, а именно наличието на реална доставка. Самото осъществяване на доставка предполага доказване на фактически и правни действия, които да обезпечат действителното участие на доставчика в стопанския оборот, каквито в случая не се установяват. Изложеното обуславя правилност на РА и в частта на допълнително установените задължения по ЗКПО за 2019 г., вследствие извършени корекции на отчетените разходи по фактурата, издадена от „Приор Естейт Къмпани“ ЕООД, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Констатациите за липса на реална доставка и отчитане на разходи, които не са реално направени, са взаимообвързани и потвърждаването им по отношение на косвения данък рефлектира върху облагането с прекия данък. Посредством отчитането на разходи за стоки и услуги, които не е получило, ревизираното лице е намалило размера на счетоводния финансов резултат, което от своя страна е оказало влияние и върху размера на следващия се данък, т. е. в случая е налице заобикаляне на данъчния закон и избягване от данъчно облагане. С извършеното от органите по приходите увеличение на финансовия резултат със стойността на отчетените разходи по фактурата, издадена за сделки, които реално не са осъществени, е отстранено влиянието на тези разходи върху финансовия резултат на касатора за 2019 г.

При горния анализ се налага извод, че решението на АССГ, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионния акт не страда от пороците, наведени с касационната жалба и следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора и своевременно заявеното искане на ответника по касационната жалба, се присъжда юрисконсултско възнаграждение от 150 евро съобразно чл. 161, ал. 1, изр. 2 ДОПК.

Мотивиран така и на основание 221, ал. 2 предл. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение,