Решение № 3304 от 25.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6158/2014 г.

Решение № 3304 от 25.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6158/2014 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП срещу Решение № 1834 от 21.03.2014 г. по адм. дело № 6930/2013 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 15 състав. С обжалваното решение по жалба на "Инфо Терра" ООД е отменен Ревизионен акт /РА / № К 2101107744 от 27.10.2011 г., издаден от Даниела Терзиева - главен инспектор по приходите в ТД на НАП София в частта, потвърден с Решение № 970 от 27.04.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" /сега "ОДОП"/- гр. София при ЦУ на НАП относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Вега Комерсиал О. К." ЕООД, "Трансгруп 2007" ЕООД, "И. Х. М. Груп" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Карбон Файбър" ЕООД, "Хермес Консулт" ЕООД, "Глав булгар Инженеринг" ЕООД, "Кри Д 2009" ЕООД, "Мед Ком" ЕООД и "Транс Строй Плюс" ЕООД. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението в, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът поддържа, че от съвкупната преценка на доказателствата по делото не се установява посочените доставчици да са извършили процесните доставки с получател "Инфо Терра" ООД. Поради липсата на действително извършени доставки РА се явява материално законосъобразен. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата на дружеството срещу процесния РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна - "Инфо Терра" ООД, представлявана от адв. Доросиев изразява подробно становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на решението. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Производството пред АССГ се е развило по реда на чл. 226 от АПК в изпълнение на указанията, дадени с Решение № 10063 от 04.07.2013 г. по адм. дело № 4057/2013 г. по описа на Върховен административен съд, VIII отделение. С цитираното решение касационната инстанция е отменила Решение № 7264 от 27.12.2012 г. по адм. дело № 5552/2012 г. по описа на АССГ, I отделение, 5 състав, с което е отхвърлена жалбата на "Инфо Терра" ООД срещу РА № К 2101107744 от 27.10.2011 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София досежно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Вега Комерсиал О. К." ЕООД, "Трансгруп 2007" ЕООД, "И. Х. М. Груп" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Карбон Файбър" ЕООД, "Хермес Консулт" ЕООД, "Глав булгар Инженеринг" ЕООД, "Кри Д 2009" ЕООД, "Мед Ком" ЕООД и "Транс Строй Плюс" ЕООД и е върнала делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, като са дадени указания да се съберат доказателства относно наличието на съответствие в счетоводството на дружеството между фактурите по справка по т. 11 от ИПДПОЛ № 4292 от 26.07.2011 г., като евентуално се допусне назначаването на допълнителна съчетоводна експертиза, която след преглед на съответната документация в счетоводството на съответните лица да отговора на въпроса за наличие на последващи облагаеми доставки от страна на "Инфо Терра" ООД. С процесния РА е отказано на "Инфо Терра" ООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Вега Комерсиал О. К." ЕООД, "Трансгруп 2007" ЕООД, "И. Х. М. Груп" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Карбон Файбър" ЕООД, "Хермес Консулт" ЕООД, "Глав булгар Инженеринг" ЕООД, "Кри Д 2009" ЕООД, "Мед Ком" ЕООД и "Транс Строй Плюс" ЕООД, за данъчни периоди м. 01.2008 г. до м. 12.2010 г. вкл. Установява се в хода на ревизията, че доставчиците не са открити на декларираните адреси за кореспонденция и ИПДПОЗЛ относно процесните доставки са връчени по реда на чл. 32 от ДОП Ревизиращият субект е представил копия от процесните фактури, приемо-предавателни протоколи, договори и платежни документи. Приходните органи са се съсредоточили върху въпроса дали доставчиците разполагат с необходимия кадрови ресурс за осъществяване на фактурираните услуги. Съгласно справка в информационната система на НАП към датигте на издаване на фактурите доставчиците са имали назначени работници на трудов договор, но те не са пряко относими към предмета на отделните услуги. За "Вега Комерсиал О. К." ЕООД е установено, че има назначени по трудов договор две лица на длъжности "Технически сътрудник" и "оператор компютри", като според договора доставчикът е следвало да изработи обемни рекламни надписи и рекламни карета за издания на възложителя и светещи рекламни надписи с луминисцентно осветление, което според ревизиращите не би могло да се извърши от две лица. За шест от доставчиците "Трансгруп 2007" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Карбон Файбър" ЕООД, "Транс Строй Плюс" ЕООД, "Глав булгар Инженеринг" ЕООД и "Кри Д 2009" ЕООД са имали назначени работници в областта на строителството, а предмета на доставките по фактурите, издадени от тези доставчици са свързани с осъществяване на рекламна дейност. За "Мед Ком" ЕООД е констатирано, че има назначено едно лице на длъжност "специалист". "И. Х. М. Груп" ЕООД е имало назначени лица на длъжности "кофражист", "машинист на еднокофов багер", "сценарист", "оператор анимационни филми", "общ работник" и др., а по договора за изработка същият е приел да изработи рекламни конструкции по спецификация, да изработи дизайнерски проект и да извърши предпечатна подготовка и книговезки услуги за издания на възложителя. Данъчните органи са установили, че дружествата не са подавали декларации обр. 6, както и декларации по чл. 73 от ЗДДФЛ, не са представени копия от сключените трудови договори, документи за изплащане на възнаграждения на лицата, за начисляване и внасяне на данък и осигуровки. В обобщение е формиран извод, че процесните доставчици не са разполагали с необходимия кадрови ресурс да осъществят фактурираните от тях услуги. Съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в законоустановената форма и при липса на съществени процесуални нарушения. Формирал е извода за за материална незаконосъобразност на РА на базата на събраните в хода на ревизията писмени доказателства / договори, анекси, приемо-предавателни протоколи/ и при кредитиране изводите на вещото лице по приетото заключение по ССчЕ, неоспорено от страните. Изложил е подробни съображения, че именно посочените във фактурите дружества като доставчици са осъществили процесните услуги. Настоящият съдебен състав намира, че решението е валидно, допустимо и правилно. Не е налице твърдяното в касационната жалба отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги - към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. За законосъобразното упражняване на правото на получател по една облагаема доставка на услуга да приспадне платения от него на доставчика му ДДС като данъчен кредит, предвид дефиницията на това понятие, съдържащо се в чл. 8, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, необходимо е по категоричен начин да се докаже, че фактурираните от доставчика услуги са реално извършени от него или негов подизпълнител. Това означава, че правото на данъчен кредит няма да възникне, а в случай, че се упражни, то ще е незаконосъобразно, ако се установи само, че услугите са договорени, съответно фактурирани, тъй като ЗДДС свързва това материално право с реалното извършване на услугата, а не само с постигнатото съгласие между страните по доставката. Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност съгласно правилата за доказване по чл. 154, ал. 1 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), във вр. с § 2 ДР ДОПК. Като се съобразят горецитираните норми и доказателствената тежест съобразно общото правило на чл. 170, ал. 1 от АПК, правилен е изводът на АССГ за незаконосъобразност на РА досежно отказаното на "Инфо Терра" ООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Вега Комерсиал О. К." ЕООД, "Трансгруп 2007" ЕООД, "И. Х. М. Груп" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Карбон Файбър" ЕООД, "Хермес Консулт" ЕООД, "Глав булгар Инженеринг" ЕООД, "Кри Д 2009" ЕООД, "Мед Ком" ЕООД и "Транс Строй Плюс" ЕООД. Касационната инстанция възприема изцяло мотивите на решаващия съд за отмяна на процесния РА. Основната водеща предпоставка за признаване правото на данъчен кредит е осъществяването на облагаема доставка. АССГ е разгледал обстойно и задълбочено всички писмени доказателства, представени в хода на ревизията, касаещи процесните доставки за всеки един от доставчиците, както и приетото по делото заключение по ССчЕ. Достигнал е до извода за материална незаконосъобразност на РА по съображения, че между страните по всяка доставка са налице писмени договори, анекси към тях, приемо-предавателни протоколи за престиране резултата от възложените услуги, включително и снимков материал за конкретно изработени рекламни продукти / рекламни табели, надписи и др./. Отделно от това съдът е кредитирал заключението по ССчЕ, от което се установява, че е налице съответствие между фактурираните услуги и тези, които получателят "Инфо Терра" ООД е престирал на своите възложители, т. е. налице са последващи облагаеми доставки. В тази връзка са изпълнени указанията, дадени с отменителното решение № 10063 от 04.07.2013 г. по адм. дело № 4057/2013 г. на Върховен административен съд, VIII отделение. Както е отразено в обжалваното решение, вещото лице е съобразило, че счетоводното законодателство не поставя изискване воденето на счетоводство да се осъществява по начин, че срещу покупните фактури да се осчетоводяват съответните продажни такива, но създадената оперативна отчетност позволява проследяването им. При осъществена проверка на място вещото лице е установило, че за всеки от доставчиците е създадено оперативно досие - включващо договор, анекс, протоколи, фактури за доставка и приложени към тях всички фактури за продажба, снимков материал за всяка от извършените услуги, надписани към коя продажна фактура се отнасят. Обосновано АССГ е приел, че анализът на констатациите на в. л. по ССчЕ и обсъждането на всички останали писмени доказателства води до извода за връзка и съответствие между договорите и анексите от една страна, и от друга страна, това, което е предадено като резултат на възложителите - рекламни надписи, рекламни карета, метални рамки за конструкционни пръти, предпечатни, книговезки услуги/. В решението си съдът е приел за неотносимо към спора относно предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит обстоятелството на неплащане от страна на работодателя на осигуровки на назначените работници, доколкото този факт е свързан с реализиране на отговорност спрямо работодателя съгласно разпоредбите на трудовото и осигурително законодателство. Съдът се е позовал на практиката на СЕС, според която Директива 2006/112/ ЕО поставя изискването лицето, което претендира правото на приспадане на данъчен кредит, да е получател на доставката на стока или услугата, а другото данъчно задължено лице да е реалният доставчик на доставката на стока или услуга. От друга страна, при мотивиране на извода си за незаконосъобразност на РА първоинстанционният съд е възприел за неправилен подхода на данъчните органи, че доколкото доставените на "Инфо Терра" ООД услуги не са били действително извършени от посочените във фактурите доставчици или от негови подизпълнители с оглед факта, че последните не са разполагали с необходимите персонал и материали, това е достатъчно да се изключи правото на приспадане на данъчен кредит на получателя на тези услуги. Както е посочено в обжалваното решение, нито в РД, нито в РА ревизиращите органи са формирали становище, че доставките на процесните услуги са извършени от различен от доставчика и от получателя субект. В този смисъл ако приходните органи са приемали, че дейностите по анексите са осъществени, т. е. реализирани са, но не от посочените доставчици, то е следвало да са налице конкретни данни или поне да е изразена позиция по този въпрос - дали "Инфо терра" ООД е изпълнил процесните услуги, респ. ако не е получателят по доставките, то кой е субектът, осъществил изпълнението. Такива констатации не се съдържат нито в РД, нито в РА. Правилно е позоваването на Решение на СЕС от 13 февруари 2004 г. по дело С-18/2013, което се явява приложимо в случая. С цитираното решение е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай няма данни и твърдения за данъчна измама, нито установеност от страна на приходните органи, че ДЗЛ е знаело за такава измама. Следователно, обоснован съобразно събраните по делото доказателства, преценени по отделно и в тяхната съвкупност, и при правилно приложение на материалния закон е крайният извод на АССГ за материална незаконосъобразност на оспорения РА, който настоящата касационна инстанция споделя. Съобразно изложеното касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП се явява неоснователна и обжалваното решение като правилно следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да се присъдят претендираните разноски за уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение в размер на 2000,00 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение