Решение № 11484 от 31.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7668/2015 г.

Решение № 11484 от 31.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7668/2015 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е във фазата на втора касация. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - В. при ЦУ на НАП и от "Б. Б. Р." ЕООД, гр. С., депозирана чрез адв. М., против решение № 976/29.04.2015 г. на Административен съд - гр. В., постановено по адм. д. № 3372 по описа за 2014 г. на този съд. Директорът на Дирекция "ОДОП" гр. В. при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, отменяща Ревизионен акт № 03251200220/18.03.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 256/14.06.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. В. в частта, с която на "Б. Б. Р." ЕООД е установено задължение за довнасяне на корпоративен данък за 2008 г. за разликата над 74 334.58 лв. до 86850.33 лв. и съответните лихви и за 2009 г. задължение за лихви в размер на 9765.28 лв. за невнесени в срок дължими авансови вноски на основание чл. 90, ал. 1 ЗКПО. Касаторът твърди, че решението в обжалваната част е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано. Моли за отмяна на решение в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. "Б. Б. Р." ЕООД, гр. С. обжалва съдебното решение в частта, в която е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № 03251200220/18.03.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 256/14.06.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. В.. В касационната жалба са съдържат съображения за неправилност на решението в процесната му част, като жалбоподателят счита, че решението е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът моли за отмяна на решението в оспорената част и отмяна на РА в обжалваната част. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са подадени от страни по делото и в срок, поради което са процесуално допустими. Разгледани по същество и двете са неоснователни. Делото е за втори път пред ВАС. С решение № 12507/21.10.2014 г. по адм. д. № 2966/2014 г. по описа на ВАС е отменено Решение № 2866/12.11.2013 г. по адм. д. № 2557/2013 г. по описа на Административен съд - В., образувано по жалба на "Б. Б. Р." ЕООД, гр. С. против Ревизионен акт № 03251200220/18.03.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 256/14.06.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. В.. ВАС е е дал задължителни указания при новото разглеждане на делото да се укаже на оспорващия и на ответника по делото да представят всички доказателства, относими към ревизията на доставчика, както и че следва да се назначи ССчЕ, по която вещото лице да даде заключение за дължимия корпоративен данък след преобразуване на финансовия резултат чрез редуциране както на непризнатите разходи, така и на съответните счетоводните приходи, възникнали по повод тези разходи и до техния размер и след като изясни спора от фактическа страна да се произнесе по същия, като вземе предвид изложеното в решението. За да обоснове формирания краен правен извод за на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. При новото разглеждане на делото АС В. е приел, че в случая от събраните по делото доказателства не се е установило действителното извършване на фактурираните от датското дружество - майка услуги в полза както на жалбоподателя, така и на останалите дъщерни дружества в България и е приел, че правилно и законосъобразно органът по приходите е отказал право на данъчен кредит на жалбоподателя по издадените му от "Ф. к. БГ" ЕООД ф. № 72/15.01.2009 г., ф. № 110/30.06.09 г., № 122/30.06.09 г. и ф. № 158/31.12.2009 г. От заключението на съдебно-счетоводната експертиза, приета от съда и неоспорена от страните съдът е приел, че РА в частта, с която на дружеството е установено задължение за довнасяне на корпоративен данък за 2008 г. в размер на 74 334.58 лв. и съответните лихви в размер на 31 349.69 лв. е законосъобразен и правилен, а РА в частта, в която да дружеството е установено задължение за довнасяне на корпоративен данък за 2008 г. за разликата над 74 334.58 лв. до 86850.33 лв. и съответните лихви е незаконосъобразен и следва да се отмени. По отношение на задължението за 2009 г. за лихви в размер на 9765.28 лв. за невнесени в срок дължими авансови вноски на основание чл. 90, ал. 1 ЗКПО, съдът е приел, че при недължимост на корпоративен данък не се дължат и авансови вноски. Посочил е че авансовите вноски са свързани с дължимия за годината данък и ако корпоративен данък не се дължи не се дължат и авансови вноски, а внесените през годината са недължимо събрани и следва да бъдат върнати по чл. 129, ал. 6 ДОПК с лихви. В случая с РА не се търсят недължимите авансови вноски, а само лихви, които предвид акцесорният им характер и чл. 89, ал. 5 ЗКПО също не са дължими. По жалбата на "Б. Б. Р." ЕООД, гр. С. Оплакванията са неоснователни. Правилно е приел първоинстанционният съд, че от събраните по делото доказателства не се установява действителното извършване на фактурираните от датското дружество - майка услуги в полза както на жалбоподателя, така и на останалите дъщерни дружества в България. От събраните писмени доказателства - трудови договори на наети лица, длъжностни характеристики, отчети за заплати се установява единствено наличие на трудови отношения на тези лица с датското дружество. Не са налице доказателства, които да установяват прякото участие на тези лица в извършването на фактурираните услуги и тяхната връзка с извършваната облагаема дейност на всяко едно от дъщерните дружества в България, включително и тази на жалбоподателя. В представените длъжностни характеристики като отговорност е посочено и че лицата отговарят за подпомагане продажбите, гарантират качеството на всички местни дейности, свързани с проекти в България, за управлението на проекта и развитието на маркетинговите дейности и др., но конкретната дейност /услуга, която да е предоставена на жалбоподателя или другите дъщерни дружества не е посочена, нито са налице доказателства за конкретно извършена услуга и в какво се изразява тя, как, от кого и кога е извършена. От съдържанието и на самите фактури не може да се установи какво включват фактурираните услуги, от кого са извършени, през кой период и как е формирана тяхната стойност. Правилно е посочил първоинстанционният съд, че представените таблици за включени видове разходи не могат да бъдат обвързани с лицата, които са ги извършили, с дейността както на ревизираното дружество, така и на останалите български дружества от групата. Не е представен анализ по всяко перо, от който да се установи в какво се изразява управленската дейност, за която се заплаща "такса за управление", включваща разноски отнасящи се до дъщерните дружества в България. В Споразумението относно плащане за стратегическо планиране и други разходи в групировката "Ф. Е. А/С" от 1.01.2008 г. не е посочено, че единствено "Ф. к. БГ" ЕООД ще получи целият обем услуги, наречен "такса управление" и не е уговорено, че всички разходи за българските дъщерни дружества ще бъдат фактурирани на това дружество и впоследствие префактурирани на останалите български дружества. След като "Ф. к. БГ" ЕООД не е получател по всички услуги по смисъла на чл. 11, ал. 2 от ЗДДС, за него не е налице задължение за начисляване на ДДС с издадените протоколи по чл. 117 от ЗДДС, тъй като не е изпълнена хипотезата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, не е имало и основание да префактурира разходите, тъй като се касае за услуги, по които това дружество не е "доставчик" по смисъла на чл. 11, ал. 1 от ЗДДС. П. е прието, че не са налице доказателства установяващи вида и обема на фактурираните услуги, фактическото изпълнение и фактическите извършители на тези услуги, т. е. относими към доказване реалното им извършване. Доказателства за това не са представени и в хода на съдебното производство. Не се събрани доказателства, установяващи конкретния вид на услугите, описани общо в споразумението, както и такива за реалното им изпълнение. Освен това правилно е съобразен и факта, че с влязъл в сила РА, издаден на "Ф. к. БГ" ЕООД, потвърден по съдебен ред изрично е прието, че не е извършена доставка на услуги от "Ф. Е."А/С-Дания на "Ф. к. БГ" ЕООД, не е било налице задължение за последния за начисляване на ДДС с издадените протоколи по чл. 117 ЗДДС и не е налице основание за префактуриране на разходи за управление от "Ф. к. БГ" ЕООД към другите свързани български дружества, както и че по отношение на отчетените разходи по тези фактури е налице отклонение от данъчно облагане. С оглед на гореизложеното, съдът правилно и законосъобразно е отказал право на данъчен кредит на жалбоподателя по издадените му от "Ф. к. БГ" ЕООД ф. № 72/15.01.2009 г., ф. № 110/30.06.09 г., № 122/30.06.09 г. и ф. № 158/31.12.2009 г. Настоящата инстанция счита, че правилно и законосъобразно органът по приходите не е признал разходите по процесните фактури. Разходите, които е отчело ревизираното лице без да е получило насрещна услуга, попадат в хипотезата на "скрито разпределение на печалбата" по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО. РА в частта, с която на дружеството е установено задължение за довнасяне на корпоративен данък за 2008 г. в размер на 74 334.58 лв. и съответните лихви в размер на 31 349.69 лв. е законосъобразен и правилен. С оглед разпоредбата на чл. 27. ал. 1. т. 2 ЗКПО в приложимата и редакция и предвид заключението на вещото лице, съдът е приел, че за 2008 г. дружеството дължи за довнасяне КД в размер на 74334.58 лв. и съответните лихви, а за 2009 г. е налице загуба в размер на 145 116.02 лв., колкото е установена и с РЛ. РА в частта, в която на дружеството е установено задължение за довнасяне на корпоративен данък за 2008 г. за разликата над 74 334.58 лв. до 86850.33 лв е отменен. Относно оплакването за прекомерност на размера на присъденото юрисконсултско възнаграждение в размер на 6849,31 от първоинстанционният съд, същото е неоснователно. При липса на своевременно направено /до приключване на устните състезания по делото/ възражение за прекомерност на разноски пред първоинстанционния съд, искането ВАС да редуцира присъдения размер на разноски, не намира опора в закона. Решението в тази обжалвана част е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. По жалбата на Директорът на Дирекция "ОДОП" гр. В. при ЦУ на НАП Правилно и законосъобразно е посочил първоинстанционният съд, че от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, приета от съда и неоспорена от страните се е установило, че осчетоводените разходи по процесните фактури са - през 2008 г. в размер на 868503.30 лв. /ф. № 72/15.01.09 г./ и през 2009 г. - в размер на 338319.97 лв./по ф. № 110/30.06.09 г., № 122/30.06.09 г. и № 158/31.12.2009 г./; през 2008 г. са отчетени приходи от префактуриране на разходи за управление в размер на 165634.15 лв., а през 2009 г. - няма такива. Вещото лице е дало заключение, че финансовият резултат на дружеството след преобразуването му чрез редуциране както на непризнатите разходи, така и на съответните счетоводни приходи, възникнали по повод на тези разходи и до техния размер, съобразно чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО/в приложимата редакция/ за 2008 г. е данъчна печалба в размер на 2385827.04 лв., а за 2009 г. - данъчна загуба от 145116.02 лв.; дължимият КД в този случай за 2008 г. е в размер на 238582.70 лв., от който внесен КД- 164248.12 лв. и дължим за довнасяне- 74334.58 лв., а за 2009 г. - 0 лв.; лихвата върху сумата от 74334.58 лв. за периода 1.04.09 г. - 18.03.13 г. е 31 349.69 лв. С оглед разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО/в приложимата й редакция/ и предвид заключението на вещото лице, съдът правилно е приел, че за 2008 г. дружеството дължи за довнасяне КД в размер на 74334.58 лв. и съответните лихви, а за 2009 г. е налице загуба в размер на 145116.02 лв., колкото е установена и с РА. Настоящата инстанция, счита, че РА в частта, в която да дружеството е установено задължение за довнасяне на корпоративен данък за 2008 г. за разликата над 74 334.58 лв. до 86850.33 лв. и съответните лихви е правилно е определен за незаконосъобразен и е отменен. По отношение на задължението за 2009 г. за лихви в размер на 9765.28 лв. за невнесени в срок дължими авансови вноски на основание чл. 90, ал. 1 ЗКПО. Задължението за внасяне на авансови вноски за корпоративен данък не е самостоятелно и не може да се приеме, че не зависи от годишния финансов резултат на дружеството. Начинът на изчисление на авансовите вноски не ги прави главно задължение. При приключване на финансовата година със загуба, корпоративен данък не се дължи и не се събират определените авансови вноски за изтеклата година, макар, че са били дължими, до определяне на окончателния резултат на дружеството за годината. Внесените авансови вноски през годината следва да се възстановят по чл. 129 ДОПК с лихви, когато корпоративен данък за годината не се дължи, поради приключване дейността на загуба. Авансовите вноски са свързани с дължимия за годината данък и ако корпоративен данък не се дължи не се дължат и авансови вноски, а внесените през годината са недължимо събрани и следва да бъдат върнати по чл. 129, ал. 6 ДОПК с лихви. В случая с РА не се търсят недължимите авансови вноски, а само лихви, които предвид акцесорният им характер и чл. 89, ал. 5 ЗКПО също не са дължими. Поради гореизложеното съдебното решение като валидно, допустимо и правилно следва да се остави в сила. Разноски: С оглед изхода на спора на "Б. Б. Р." ЕООД, гр. С. като ответник по касация се дължат разноски в размер на 2069, 52 лв. съгласно уважената част. На ответника по касация Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - В. при ЦУ на НАП съгласно чл. 161, ал. 1 от ДОПК и чл. 9, ал. 1 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения следа да бъдат присъдени разноски за касационната инстанция в размер на 5686, 99 лева. По компенсация следва да се осъди "Б. Б. Р." ЕООД, гр. С. да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - В. при ЦУ на НАП разноски в размер на 3617,47 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,