Решение № 4164 от 26.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16442/2013 г.

Решение № 4164 от 26.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16442/2013 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Диагностично-консултативен център - 29 - София" ЕООД срещу решение № 5713/29.08.2013 г. по адм. д. № 2713/12 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 2101106078/11.08.2011 г. на ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 2365/27.12.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София, сега с променено наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", с който са определени задължения за периодите от 01.01.2008 г. до 31.12.2010 г. по ЗДДФЛ в размер на 5 287,95 лв. и лихви - 1 079,77 лв., допълнителни задължения за вноски за ДОО в размер на 72 913,35 лв. и лихви - 30 646, 02 лв., за ЗО в размер на 14 577,83 лв. и лихви - 2 902,44 лв., вноски за фонд "Гарантиране вземанията на работници и служители по несъстоятелност" в размер на 527,39 лв. и лихви - 299,67 лв., вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване за универсален пенсионен фонд в размер на 1 597,32 лв. и лихви - 686,80 лв. и за процесионален пенсионен фонд в размер на 31,63 лв. и лихви - 8,29 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, процесуалните правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяната му и постановяване на друго по същество, с което да се отмени РА в обжалваната част. Претендират се направените по делото разноски. В съдебно заседание дружеството-касатор се представлява от надлежно упълномощен адв. Димитров, който поддържа касационната жалба. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител юрк. Кожухарова оспорва касационната жалба и желае решението да бъде оставено в сила като правилно. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура излага подробно мотивирано становище за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължения по ЗДДФЛ, по КСО, по ЗЗО във връзка със сключени граждански договори, които ревизиращият орган е квалифицирал като трудови такива. За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е обсъждал разпоредбите на чл. 258 - чл. 269 ЗЗД, регламентиращи правилата за договор за изработка и е съпоставил с изискванията по чл. 66 и чл. 68, ал. 1, т. 1 и 2 от КТ, въвеждащи предпоставките за трудови провоотношения и трудови договори. Обсъждал е съдържанието на сключените граждански договори и е извеждал изводи, че същите имат характер на трудови договори. Приел е за неоснователно възражението за липсата на компетентност на ревизиращите органи по приходите да установяват характера на граждански договори като трудови такива, поради неизпълнена процедура по чл. 405а КТ от компетентния за това орган - Главна инспекция по труда. В касационната жалба се акцентира на обстоятелството, че в някои от тези договори липсват подписи. В тази насока, от съда е констатирано, на първо място, наличието на подписи и така се отрича твърдението, че е допуснато нарушение във връзка с несъобразяване с тези материали по делото. А за други граждански договори, вкл. и тези, които не са подписани от двете страни, съдът се е позовал на факта, че същите са посочени в приложени справки за изплащане на възнаграждения, с което задълженията по тях са реализирани, като е престиран труд, респ. е изплатено възнаграждение, поради което това възражение е прието за неотносимо. Неоснователни са твърденията за допуснати съществени нарушения на процедурата в хода на административния процес. Основателно е възражението по същество за незаконосъобразност на определените задължения, поради неизпълнена процедура по чл. 405а КТ от компетентния за това орган - инспекцията по труда. Прилагането на материалите от проверката на Дирекция "Инспекция по труда" гр. София потвърждават факта, че протоколите за процесните договори са изготвени в период след ревизията и издаване на РА. Неправилни са изводите на съда, че действията на този контролен орган при условията на чл. 405а КТ са насочени единствено към защита на правата и интересите на работника, който поради своята зависимост от работодателя не е в състояние и не разполага с механизъм да наложи сключването на трудов договор. От своя страна, органите по приходите, определени в ДОПК съставят на физическите и на юридическите лица ревизионни актове, с които установяват задължения за данъци и осигурителни вноски. В тази си дейност те могат да констатират, че с привиден граждански договор е прикрито едно фактическо трудово отношение и съответно да приложат правилата, отнасящи се до трудовото правоотношение. Следователно, за осигуряването на дължимите плащания, в конкретния случай въобще не е необходимо издаване на формално постановление за обявяване съществуването на трудовото правоотношение. В този аспект, цитираните документи, съставени от органите по инспекция по труда не влияят на решаването на въпроса за характера на процесните отношения. Настоящият съдебен състав не споделя изложените мотиви и намира, че определените задължения за осигурителни вноски за ДОО, за вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване, вноски за здравно осигуряване са незаконосъобразно установени. От съществено значение за спора е анализът на относимите разпоредби, установяващи компетентния орган и редът за обявяване на даден договор за трудов. Органът по приходите не е овластен от закона да обявява даден договор за трудов. Това правомощие е предоставено от Кодекса на труда на други органи, различни от тези, които са извършили ревизията, а именно - компетентни са контролни органи на инспекцията по труда, а не органите по приходите. Съгласно разпоредбата на чл. 405а от Кодекса на труда (КТ), когато се установи, че работна сила се предоставя в нарушение на чл. 1, ал. 2 от КТ, съществуването на трудовото правоотношение се обявява с постановление, издадено от контролните органи на инспекцията по труда. В тези случаи съществуването на трудовото правоотношение може да се установява с всички доказателствени средства. В постановлението се определя началната дата на възникването на трудовото правоотношение. В случаите на предоставяне на работна сила в нарушение на чл. 1, ал. 2 от КТ единственият орган, овластен от специалната разпоредба на чл. 405а, ал. 1 от КТ да обяви съществуването на трудово правоотношение, е Инспекцията по труда, която е длъжна да издаде постановление и да го връчи на страните. Когато не е налице влязъл в сила индивидуален административен акт, издаден по реда на чл. 405а от КТ, третите лица не могат да се позовават на прикрито трудово правоотношение, а съдът - да замества компетентния административен орган в правомощията му по пътя на инцидентно произнасяне в производството по обжалване на други административни актове. Преюдициалният въпрос за правното естество на правоотношенията следва да бъде разрешен по специфичния ред, установен от чл. 405а от КТ. В случая няма данни за извършени проверки за ревизираните периоди от съответната инспекция по труда или данни за констатирани нарушения на нормативни актове за безопасността на труда или за издадени предписания, липсват констатации за наличие на граждански договори, които по характеристики представляват прикрити трудови договори. Не са издавани протоколи за ревизираните периоди от 01.01.2008 г. до 31.12.2010 г. за обявяването на гражданските договори от процесните, за трудови договори по предвидения в закона ред от овластения от закона орган - инспекцията по труда. По делото е представен Протокол от 07.12.2011 г. за извършена проверка на "Диагностично-консултативен център - 29 - София" ЕООД за спазване на трудовото законодателство, извършена от комисия от специалисти при ИА "Главна инспекция по труда" към МТСП. Видно от протокола компетентните органи са констатирали нарушения на трудовото законодателство, като установени трудови правоотношения не са уредени по съответния ред, за което са издадени предписания за сключване на трудови договори, като е определен и срок за изпълнение. Във връзка с издадения протокол и дадените задължителни предписания, са сключени трудови договори между "Диагностично-консултативен център - 29 - София" ЕООД и съответните лица, представени по делото с дати от 07.12.2011 г. Този протокол няма обратно действие за периоди преди издаването му, каквито са ревизираните периоди от 01.01.2008 г. до 31.12.2010 г. До издаването на протокола от 07.12.2011 г. от компетентни лица от ИА "Главна инспекция по труда" към МТСП, не е налице установяване по съответния ред на чл. 405а КТ, че сключените граждански договори имат характер на трудови такива, така че за ревизираните периоди от 01.01.2008 г. до 31.12.2010 г. липсва надлежно проведена процедура от компетентни органи с предписание за сключване на трудови договори, поради което и за неопровергани по съответния ред правоотношения по сключени граждански договори, не се дължат съответни данъци по ЗДДФЛ и задължения по КСО, каквито са установени незаконосъобразно с процесния РА. Установяването на правоотношения по граждански договор като трудов е преюдициален въпрос по отношение определяне с ревизионен акт от органите по приходите на задължения по КСО. Едва след изпълнение на тази специална и отделна процедура по чл. 405а от КТ и то от овластения за това орган, завършила с издаден протокол за обявяване на дадени правоотношения по конкретни граждански договори за трудови правоотношения, органът по приходите може да определя задължения, произтичащи от тези договори за данъци и за осигурителни вноски за довнасяне на база плащанията по договорите, които са обявени за трудови по обсъдения по-горе ред. Органът по приходите не е компетентния орган да обявява за трудови, правоотношения по граждански договори, вследствие на което, установените задължения на тази база са незаконосъобразни. В този смисъл са постановени решения по адм. д. № 12986/09 г., по адм. д. № 7176/04 г. и по адм. д. № 10311/13 г. на Върховния административен съд, които настоящия съдебен състав споделя. В обратния смисъл са постановени решения по адм. д. № 11484/05 г., по адм. д. № 9711/06 г., по адм. д. № 7434/10 г. и по адм. д. № 324/11 г. на Върховния административен съд. По изложените съображения, обжалваното решение на АС София-град следва да се отмени и вместо него се постанови друго, с което да се отмени като незаконосъобразен РА. При този изход на спора следва да се отмени присъденото юрисконсултско възнаграждение в полза на Дирекция "ОДОП" - София и съответно - да се осъди Дирекция "ОДОП" - София да заплати разноски по делото в размер на 5 075 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение