Решение № 7882 от 27.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 3139/2019 г.

Решение № 7882 от 27.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 3139/2019 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "А. Е." ООД, чрез процесуален представител, срещу решение № 2491 от 21.12.2018 г. на Административен съд - В., постановено по адм. д. № 764/2017 г., в частта с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № Р-03000316002188-091-001/13.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В., потвърден с решение № 18 от 01.03.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) В. при ЦУ на НАП. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на приложимия материален закон и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Като допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, касаторът сочи, че съдът е извършил непълна и неправилна преценка на доказателствата. Като нарушение на материалния закон и необоснованост на решението посочва, че съдът не е съобразил установеното от заключението на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза. Акцентира, върху обстоятелството, че по делото е представена осъществена с купувачите по предварителните договори кореспонденция от посредниците, която обективира извършените фактически действия по осъщественото посредничество при сключването им. Счита, че като получател по доставките е изпълнил всички задължения, произтичащи от закона във връзка с начисляването, отразяването и въобще администрирането на ДДС, това е сторено и от неговия доставчик и от предходните доставчици, поради което отказът да бъдат приложени в полза на касатора разпоредбите на ЗДДС относно упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит е незаконосъобразен. Излага съображения и за неправилност на решението в частта за разноските, поради неправилно приложение на чл. 161, ал. 3 ДОПК. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт в оспорената част. Претендира присъждане на направените разноски в две съдебни инстанции. Ответникът – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В., чрез процесуалния си представител, в представено писмено становище оспорва жалбата като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е основателна. С процесния РА, в оспорената му част, на дружеството са определени задължения по ЗДДС в размер на 48 527,67 лв. – главница и съответните лихви за просрочие, в резултат на отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 08, м. 09, м. 10, и м. 11 на 2014 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 05, м. 06, м. 09, м. 10, м. 11 и м. 12 на 2015 г., и м. 01. 2016 г. по фактури, издадени от доставчика "От Застройщика" ЕООД. Констатирано е, че ревизираният субект извършва дейност по изграждане и продажба на апартаменти, находящи се в гр. С. Влас, Община Несебър. Установено е, че повечето апартаменти са продадени, като в сграда А – Вила Астория 5 остават непродадени 26 броя, в сграда Б – Вила Астория 6 остават непродадени 31 бр. апартаменти. Дружеството е упражнило право на данъчен кредит в общ размер на 60 326, 08 лв. по фактури, подробно описани в табличен вид на л. 26 – 28 от РД, издадени в периода м. 08. 2014 г. – м. 01. 2016 г. от доставчик "От Застройщика" ЕООД. При извършената насрещна проверка на доставчика е установено, че фактурите са с предмет комисионни за продажба на апартаменти, отразени са в дневниците за продажби и СД за ДДС на доставчика, платени са по банков път, осчетоводени са по сметка 411 "Клиенти" и 703 "Приходи от продажба на услуги". Представени са два договора за изключително представителство за продажба на недвижими имоти от 01.07.2014 г. и от 09.10.2014 г., съгласно които ревизираното дружество възлага на "От застройщика" ЕООД като изпълнител да посредничи при продажбата на недвижими имоти – апартаменти и студия, собственост на възложителя, които предстои да бъдат изградени. Изпълнителят се задължава да представи имотите на потенциални купувачи и да осигури организационното обслужване на сделките, да оцени имотите с оглед точните им характеристики, да обяви имотите за продажба, да организира рекламна кампания за предлаганите имоти, да информира възложителя за текущото състояние на продажбите при запитване от негова страна, след получаване на депозит или след подписване на предварителен договор да консултира възложителя относно необходимите документи за финализиране на сделката. Уговорена е комисионна в размер на 16, 4% от продажната цена по предварителния договор за покупко-продажба, като според спецификата е предвидена възможност за уговаряне на различно комисионно възнаграждение. Доставчикът е ползвал подизпълнители "Дрийм Хоум" ЕООД, "Дрийм Хоум Проджект" ЕООД и "Сън Риъл" ЕООД. Представени са фактури, издадени от тези дружества, с приемо-предавателни протоколи. Разплащането отново е по банков път. Органите по приходите не са кредитирали представените доказателства с мотив, че не могат да бъдат обвързани с продажбите на конкретни апартаменти. С обжалваното решение, първоинстанционният съд е отменил РА, в частта на определените задължения за ДДС за данъчен период м. 08. 2014 г. за разликата над 1 877, 80 лв. главница и съответните лихви, като е обосновал извод за липса на данъчно събитие по извършено авансово плащане, и е отхвърлил жалбата в останалата й част. За да отхвърли жалбата на "А. Е." ООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства и е приел за недоказан факта на извършване на облагаеми доставки на услуги по посредничество. При съобразяването на горните обстоятелства, съдът е приел РА за законосъобразен, в частта на непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчика "От застройщика" ЕООД и е отхвърлил жалбата на дружеството срещу РА в тази му част. Решението е неправилно в обжалваната част. В РА, след извършени насрещни проверки на доставчика, основните констатации, обосноваващи отказа на право на данъчен кредит са свързани с неустановяване на реално извършване на услугите по издадените фактури от доставчика "От застройщика" ЕООД, тъй като органите по приходите са обосновали изводи, че представените многобройни доказателства не могат да бъдат обвързани с осъществените продажби на конкретни апартаменти. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително относно начина на документално отразяване в търговските му книги и вътрешнослужебна документация на извършени действия по доставките. В този смисъл са решенията по дела С-80/11, С-142/11, С-285/11, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС. П. по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, както и относно счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. За да бъде признато на данъчно задълженото лице правото да приспадане начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 44/. В случая посочените по-горе предпоставки са доказани от жалбоподателя. Съгласно приетото заключение от извършената съдебно-счетоводна експертиза, счетоводството на "А. Е." ООД е редовно водено за ревизирания период, като водената счетоводна отчетност е достатъчна по смисъла на чл. 123 ЗДДС за определяне на данъчната основа за облагане по ЗДДС. П. фактури са свързани с последващи облагаеми доставки, като от вещото лице е посочило в табличен вид извършените комисионни услуги с продажбата на кои конкретни недвижими имоти са свързани. Извършило е проверка и на счетоводството на доставчика "От Застройщика" ЕООД във връзка с отразяването на спорните доставки, като е също е констатирало правилно прилагане на основните счетоводни принципи и водена счетоводна отчетност в съответствие с чл. 123 ЗДДС за определяне на данъчната основа за облагане с ДДС. Д. е отчел приходи по спорните доставки в размер на 301 630,53 лв. Отчетени са разходи по изпълнение на доставките на посреднически услуги, представляващи наем на автомобили и разходи по поддръжката им, разходи за гориво, за наем на офиси, поддръжка и оптимизация на сайт, телефонни и интернет услуги, разходи за реклама, печат на визитки, преводачески услуги и др. Начислени са комисионни по посредници – подизпълнители. Начислени са възнаграждения и осигуровки на служителите. Дружеството е водило дневник по чл. 50 от Търговския закон за всички сделки, за които е посредничело, съдържащ данни за датата, на която е дължима комисионната, дружеството – собственик на имота, идентифициращи данни за имота, данни за клиента, данни за брокера, сума на комисионната с ДДС, подпис на брокера. За да не даде вяра на заключението на вещото лице незаконосъобразно и неправилно съдът се е позовал на факта, че част от представените документи от счетоводството на ревизираното дружество и на неговия доставчик са представени едва в съдебното производство и представляват частни документи, без достоверна дата. На първо място, правилно е възражението в касационната жалба, че тези документи не са били представени при ревизията, защото не са били поискани. Следва да се има предвид и че цялата счетоводна отчетност на търговеца представлява частни документи и тяхната доказателствена стойност не може да бъде отречена само на това основание, ако счетоводството е редовно водено и тези доказателства кореспондират с останалите доказателства по делото. На второ място, съдът не е отчел спецификата на осъществяваната дейност по посредничество при продажба на недвижими имоти, по голяма част от извършените действия по изпълнение, на която са неформални и не изискват съставяне на документ. В тази връзка следва да се отбележи, че възприетият от първоинстанционния съд аргумент на органите по приходите за липса на доказана връзка между сключените предварителни договори и осъщественото сътрудничество от доставчика "От Застройщика" ЕООД, предвид липсата на отбелязване в предварителните договори за покупко-продажба на недвижими имоти, че са сключени с посредничеството на този доставчик, няма опора в законодателството. Посредникът, съответно брокерът, не е страна по предварителния договор и няма законово изискване да бъде упоменат в него. По смисъла на чл. 49 - 51 от ТЗ посредническата услуга се извършва от посредник, който по занятие съдейства за сключване на сделки и има право на възнаграждение, което се дължи от едната или от двете страни съобразно уговореното. Поемайки задължение за посредничество, посредникът е длъжен да осъществи фактическа дейност, изразяваща се в съдействие за сключване на определена сделка между двама съконтрагенти, осъществяване на връзка между тях и извършване на подготвителни действия за сключване на договора чрез подпомагане на този основен процес съгласно указанията на основните страни по бъдещия договор. Посредникът не е страна по него, а задълженията му се изчерпват до свързването на страните, съпътствано от необходимите технически действия за осъществяването на тази корелация. В настоящото производство са представени доказателства за извършени действия по реклама на имоти, по извършена кореспонденция с физически лица, с които впоследствие са сключени договори и т. н. По така изложените съображения оспореното решение следва да се отмени и вместо него да се отмени РА относно установените задължения по ЗДДС в размер на 48 527, 67 лв. – главница и съответните лихви за просрочие, в резултат на отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 08, м. 09, м. 10, и м. 11 на 2014 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 05, м. 06, м. 09, м. 10, м. 11 и м. 12 на 2015 г., и м. 01. 2016 г. по фактури, издадени от доставчика "От Застройщика" ЕООД. С оглед крайния изход на делото, заявеното от процесуалния представител на ответника искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователно. Основателна е претенцията за разноски на касатора, включващи държавни такси, възнаграждение за експертиза и разноски за адвокатско възнаграждение. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,