Решение № 7016 от 28.05.2009 г. на ВАС по адм. д. № 12510/2008 г.

Решение № 7016 от 28.05.2009 г. на ВАС по адм. д. № 12510/2008 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София при ЦУ на НАП против решението от 31.07.2008 г., постановено по адм. дело № 918/2007 г. по описа на Софийски градски съд, административно отделение, с което е отменен данъчен ревизионен акт № 501/02.11.2004 г., издаден от данъчен орган в ДП "Възраждане" при ТДД гр. София. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба, касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена подадената жалба. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Екомаркет" ЕООД, гр. София, представляван от управителя Христо Стайков Гаджев, чрез пълномощника адв. Е. Емануилов оспорва жалбата. В писмени бележки от адвокатите Т. Тодоров и Е. Емануилов се излагат подробни съображения за правилност на решението. Претендира се присъждане на направените разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Излага съображения за правилност на обжалваното решение и счита, че същото следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн., ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 01.01.2007 г., който е бил приложим към ревизираните периоди. С обжалваното решение на Софийски градски съд е отменен по жалба на "Екомаркет" ЕООД данъчен ревизионен акт № 501/02.11.2004 г., издаден от данъчен орган в ДП "Възраждане" при ТДД, гр. София, в частта относно непризнат данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците: ДИнтранс Рисайклинг" ЕООД, "Хелиос стил"ООД, "Метал Юм"ЕООД, "предприятие за монтажни елементи" ООД, "Братя Илиопули" ООД, "Електроснабдяване" ЕАД, мълчаливо потвърден от директора на РДД, гр. София. В решението съдът е признал право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 263722,32 лв. по фактурите, издадени от посочените доставчици. Осъдил е дирекция ДОУИ" да заплати на жалбоподателя направените по делото разноски в размер на 21650 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че с обжалвания ДРА незаконосъобразно не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените доставчици. Относно фактурите, издадени от "Интранс Рисайклинг" ЕООД, с предмет на доставките - отпадна хартия, съдът е приел, че при ревизията е установено начисляването на данъка по предвидения ред, но правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4, вр. чл. 6 ЗДДС, поради липса на доказателства за транспортирането на стоката и за наличието на складова база за съхранението й, както и нает персонал за осъществяването на доставките. Тези изводи съдът е приел за опровергани от събраните доказателства. Неправилно, според съда, данъчните органи са приели, че непосочването на наемната площ в договора за наем на складова база, сключен между "А и М Металс Груп" ООД и "Интранс Рисайклинг" ЕООД води до извод за липса на складова база. Въз основа на договора е възникнало валидно облигационно правоотношение и в случай, че данъчните органи са се усъмнили относно възможността в този склад да се съберат огромните количества хартия по процесните фактури, то е следвало да извършат проверка на място, за да установят това обстоятелство. Същевременно съдът е посочил, че е налице характерната за този вид търговски обект динамика, като част от количествата се намират в активно движение, нормална практика е част от суровината да не достига изобщо до складовата база, а да се пренасочва в движение. Относно транспортирането на стоката съдът е направил извод, че според приетата от дружеството доставчик търговска политика, същото сключва договори със своите доставчици, при които транспортът е за сметка на продавача, което се установява и от представените договори с предходните доставчици "Максмед Рисайклинг" ЕООД и "Дарко трейд" ЕООД. Според съда реалността на доставките се потвърждава и от факта, че те са използвани от страна на жалбоподателя за извършване на последващи доставки, доказателства за което са представени в съдебното производство, като подробни констатации са направени и от вещото лице по съдебната експертиза, според които стоката, получена от "Инстранс Рисайклинг" ЕООД е предмет на последващи доставки към "Полисхарт" ООД, "Кнауф гипс фазер" АД, "Техарт" АД, "Унитрейд - БГ" ООД, и "Варант" АД. По съображения в този смисъл съдът е приел, че доставките са реално осъществени, а изводът на данъчните органи за липса на доказателства за осъществяването на сделките по смисъла на чл. 6 ЗДДС е неправилен и незаконосъобразен. Относно фактурите, издадени от "Хелиос стил" ЕООД съдът е приел, че е неправилен извода в ДРА относно неизпълнение на изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС и липса на доказателства за начисляване на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, както и за липса на реална доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Приел е за необоснован извода, че доставчика не може да бъде намерен на данъчния адрес, тъй като протокола за насрещна проверка не е подписан от независим свидетел, поради което не е изпълнено изискването по чл. 102, ал. 3 ДПК, а овен това през периода, през който са правени проверките на данъчния адрес на доставчика и са поставяни съобщенията по реда на чл. 50 ДПК - м. август и м. септември 2004 г., представители на доставчика са подавали справки-декларации по ДДС в същото данъчно подразделение, в което е извършена насрещната проверка. Изложено е в мотивите на решението, че според заключението на вещото лице за данъчни периоди м. 12/2003 г. и м. 05/2004 г. доставчикът "Хелиос стил"ООД е получил договорените средства за извършената работа по договора за изграждане на подкранов път за козлови кран, извършено е счетоводно отчитане на тези суми. Доколкото при самата ревизия е констатирано, че доставчикът е включил фактурите в дневниците за продажби и справките-декларации, то следва, че данъкът е начислен по реда на чл. 55, ал. 6 и чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Според съда налице са доказателства за осъществена сделка, предвид представения договор от 19.11.2003 г. с предмет извършване на изкопни и стоманобетонни работи, а именно - изграждането на път за кран козлови, представения в хода на производството протокол за извършена проверка № 0336150/19.10.2004 г. на ТДД София, доказващ неговото наличие на площадката в гр. София, ул. "Илиянци" № 6, както и представената декларация от управителя на дружеството доставчик и ордер за заплати, доказващи кадровата и техническа обезпеченост на доставчика за извършване на доставката. Относно доставката от "Метал Юм"ЕООД с предмет отпадна хартия съдът е приел, че неправилно са приложени разпоредбите на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС и чл. 6 ЗДДС, тъй като са представени доказателства за изкупуване на хартия от частни лица, платежни ведомости, договори на наети лица, доказателства относно лицата, осъществили работата по изкупуване и сортиране на хартията, относно изкупвателния пункт и договор за наем на недвижим имот. Пред съда са представени също доказателства за последваща продажба на стоката на "Кнау" ЕООД, "Полисхарт" ООД и "Гехарт" ООД. Относно фактура № 3138/01.06.2004 г., издадена от "предприятие за монтажни елементи"ООД съдът е приел, че неправилно е отказано право на данъчен кредит, тъй като според декларацията на управителя на дружеството доставчик и заключението на вещото лице, през същия данъчен период със същия предмет е издадена фактура № 3110/01.06.2004 г., която е била анулирана поради допусната техническа грешка в изписването на данъчния номер на получателя. Тази фактура погрешно е била включена в дневника за продажби вместо издадената повторно фактура със същия предмет - № 3138/01.06.04 г. Съдът е направил извода, че е доказано надлежно счетоводно отразяване на осъществените операции, поради което при постановения отказ на право на данъчен кредит би се получило необосновано обогатяване на фиска. Затова е приел, че неправилно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 2 ЗДДС. Относно фактурата, издадена от "Братя Илиопули"ООД за доставка на джет съдът е приел, че е установено използването на стоката за извършване на облагаеми доставки, поради което неправилно данъчните органи са отказали право на данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 5 ЗДДС. В тази връзка е посочил, че ревизираното лице притежава собствен водоем-рибарник към язовир "Антонивановци", като закупува и пуска в него зарибителен материал и реализира продажби на добития улов, за което са представени съответни фактури, наред с това за улова на рибата са поставяни мрежи чрез плавателен съд. Съдът е направил извода, че джета е използван за извършване на облагаеми доставки в областта на рибовъдството със стопанска цел - поставяне и ремонт на мрежи, разпръскване на храна, надзор на аквакултурите, контрол на рибната популация и т. н., поради което е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 5 ЗДДС. Относно фактурите, издадени от "електроснабдяване" ЕАД съдът е приел, че неправилно е отказано право на данъчен кредит поради нарушение на изискването по чл. 67, ал. 1 ЗДДС. Посочено е, че според изводите на вещото лице жалбоподателят е отразил фактурите в последващ данъчен период, затова не е налице основание за отказ на данъчен кредит. Съдът е изложил съображения, че късното начисляване на данъка не може да бъде приравнено на неначисляване на данъка. Настоящият касационен състав намира следното по така постановеното решение: Решението е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост в частта, с която съдът е отменил ДРА относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Интранс Рисайклинг" ЕООД, както следва: за данъчен период м. 06/2003 г. в размер на 341, 85 лв., за м. 07/2003 г. - 42532,07 лв., за м. 08/2003 г. - 57012,75 лв., за м. 09/2003 г. - 65098,33 лв., за м. 10/2003 г. - 48648,88 лв., за м. 12/2002 г. - 32234,37 лв., за м. 01/2004 г. - 3387, 10 лв. и за м. 02/2004 г. - 1893,18 лв. Правилно съдът е посочил в мотивите на решението, че правото на данъчен кредит не е признато на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, поради това че не са представени доказателства за наличие на складова база за съхранение на стоката и доказателства за транспортирането й, въз основа на което е направен извода, че не са осъществени реални доставки на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Правилно също така съдът е посочил какви са изискванията за да бъде установено реалното осъществяване на доставки. Необосновани от доказателствата по делото обаче са изводите на съда, че е доказано осъществяването на доставките. От доказателствата към административната преписка не се установява на доставчика ДИнтранс Рисайклинг"ЕООД да е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчния субект (ИПДПОДС), такова не е цитирано (по номер и дата) и в констатациите към данъчния ревизионен акт, както при описанието на извършените насрещни проверки (стр. 5, т. 9 от ДРА), така и в констатациите по месеци (стр. 21 и сл. ДРА). Поради това не може да бъде направена преценка дали ИПДПОДС е връчено на доставчика, което е основание за приложение на чл. 64, ал. 4, т. 4 ЗДДС и евентуално - ако е връчено, какви документи са изискани с него и дали са представени от доставчика. Същевременно в ДРА е направен извод за липса на реално осъществени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС и фактическите констатации в ДРА в тази връзка не са опровергани от ревизираното лице в производството по обжалване на ДРА, който е издаден при действието на ДПК (отм.) и поради това фактическите констатации в него се ползват с презумпцията за вярност по чл. 109, ал. 8 ДПК (отм.). Както е посочил и първоинстанционният съд, наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 ЗДДС, съдържаща легалното определение, според което данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 ЗДДС облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчно задължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 ЗДДС представлява доставката на стоки или услуги. Следователно, наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. В конкретния случай не е доказано прехвърлянето на собствеността върху стоката - отпадна хартия, от доставчика на ревизираното лице. Поради това че предмет на доставките са родово определени вещи, то за да се осъществи прехвърлянето на собствеността е необходимо вещите да се отделят от останалите вещи от същия род, чрез предаване, претегляне и т. н., което се доказва чрез съставени приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, стокови разписки, транспортни документи като товарителници, пътни листи и др., складови разписки при приемането им в склад и други подобни документи. По делото не са представени никакви документи от вида на посочените, чрез които да се установи прехвърлянето на собствеността. Безспорно е, че приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки или разписки за получаване не са представени, нито се твърди, че са били съставени. Липсват също така каквито и да било транспортни документи за доказване на транспортирането на стоката по пряката доставка от "Интранс Рисайклинг" ЕООД до ревизираното лице. По процесните доставки се касае за прехвърляне на собствеността върху голямо количество отпадна хартия (стотици тонове), поради което за транспортирането й очевидно са необходими товарни превозни средства, а предвид осъществяването на доставките през данъчни периоди от м. 06/2003 г. до м. 02/2004 г. транспортирането би следвало да се осъществява през тези периоди чрез съответния брой транспортни курсове в зависимост от вида и товароносимостта на транспортното средство. Първоинстанционният съд е направил необосновани изводи относно това, че е доказано транспортирането на стоката, като се е позовал единствено на твърденията на жалбоподателя, изразени в писмените му бележки, които съдът напълно е възприел, без да се съобрази с доказателствата по делото. В тази връзка следва да се отбележи, че по делото са представени договори между прекия доставчик "Интранс Рисайклинг" ЕООД и двама негови доставчици - съответно с "Дарко трейд" ЕООД от 01.06.2003 г. и с "Максмед Рисайклинг" ЕООД от 25.08.2003 г., за продажба на хартия, хартиени отпадъци и железни детайли, като и по двата договори има клауза, според която транспортирането на стоката е със средства и кадрови ресурс на продавача и се включва в цената на сделката. Очевидно е, че тези клаузи касаят конкретния договор, а не последващите доставки на същата стока. В договорите липсват уговорки, касаещи мястото на доставката, както и уговорки, че стоката ще бъде доставена до преработвателен завод. Затова необоснован е извода на съда, че с тези договори се установявало транспортирането на стоката по процесните фактури (издадени от "Интранс Рисайклинг" ЕООД на "Екомаркет" ЕООД) от предходния доставчик на стоката директно до преработвателен завод. Декларацията на управителя на "Интранс Рисайклинг" ЕООД, че дружеството разполага с кадрови ресурс за осъществяване на сделките не представлява доказателство за твърдяното обстоятелство. За установяване на кадрова обезпеченост следва да се представят договори за назначаване на лица по трудов договор със съответната специалност или граждански договори, доказателства за изплащане на съответни възнаграждения (трудови или по граждански договори/ и др. писмени документи, изходящи от счетоводството на доставчика, каквито по делото не са представени. В представените по делото разплащателни ведомости на "Интранс Рисайклинг" ЕООД няма означение на дата или месец, няма означения и на длъжности - само имена на повече от 280 физически лица, ЕГН, сума и подпис, а в представената изплащателна ведомост за м. 11/2003 г. има същите данни за повече от 50 лица, но не е ясно какво се установява с тези ведомости, тъй като не са ведомости за заплати. Необосновани са изводите на съда относно складирането на стоката. Безспорно е, че в представения договор от 10.06.2003 г. за наем на открита площ и складови помещения, с наемател - "Интранс Рисайклинг" ЕООД и наемодател "А и М Металс груп" ООД, действително не е посочена площта на наетите помещения. По делото липсват други доказателства, от които да се установи каква е площта на склада, което е можело да бъде установено чрез назначаване на вещо лице, но жалбоподателят не е направил искане в тази насока. Съдът е изложил принципни съображения за обичайната практика, че не цялата стока достига до складовата база и характерната за този вид търговски обект динамика, като част от количествата се намират в активно движение. Тези изводи на съда са възприети изцяло от писмените бележки на жалбоподателя, без да са налице никакви доказателства за приемане на стоките в склад, за изписването им и т. н. и за транспортирането им изобщо. Изводите на съда, свързани с последващото прехвърляне на собствеността на стоката, получена по доставките от "Интранс Рисайклинг" ЕООД също са необосновани, тъй като на първо място липсват доказателства, че стоката по процесните доставки е получена, а на следващо - липсват доказателства относно стоковата наличност и движението на стокови наличности при жалбоподателя, за да се прецени към съответния момент на прехвърляне на отпадна хартия от "Екомаркет" ЕООД на трети лица с какви наличности е разполагал и от какви доставки, предвид това че същият е получавал стока от същия вид и по други доставки. Осъществяването на последващи доставки със стоката може да се приеме като косвено доказателство за осъществяване на пряката доставка само ако съществуват доказателства, че се касае за една и съща стока, което предвид това че се касае за вещи определени само по своя род, може да се установи чрез проверка в счетоводството относно движението на стокови наличности и плащания, по съответните счетоводни сметки. Предвид изложените съображения съдът е постановил решението при неизяснена фактическа обстановка и съществени нарушения на съдопроизводствени правила, като е възприел заключението на вещото лице без да го обсъди с останалите доказателства по делото и доводите на страните, в нарушение на правилото по чл. 157, ал. 3 ГПК (отм.). Поради това решението в тази част следва да бъде отменено, а делото върнато на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК за ново разглеждане от друг състав на съда, при което следва да бъдат събрани обсъдените от вещото лице писмени доказателства, които са формирали изводите на вещото лице относно начина на транспортиране на стоката, относно начина на прехвърляне на собствеността на стоките, както и относно движението по съответните счетоводни сметки на стокови наличности и плащания за осъществените последващи прехвърляния. Следва също така да бъде поставена допълнителна задача на вещото лице да провери цялостно покупките и продажбите на отпадна хартия през ревизираните периоди, като провери количеството на закупувана отпадна хартия през периодите, през които са издадени фактурите от ДИнтранс Рисайклинг"ЕООД (м. 06/2003 г. - м. 02/2004 г.), да отчете наличностите на същата стока преди тази дата и да проследи последващите продажби от ревизираното дружество на трети лица на същата стока, като съобрази за всяка доставка предвид първичните счетоводни документи и счетоводните записвания какво количество стока е продадено, дали е било налично към съответната дата, съответно кога и от кого е придобито. По сходни съображения решението е неправилно и в частта, с която съдът е отменил ДРА относно непризнато право на данъчен кредит по фактура № 2416/03.07.2004 г., издадена от "Метал Юм" ЕООД с ДДС в размер на 3171,62 лв. Според констатациите в ДРА правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС като е прието, че не са представени доказателства за наличие на складова база за съхранение на стоките и не са налице достатъчно доказателства относно наличието на доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Безспорно е установено по делото, че данъкът по фактурата е начислен по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и е платен по "ДДС-сметка" на доставчика, както и че е платена цената по доставката, което е прието като констатации в ДРА. По делото обаче липсват доказателства за предаване на стоката по пряката доставка, удостоверена с фактурата, издадена от "матал Юм"ООД на ревизираното лице, като приемо - предавателни протоколи, кантарни бележки, складови разписки или други подобни, чрез които да се установи реалното предаване на стоката, предвид това че за родово определени вещи, каквито са стоките по процесната фактура - отпадна хартия, собствеността се прехвърля с отделянето на вещите от останалите вещи от същия род. По делото има доказателства, че доставчикът е изкупил отпадна хартия от физически лица, предвид представените протоколи за изкупуване, в които са посочени трите имена на лицата и техните ЕГН. В тези протоколи обаче липсват подписи на физическите лица, т. е. това не представляват приемо-предавателни протоколи, а само приемателни протоколи. Освен това липсват доказателства, че е осъществено плащане от "Метал Юм" ООД на физическите лица, тъй като в представените към всеки от петте протокола за изкупуване на хартия разходни касови ордери е посочено само името на лицето, което е изплатило сумите, няма име на лицето, на което са изплатени сумите (пише само "частни лица"), липсва дори подпис на лицето, на което е изплатена сумата. Същественото в тази връзка е това, че дори да се приеме, че с тези протоколи се установява изкупуването на хартия от "Метал Юм" ООД, от това не следва, че последният е продал същата стока (или друга от същия вид) на ревизираното лице. Както се посочи, липсват протоколи за приемане или предаване, складови разписка, липсват каквито и да било доказателства за транспортирането на стоката - касае се за около 100 това отпадна хартия, която според обясненията на доставчика "Метал Юм"ЕООД е транспортирана със средства на купувача, т. е. на ревизираното лице, но последното не е представило доказателства в тази връзка. Съдът е възприел извода на вещото лице, че стоката по процесната фактура е продадена от ревизираното лице на трети лица, но този извод е необоснован поради това че не е направена проверка относно движението на стоките от същия вид. Решението в тази част е постановено при неизяснена фактическа обстановка и съществени нарушения на съдопроизводствени правила по чл. 157, ал. 3 ГПК (отм.), поради което следва да бъде отменено, а делото върнато на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК за ново разглеждане от друг състав на съда, при което следва да бъдат събрани обсъдените от вещото лице писмени доказателства, които са формирали изводите на вещото лице относно начина на транспортиране на стоката, относно начина на прехвърляне на собствеността на стоките, както и относно движението по съответните счетоводни сметки на стокови наличности и плащания за осъществените последващи прехвърляния. Следва също така да бъде поставена допълнителна задача на вещото лице да провери цялостно покупките и продажбите на отпадна хартия през ревизираните периоди, като в тази връзка се имат предвид подробните указания, дадени по-горе в частта относно доставките от "Интранс Рисайклинг" ЕООД, касаещи същата по вид стока. В частта, с която съдът е отменил ДРА относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите издадени от "Хелиос стил" ООД решението също е неправилно. Според констатациите в ДРА, правото на данъчен кредит не е признато поради това, че доставчикът не е намерен на декларирания данъчен адрес, не е представил поисканите му документи и писмени обяснения, искането за които е връчено по реда на чл. 50 ДПК (отм.), в резултат на което не е установено дали ДДС е начислен в счетоводството по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и дали е осъществена реална доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Не е признато право на данъчен кредит за данъчен период м. 12/2003 г. в размер на 2402, 66 лв. и за м. 05/2004 г. в размер на 1630 лв. Неправилно първоинстанционният съд е приел, че протоколът за насрещна проверка не е подписан от независим свидетел. В мотивите не е конкретизирано за кой протокол (по номер и дата) става въпрос, но от приложените към административната преписка документи се установява, че и двата протокол за посещение на данъчен адрес обр. 20 - № 671/19.08.2004 г. и № 730/03.09.2004 г. са подписани от свидетеля Анита Цветанова Тончева, чийто адрес и ЕГН са посочени, протоколите са подписани и от двама данъчни инспектори, проверките съдържат и останалите реквизити по чл. 102, ал. 1 ДПК. Същото се отнася и за протоколите за поставяне и сваляне на съобщение по реда на чл. 50 ДПК - № 738/08.09.2004 г. и № 771/23.09.2004 г. Предвид изложеното, не е допуснато процесуално нарушение при връчване на искането за представяне на документи и писмени обяснения от данъчния субект по реда на чл. 50 ДПК. Обстоятелството, че доставчикът, чрез упълномощено лице е представял в данъчното подразделение справки-декларации по ЗДДС през периода, през който е търсен от данъчните органи на данъчния адрес, е без значение за редовността на връчването на ИПДПОДС. Връчването на съобщения и документи за целите на насрещна проверка и приемането на справки-декларации по ЗДДС се осъществяват от различни служители, както и на различни места. Освен това целта на посещението на данъчния адрес на доставчика е не просто да се провери дали се намира на адреса, а да се направи проверка в счетоводството му във връзка с процесната доставка. В конкретния случай, поради това че доставчикът не е открит на адреса и не е представил поисканите му документи и обяснения по делото е останал неизяснен въпроса дали ДДС е начислен в счетоводството на доставчика по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, както и дали е осъществена доставката на услуга. Тези обстоятелства не са доказани и в съдебното производство, като предвид събраните по делото доказателства и съобразно разпределението на доказателствената тежест, съдът е направил необосновани изводи в обратния смисъл. Начисляването на ДДС в счетоводството следва да бъде доказано чрез представяне на надлежно заверени извлечения от счетоводните регистри на съответния доставчик относно вписванията по сметка 4532 - Начислен данък за продажбите, както и по всички други кореспондиращи счетоводни сметки, по които са направени счетоводни записвания във връзка с осъществената стопанска операция, при редовно водено счетоводство съгласно изискването по чл. 146 ГПК (отм.), което да бъде проверено от вещо лице чрез съдебно-счетоводна експертиза. При изготвяне на заключението вещото лице следва да направи проверка в счетоводството на доставчика на данъчния адрес или на друг адрес, на който е установено, че се води счетоводството му, при която да извърши проверка по посочените по-горе регистри, както и първични и вторични счетоводните документи, въз основа на което да даде заключение дали данъкът е начислен в счетоводството съгласно изискването по чл. 55, ал. 6 ЗДДС и дали същото е водено редовно. В конкретния случай не е направена такава проверка, тъй като вещото лице не е посетило данъчния адрес на "Хелиос стил" ООД, включително и при изготвяне на допълнителното заключение. Посочило е, че е работило по отделни документи, представени му от счетоводна къща, обслужваща дружеството, като не е посочено нито името на счетоводната фирма, нито мястото, на което се намират документите, нито има конкретни данни за осъществените счетоводни записвани, както и извод за редовност на воденото счетоводство. Неправилно е становището на вещото лице, възприето и от съда, че за начисляването на данъка е достатъчно фактурите да се отразени в дневниците за продажби и справките - декларации. В разпоредбата на чл. 55, ал. 6 ЗДДС изрично е предвидено изискване за отразяване на данъка като задължение към бюджета в счетоводството на доставчика. По делото изобщо не е установено дали доставчика има заведено счетоводство като съвкупност от първични и вторични счетоводни документи и счетоводни регистри, за да могат да бъдат направени релевантни изводи относно редовността на счетоводните записвания. Липсата на начисляване на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС е достатъчно основание, за да бъде отказано право на данъчен кредит поради неизпълнение на изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Наред с това, неправилни са съображенията и направените извода на съда за наличие на доказателства за реално осъществяване на доставката. Предмет на доставката по фактурите са "СМР" (строително-монтажни работи), а според представения договор от 19.11.2003 г., сключен между "Екомаркет"ЕООД и "Хелиос стил" ЕООД е възложено извършването на СМР - строеж, съгласно одобрен конструктивен проект на подкранов път на кран козлови 12,5 т., с дължина 40 м., находящ се на гара Север. По делото не са представени доказателства за изпълнение на посочените в договора дейности за изграждането на покрановия път. Извършване на СМР се удостоверява с протокол обр. 19, какъвто в случая не е представен, нито се твърди, че съществува. Не са представени и други доказателства, които пряко или косвено да установяват реалното изпълнение на фактурираните СМР и то от лицето, посочено за доставчик в издадените фактури - "Хелиос стил"ООД. Необоснован е извода на съда, че съществуването на подкрановия път се установявало от протокол за проверка № 0336150/19.10.2004 г., съставен от ТДД - гр. София. От съдържанието на този протокол, който е представен по делото се установява, че при проверката е констатирано наличие на козлови кран, но не и на подкранов път за козлови кран, които несъмнено не представляват една и съща вещ или обект. Необосновани са също изводите на съда във връзка с наличието на доказателства за плащане на цената по доставката. Плащането представлява само изпълнение на престацията на една от страните по сделката, но то не доказва изпълнението на доставката на услуга, за която са издадени фактурите. Предвид изложените съображения, неправилно първоинстанционният съд е отменил ДРА в тази част. Относно фактурите, издадени от "Хелиос стил"ООД не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. 6 ЗДДС, както и изискването за осъществяване на реална доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Като е приел обратното съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и поради това че спорът в тази част е изяснен и не са налице основания за връщане на делото за ново разглеждане, следва да основание чл. 222, ал. 1 АПК да бъде постановено решение по същество, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против ДРА относно непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Хелиос стил"ООД за данъчни периоди м. 12/2003 г. и м. 05/2004 г., съответно в размер на 2402,66 лв. и 1630 лв. Относно частта, в която съдът е отменил ДРА за непризнато право на данъчен кредит по фактура № 3186/01.06.2004 г., издадена от "предприятие за монтажни елементи" ООД, решението е правилно. Безспорно е установено по делото чрез представените писмени доказателства и заключението на вещото лице, че през данъчен период м. 06/2004 г. е издадена фактура № 3110/01.06.2006 г. с предмет "авансово плащане по договор № 036/11.05.2004 г.", която е надлежно анулирана предвид това, че в нея е посочен погрешен данъчен номер на получателя по доставката. Тази фактура е отразена в дневника за продажби за данъчния период. Със същия предмет е издадена процесната фактура № 3186/01.06.2004 г., която обаче не е отразена в дневника за продажби. Установено е също, че в счетоводството е извършено съответно счетоводно отразяване на стопанската операция еднократно. Не се спори, че доставчикът е начислил данъка в счетоводството си. Предвид тези безспорни факти и обстоятелства, правилно съдът е достигнал до извода, че не е налице обстоятелство по чл. 65, ал. 4, т. 2 ЗДДС. Въпреки посочването на анулираната фактура в дневника за продажби, вместо издадената на нейно място данъчна фактура с правилно отразяване на данните на получателя по доставката, след като е налице начисляване в счетоводството за същия данъчен период както и отразяване на същия размер на дължимия ДДС по доставките както в дневника за продажбите, така и в справката декларация, правилно съдът е приел, че не е налице основание да бъде отказано право на данъчен кредит. Решението в тази част като правилно следва да бъде оставено в сила. В частта, с която съдът е отменил ДРА относно непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Електроснабдяване" ЕАД решението е неправилно. Според констатациите в ДРА правото на данъчен кредит е отказано поради това, че ревизираното лице не е упражнило правото на данъчен кредит в срока по чл. 67, ал. 1 ЗДДС. Установено е, че по фактура № 8841213/31.01.02 г. с ДДС 31, 21 лв. правото е декларирано през м. 06/2002 г., а по фактура № 2457689/30.06.2002 г. с ДДС 6, 63 лв. - през м. 10/2002 г. Следователно, правилен е извода на данъчните органи, че не е спазено изискването по чл. 67, ал. 1 ЗДДС, според което правото на приспадане на данъчен кредит възниква за данъчния период, през който е издадена данъчната фактура и се упражнява чрез осчетоводяването му и отразяването му в дневника за покупки и справката-декларация за този или в едни от следващите три данъчни периода. Чрез заключението на вещото лице не се опровергават фактическите констатации в ДРА, тъй като вещото лице само е посочило, че фактурите са отразени в дневниците за продажби, но не е посочило конкретен данъчен период, а от своя страна жалбоподателят не е представил копия от своите дневници за покупките, от които да се установява, че двете фактури са отразени в срока по чл. 67, ал. 1 ЗДДС. Съдът е постановил необосновано решение, като е приел, че срока е спазен. Наред с това съдът е изложил неотносими мотиви във връзка с по-късното начисляване на ДДС от доставчика. В случая изобщо не е налице подобна хипотеза, тъй като става въпрос за неспазване на срока за упражняване на право на данъчен кредит от самия жалбоподателя, а не от неговия доставчик. По изложените съображения решението в тази част е неправилно и следва да бъде отменено като вместо него бъде постановено решение по същество, с което бъде отхвърлена жалбата против ДРА в тази част. Относно фактура № 2996/21.06.2004 г., издадена от "Братя Илиопули"ООД за доставка на морски джет, решението е неправилно. С ДРА правото на данъчен кредит по тази фактура в размер на 4116,67 лв. не е признато поради това, че липсват доказателства за изпълнение на изискването по чл. 64, ал. 1, т. 5 ЗДДС - получената по облагаема доставка стока да е използвана, да се използва или да бъде използвана за извършване на облагаеми доставки. Не е подкрепен от доказателствата по делото извода на съда, че джета бил използван от ревизираното лице в стопански риболов и в частност - за поставяне и ремонт на мрежи, разпръскване на храна, надзор на аквакултурите, контрол на рибната популация. Съдът е възприел изцяло твърденията на жалбоподателя изразени в писмените му бележи, като е направил изводи за факти и обстоятелства, за които не са представени доказателства. Липсват доказателства жалбоподателят да е притежавал рибарник, представляващ голяма открита водна площ, както е приел съдът. В представения нот. акт № 62, том I, рег. № 102, дело № 146/23.03.2000 г., според който "Екомаркет" ЕООД е закупил рибарник "Антонивановци" - горна база, имотът е описан, като състоящ се от стопански двор и построените в него фуражна кухня, фуражен склад, трафопост, водопровод, електропровод и свързващия стопанския двор с главен път Девин - Кричим горски черен път с обща площ от 2083 кв. м., находящ се в землището на с. Михалково, при граници на имота - от три страни водна площ на язовир "Антонивановци" и от четвърта - горски фонд. Закупуването на зарибителен материал и продажбата на риба от страна на жалбоподателя не водят до извода, че зарибителния материал е бил разпръснат с джета, нито че рибата е била уловена с джета, съответно - транспортирана в мрежата с джета. Изводите на съда са в резултат на изразените от жалбоподателя съждения, които не са подкрепени с доказателства. Предвид естеството на въпросния морски джет и основното му предназначение - използване за развлекателни цели, то твърдението на жалбоподателя, че същият е бил използван в стопанския риболов би следвало да бъде доказано с надлежни доказателства. Фактът, че жалбоподателят е осъществявал развъждане на риба и улов на риба, дори и да се приемат за доказани, не доказват че за тези дейности е бил използван морски джет. Вещото лице е изложило в заключението си свободен разказ за използването на джета, който е изграден единствено на твърденията на жалбоподателя, не е подкрепен с писмени доказателства, нито с данни от счетоводството на жалбоподателя относно счетоводните записвания за отчетени разходи за джета (напр. за гориво и други материали), които да се отнесени по съответните сметки за производство на продукция (в случая на риба). Предвид изложеното, изводите на съда не се подкрепят от събраните по делото доказателства и са необосновани. Решението в тази част като неправилно следва да бъде отменено и вместо него постановено друго по същество, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против ДРА в тази част. Предвид изхода на спора с настоящото решение не се присъждат разноски по делото. Съобразно чл. 226, ал. 3 АПК разноските следва да бъдат възложени при новото разглеждане на делото. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 и ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение