Решение № 14725 от 27.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 6920/2020 г.

Решение № 14725 от 27.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 6920/2020 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив против Решение № 89/27.03.2020 г., постановено по адм. д. № 368/2019 г. по описа на Административен съд - Смолян, с което е отменен ревизионен акт (РА) № Р-16002119000333-091-001/10.06.2019 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 466/08.08.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се твърди основание по чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Счита, че съдът неправилно се е позовал единствено на съдено-счетоводната експертиза и твърди, че доказателства в подкрепа на възприетото от съда начално салдо за 2016 г. не са налични. Касаторът моли решението да бъде отменено. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът - Г. Юсеинова не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване разпоредбите на чл. 218 АПК и чл. 220 от АПК, намира, че жалбата е допустима. Разгледана по съществото е основателна. Предмет на съдебен контрол пред административния съд е бил ревизионен акт № Р-16002119000333-091-001/10.06.2019 г., с който по реда на чл. 122 ДОПК на Г. Юсеинова са установени данъчни задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 642, 48 лв. главница и лихви 137, 60 лв.; - данък върху годишната данъчна основа по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 524, 01 лв. главница и лихви 59, 10 лв.; - вноски за ЗО за 2016 г. в размер на 708, 69 лв. главница и 179, 33 лв. лихва; - вноски за ЗО за 2017 г. в размер на 581, 12 лв. главница и 96, 39 лв. лихва; - вноски за ДЗПО - УПФ за 2016 г. в размер на 442, 93 лв. главница и 112, 11 лв. лихва; - вноски за ДЗПО - УПФ за 2017 г. в размер на 363, 20 лв. главница и 60, 25 лв. лихва, или общо данъчни и осигурителни задължения в размер на 3 262, 43 лв. и общо лихви 644, 78 лв. С Решение № 466 от 08.08.2019 г. директорът на Дирекция "ОДОП" Пловдив е потвърдил РА относно посочените по-горе задължения и е изменил ревизионния акт за установените осигурителни задължения на жалбоподателката, ведно с прилежащите лихви по години, както следва: - вноска за ДОО за 2016 г. от главница в размер на 1 282, 25 лв. и от прилежащата лихва в размер на 318, 69 лв. на главница в размер на 1 133, 90 лв. и на прилежаща лихва в размер на 286, 95 лв.; - вноска за ДОО за 2017 г. от главница в размер на 1 079, 57 лв. и от прилежащата лихва в размер на 174, 97 лв. на главница в размер на 1 002, 43 лв. и на прилежаща лихва в размер на 166, 29 лв., или от главница в общ размер на 2 361, 82, 25 лв. и от прилежащата лихва в общ размер на 493, 66 лв. на главница в общ размер на 2 136, 33 лв. и на прилежаща лихва в размер на 453, 24 лв. С обжалваното съдебно решение административният съд е отменил оспорения ревизионен акт, като е приел, че не се установяват твърдените в ревизионния доклад факти, съответно не се доказва констатираното от ревизиращите превишение на разходите над приходите за двете ревизирани години. За този извод съдът се е позовал на твърдението на лицето за налични парични средства в размер на 21 639, 58 лв. към 01.01.2016 г., изтеглени от банкова сметка през 2014 г. и 2015 г. и съхранявани в каса в дома й, възприети и от проведената съдебно-счетоводна експертиза, съгласно която имущественото състояние на Г. Юсеинова и семейството й съответства на декларираните и доказани приходи. Въз основа на това съдът е приел, че за ревизирания данъчен период не е налице паричен недостиг, съответно не са били налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, даващи основание за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, поради което е отменил РА. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на съдопроизводствените правила. Съображенията на съда за незаконосъобразност на ревизионния акт са основани на липсата на доказателства за превишаване на разходите на ревизираното лице над приходите, като в обжалваното решение не се съдържа преценка на доказателствата, констатации по фактите и правни изводи по спора за съществуването на установените с РА задължения. В нарушение на чл. 236, ал. 2 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК липсват мотиви по законосъобразността на определените задължения по ЗДДФЛ и задълженията за ЗОВ, както и за формирането на данъчната основа за определяне на задълженията за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2016 г. и 2017 г. При постановяване на обжалвания съдебен акт съдът не е установил фактическата обстановка за всеки един от ревизираните периоди, респ. във връзка с определените с РА задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, задължения за вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО. В жалбата на лицето пред първоинстанционния съд се съдържат подробни възражения за неправилно квалифициране на отрицателните разлики като доходи от други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, който довод изобщо не е обсъден от съда. Приходната администрация е обосновала недостиг на паричните средства в брой по отчетни периоди при въз основа на формиран паричен поток. Съдът е отрекъл съществуването на такъв недостиг пресъздавайки безкритично изводите на експерта по съдебно-счетоводната експертиза, изготвена по искане на ревизираното лице и при посочване от него конкретно какви суми да бъдат взети предвид. Експертизата е оспорена от ответната страна с молба, приета в с. з. на 16.12.2019 г., като съдът не е изложил мотиви защо кредитира изчисленията на експерта. По спорния въпрос относно наличието на хипотезата по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК касационната инстанция намира, че съдът неправилно е ценил събраните доказателства, вследствие на което е формирал неправилен краен извод. Не може да бъде споделен извода на съда, че Г. Юсеинова е разполагала с парични средства в размер на 21 639, 58 лв. (изтеглени суми от банковата сметка в евро през 2014 г. и 2015 г.) към 01.01.2016 г., съответно не може да се приеме, че посочената сума следва да участва във формиране на началното салдо на ревизираното лице. Независимо от данните за теглени от лицето през 2014 г. и 2015 г. парични средства от банкова сметка в общ размер на 21 639, 58 лв. по делото няма доказателства, че парите са съхранявани след изтеглянето им от банката и не са послужили за покриване на разходи, нито има категорични данни, че част от тази сума е налична към 01.01.2016 г., още по-малко, може да се заключи, че лицето е разполагало с пълния й размер. Твърдението, че парите са съхранявани в каса в жилището не е подкрепено с доказателства, поради което касационната инстанция намира за неправилен извода на съда, че сума в размер на 21 639, 58 лв. следва да бъде включена в началното салдо на ревизираното лице за 2016 г. Последното сочи, че неправилно съдът се е позовал на съдебно-счетоводната експертиза, за да приеме, че за ревизирания период не е налице несъответствие между приходите и разходите на лицето. Видно от изчисленията в заключението, вещото лице е включило в приходната част на паричния поток спорната сума от 21 639, 58 лв. и по тази причина е констатирало, че няма превишение на разходите над приходите. Както, обаче, беше изложено, включването на паричните средства, за които няма доказателства, че са били налични към 01.01.2016 г. е необосновано, довело и до неправилно заключение на експертизата в тази част. Същевременно, видно от РД и РА приходните органи са взели начално салдо за 2016 г. в размер на 5 000 лв., а не както неправилно приема съда, в размер на 0 лв. Също според вещото лице за периода 2016 г. -2017 г. изтеглените суми в брой от банкова сметка в евро [банкова сметка] в "Сосиете Женерал Ексресбанк" АД на Г. Юсеинова не са били взети предвид в пълен размер в паричния поток по ревизионния доклад, което също се е отразило неблагоприятно върху паричния поток на лицето. Конкретно, в т. 7 в РД – Други приходи в размер на 29 240, 73 лв. - са включени само изтеглените суми в брой от посочената по-горе сметка, докато операциите, отразени като "покупко-продажба на валута" не са взети предвид. Касационната инстанция намира този подход на приходните органи за правилен, тъй като видно от справката от банката за движението по тази сметка /л. 720 получените в брой пари са отразени като "теглене във валута", за което е платена "такса теглене във валута". Същевременно, за операциите покупко-продажба на валута не може да се приеме, че отразяват получени пари в брой, тъй като от една страна няма удържана такса теглене по операцията, а от друга – от така записаната операция не се вижда дали сумите са изтеглени в брой или са преведени по друга сметка. Поради това правилно сумите по операции "покупко-продажба на валута" от коментираната сметка не са включени като приход в паричния поток на ревизираното лице. Същевременно не следва да бъде извършена компенсация на недостигът на средства на Г. Юсеинова с излишъкът, констатиран от приходните органи на съпругът й – Б. Амишев. Независимо от представените фактури за получени от лицето в периода 2012 г. – 2013 г. средства в Германия, същите не са декларирани в България, а Амишев също е местно лице за данъчни цели по смисъла на ЗДДФЛ и е следвало доходите, внесени от чужбина да се декларират и обложат. Недекларираните доходи не могат да бъдат взети предвид при съпоставка на извършените разходи с получените приходи по аргумент от чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Допълнително, съгласно съдебно-счетоводната експертиза всички вземания на Б. Амишев за 2016 г. са постъпили в немската му сметка в Спестовна каса Фюрстенфелдбрук, като няма доказателства сумите да са внесени на територията на страната. Същото се отнася и за реализираните доходи в Германия за 2012 г. – 2013 г. по представените фактури. Съобразно гореизложеното, касационната инстанция намира, че ревизираното лице не е оборило констатациите на приходните органи в ревизионния акт за наличие на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, обосновали провеждане на ревизията по особения ред. Като е приел обратното съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Тъй като с решението РА е отменен единствено на основание липа на предпоставки за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, а спорът не е разгледан по същество по аргумент от чл. 220 АПК, която норма забранява нови фактически установявания в касационното производство и предвид ограничението за събиране на доказателства по чл. 219, ал. 1 АПК, след отмяна на решението делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на Административен съд Смолян. При новото разглеждане на делото съдът дължи установявания от фактическа страна по всички пунктове от оспорения РА, като обсъди задълбочено всички доказателства по делото, събрани в хода на ревизията и на съдебното производство и формира изводи по въпроса относно законосъобразността на РА относно задълженията по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ и задълженията за ЗОВ за спорните данъчни периоди. С оглед изхода на спора, решението следва да се отмени и в частта относно разноските, като на основание чл. 226, ал. 3 от АПК новият съдебен състав на Административен съд Смолян следва да се произнесе по тях. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение