Решение № 2810 от 4.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 13676/2008 г.

Решение № 2810 от 4.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 13676/2008 г., I о., докладчик съдията Теодора Николова Образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Варна при ЦУ на НАП, чрез юрк. Елица Еленова, против Решение № 176 от 13.03.2008 г. на Варненски окръжен съд, поправено с Решение № 595 от 13.08.2008 г. на същия съд, по адм. дело № 2027 по описа за 2006 г., в частта му, с която по жалба на Стоян Иванов Василев от гр. Варна, ул. "Презвитер Козма"№ 8, ет. 3, ап. 5, е отменен данъчен ревизионен акт (ДРА)№ 47/5.12.2003 г. на данъчен орган при ТДД - Варна, потвърден с Решение № 6/2.02.2004 г. на Директора на РДД - Варна, в частта му, с която на ревизираното лице е определен данък по чл. 35 ЗОДФЛ за 2001 г. в размер на 7 551,86 лв. главница и 1 574,54 лв. лихви и за 2002 г. - 73 183,79 лв. главница и 5 300,78 лв. лихви, както и в тази, с която за данъчни периоди 11.1999 г. - 31.12.2000 г. е определен ДДС за внасяне в размер на 67 449,28 лв. главница и 33 149,03 лв. лихви. и в съответната част на решението за разноски. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебното решение, поради нарушаване на материалния закон и необоснованост-отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в отмяна на цялото задължение по ЗОДФЛ за 2001 г., независимо от мотивите за извършване само на една сделка, получения от която доход не подлежи на облагане, поради по-дълъг от 5-годишен период от време от момента на придобиване до момента на продажба на имота. Аналогично, за 2002 г. поради необлагаемост на дохода само от сделка по продажба на гараж е отменено цялото определено задължение по 11 продажби. Още повече, изваждането на резултата от продажбата на гаража би довело до по-висока данъчна основа от определената при ревизията за 2002 г., поради по-високия размер на разходи от сделката в сравнение с получения доход. В частта по ЗДД (отм.) решението също е неправилно, тъй като освен административно наказание за липсата на регистрация при достигане на облагаем оборот, с достигането на последния стават облагаеми с ДДС и извършените доставки. Решението е неправилно и в частта за разноските, тъй като доказателства за платен адвокатски хонорар по делото не са представени и въпреки това разноски за такъв са присъдени. Ответникът по касационната жалба - Стоян Иванов Василев оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния си представител адв. Георги Амуджиев. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, първо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок, от надлежна страна, против подлежащ на обжалване съдебен акт, а разгледана по същество е частично основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския окръжен съд за втори път, след отменително решение по адм. д. № 10262 по описа за Върховния административен съд за 2005 г., е бил ДРА № 47 от 5.12.2003 г. на ръководител екип при ТДД - гр. Варна, потвърден с Решение № 6 от 2.02.2004 г. на РДД - гр. Варна. С този акт, издаден в резултат на осъществена данъчна ревизия по прилагането на ЗОДФЛ и на ЗДДС за ревизиран период от 1.01.1997 г. до 31.12.2002 г. по първия закон и за ревизиран период 30.08.1999 г. -31.12.2000 г. по втория закон, на ДЗЛ са определени допълнителни данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ за 1999 г., за 2001 г., за 2002 г. в размер на 84 309.12 лв. и лихви за просрочие в размер на 8 658.32 лв. и е начислен ДДС в размер на 67 449.28 лв. и лихви за забава в размер на 33 149.03 лв. В мотивите на отменителното решение на ВАС са дадени задължителни, на осн. чл. 224 АПК, указания по тълкуването и прилагането на закона относно процесуалния характер на нормите на чл. 109, ал. 1 и ал. 2 от ДПК (отм.), в приложимата редакция, както и приложимостта им в конкретния случай и изпълнението на изискването на чл. 109, ал. 6 от същия кодекс; относно начина на определяне на данъчната основа при облагане на дохода от процесните продажби - по реда на чл. 21 от ЗОДФЛ вр. ЗКПО и относно дължимостта на ДДС върху продажбите от момента на задължение на ревизираното лице за регистрация по ЗДДС. Със същото решение е прието, че доходът от продажбата на недвижимите имоти, за които е налице хипотезата на чл. 12, ал. 1, б. "б" ЗОДФЛ, не следва да участва при определянето на данъчната основа. Тези указания са съобразени от решаващия съд при новото разглеждане на делото. 1. По облагането по ЗОДФЛ за 2001 г. При ревизията данъчната основа е определена, като полученият доход от продажбата на пет недвижими имоти, между които намиращия се в гр. Варна, "Христо Попович" № 38, ет. 2 38 736, 4 лв. (, закупен през 1993 г. и придобития по дарение на ул. "Бр. Шкорпил" 17/42 685,4 лв.), в размер общо на 103 330,5 лв., е намален със сумата 79 159,28 лв. разходи за придобиване на тези имоти (от които 25 219,38 лв. разходи за придобиване на първия от посочените имоти). Данъчната основа е определена на стойност 24 171, 22 и върху нея са определени 7 551,86 лв. главница и 1 574,54 лв. лихви. За да отмени определените задължения изцяло, съдът е приел, че по чл. 12, ал. 1, б. "б" ЗОДФЛ не подлежат на облагане доходите от продажба на до два недвижими имота, които не са основано жилище на продавача, ако времето между придобиването и продажбата е повече от 5 години. Решението е правилно като краен резултат. От общата данъчна основа в размер на 103 330,5 лв. следва да се приспадне доходът, получен при продажбата на имота на ул. "Христо Попович" 38, ет. 2 и този от продажбата на придобития по дарение имот на ул. "Бр. Шкорпил"17 (за което в ДРА изрично е прието, че не следва да участва при определянето на данъчната основа, но въпреки това е включен посоченият доход при формиране на данъчната основа) и от полученото следва да се извадят разходите за придобиване на имотите без тези за имота на ул. "Христо Попович" и резултатът е данъчна основа-отрицателна величина. 2. По облагането по ЗОДФЛ за 2002 г. При ревизията данъчната основа е определена, като полученият доход от продажбата на 11 недвижими имоти в размер на 429 814,31 лв., (между които придобит през 1992 г. гараж на ул. "Христо Самсаров" 43, продаден на стойност 10 177,6 лв. с разходи по придобиването в размер на 24 494,88 лв.) е намалена с разходи за придобиването на имотите на обща стойност 175 213,67 лв. Данъчната основа е определена на стойност 254 600,64 лв. и върху нея са определени 73 183,79 лв. главница и 5 300,78 лв. лихви. За да отмени ДРА и в тази част, първоинстанционният съд е приел, че продажбата на посочения гараж не следва да се има предвид при определяне на данъчната основа, тъй като имотът е придобит през 1992 г. и продаден през 2002 г. Решението в тази част е постановено при пълна липса на мотиви, необоснованост и в противоречие с материалния закон. Основателно е поддържаното в касационната жалба, че при неучастие на продажбата на гаража при определяне на данъчната основа, се получава данъчна основа в по-голям от процесния размер поради по-високата стойност на разходите за придобиване на този имот от приходите по продажбата му. При ревизията ревизираното лице писмено е декларирало, че при покупката на право на строеж на обектите в м)ст "Св. Никола" при закупуването на обекта, последният е бил построен без покрив, за продадените обекти в незавършено строителство, лицето не е вложило собствени средства, а за продадените в завършен вид са вложени средства около 9 000 лв. Пак при ревизията е установено от нотариални актове № № 94 и 95 от 27.12.2002 г., че в завършен вид са продадени само апартамент № 18 в гр. Варна, м-ст. "Св. Никола" № 58, 4 ет., гараж № 6 на сутеренен етаж и офис № 1. За установяване на извършените разходи за строителство по довършването на обектите апартамент и офис в хода на ревизията е назначена експертиза, която е дала оценка на довършителните работи в двата обекта. За 10-те имота (без гаража на ул. "Христо Самсаров"43) определената данъчна основа като разлика между приходите от продажбата им и разходите за придобиването (предвид и експертизата на довършителните работи в посочените обекти) представлява констатация на ДРА, издаден по особения ред на чл. 109 ДПК (отм.), която е в тежест на ревизираното лице да бъде опровергана. При първоначалното разглеждане на делото, е назначена съдебно-техническа експертиза със задача вещото лице да посочи "какви са необходимите строително-монтажни работи, за да може да се завърши един обект и да се приведе в годност за ползване по предназначение, да се изчисли стойността на СМР, извършени от жалбоподателя, към датата на продажбата, като вземе предвид приложените към административната преписка доказателства - нотариални актове, данъчни декларации и др." за изброените обекти. Експертизата е изготвена на база на представените по делото доказателства, външен оглед и справочник на цените в строителството. По тази задача е дадено заключение, въпреки че експертът е посочил, че трудно може да определи количеството СМР, защото към момента на огледа обектите са готови, че стойността на СМР извършени от жалбоподателя е в размер на 295 300 лв., съгласно Приложение № 1, в което няма никаква конкретизация на работите. В Приложенията на делото не се съдържат никакви протоколи за приемане на СМР, така че изчисленията на вещото лице не се основават на никакви доказателствени средства. Обоснована е констатацията на ДРА, че за направените разходи по довършване на продадените обекти не са представени доказателства. Първоинстанционният съд изобщо не е обсъждал приетото по делото заключение на съдебно-техническа експертиза, като няма и никакви мотиви защо отменя цялото определено задължение за 2002 г. При така установените факти изцяло необоснован и в противоречие с материалния закон е изводът на първоинстанционния съд за липса на основание за данъчно облагане в посочения размер. Решението в тази част и в съответната му за разноските следва да се отмени и вместо него - да се постанови друго, с което жалбата против ДРА в тази част да бъде отхвърлена. 3. По облагането по ЗДДС (отм.) При ревизията е прието, че към м. 07.1999 г. ревизираното лице е достигнало облагаем оборот над 75 000 лв. и след 30.08.1999 г. жалбоподателят е следвало да бъде регистрирано по ЗДДС лице. При повторното разглеждане на делото е прието без оспорване заключение на вещо лице, съгласно което през месец ноември 1999 г. ревизираното лице е достигнало облагаем оборот над 75 000 лв. Не е в съответствие с материалния закон изводът на първоинстанционния съд, че доколкото ревизираното лице не е санкционирано с административно наказание за не подаване на заявление за регистрация по ЗДДС, извършените след посочения момент облагаеми доставки не подлежат на облагане с ДДС. Посочените в ДРА доставки (таблица на стр. 63 от ДРА) са с дати след м. 11.1999 г. и върху стойността им ревизираното лице дължи ДДС в определения с акта размер. Решението в тази част и в съответната част за разноските следва също да бъде отменено и вместо него да се постанови друго, с което жалбата против ДРА в тази част бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в размер на 6 525,32 лв. по Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение