Решение № 5684 от 12.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1647/2015 г.

Решение № 5684 от 12.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1647/2015 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ срещу решение № 8147/23.12.2014 г., постановено по адм. д. № 837/2014 г., по описа на Административен съд София-град /АССГ/, 42-и състав, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 2021108236 от 20.10.2011 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София-град, потвърден с Решение № 798/10.04.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП. С РА е отказано на "Флоранс-91" ООД право на приспадане на данъчен кредит в размер на 65893, 60 лв по фактури, издадени от "Трансгруп 2007" ЕООД и "Карбон Файбър" ЕООД, ведно с начислените лихви. Касаторът излага доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на процесуалните правила и материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Изтъква се, че съдът неправилно приел реалност на процесните доставки, като за целта неправилно преценил доказателствена сила на представените доказателства; съответно не формирал правилни изводи при прилагане на материалния закон. Поради това касаторът моли да бъде отменено решението на АССГ и да се постанови решение, с което жалбата на " Флоранс-91" ООД да се отхвърли изцяло. Претендират се разноски. Ответникът - "Флоранс-91" ООД оспорва касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Пред първоинстанционния съд е установено, че основната дейност на "Флоранс-91" ООД през ревизирания период е изграждане на електрически съоръжения, доставка и монтаж на трафопостове и изработка на ел. табла. С издадения ревизионен акт органът по приходите е отказал правото на данъчен кредит в размер на 54040, 24 лв по фактури с предмет различни видове СМР - подробно описани във фактурите, с доставчик "Трансгруп 2007" ЕООД. Към фактурите съответно са представени договори за СМР и актове образец 19, както и доказателства за плащане За процесния период доставчикът е разполагал с 59 лица по трудов договор, от които 56 работници в строителството, архитект жилищно промишлено и пътно строителство, технически ръководител, електромонтьор строителен, за които са начислявани осигурителни вноски. С РА е отказано и право на приспадане на данъчен кредит в размер на 11853,36 лв по фактури, издадени от "Карбон Файбър" ЕООД, всички с предмет различни видове СМР съгласно конкретни договори и протоколи, представени по делото. В хода на ревизията и двамата доставчици не са представили изисканите от тях книжа поради изземването им във връзка с извършвано разследване. Пред следствените органи управителите и еднолични собственици на дружествата - Борислав Стефанов и Веселин Илиев, и двамата с присъди за различни престъпления, са декларирали, че те са регистрирани на тяхно име без знанието и съгласието им, не извършват реална търговска дейност, а иззетите книжа също са съставени без тяхно знание и съгласие. Съдът обаче е счел, че тези данни не кореспондират с останалия доказателствен материал. Изслушана е съдебно-почеркова експертиза, която е потвърдила, че фактурите и договорите са подписани съответно от управителите и еднолични собственици на дружествата - Борислав Стефанов и Веселин Илиев. От заключението на съдебно-техническата експертиза, кредитирано от съда и неоспорено от страните, се установява че реално изпълнените видове работи на място съответстват на тези, отразени в протоколите обр. 19 и фактурите на доставчиците на жалбоподателя. От кредитираното и неоспорено заключение на съдебно-счетоводната експертиза е установено, че всички спорни фактури са издадени въз основата на сключени договори с доставчиците. За извършените работи, вложените материали и труд при изпълнението на договорите са представени, подписани от страните по договорите, актове обр. 19 и количествено-стойностни сметки, посочени в табличен вид. Счетоводното отразяване на доставките при жалбоподателя е отразено в хронологичните и аналитичните счетоводни записвания по счетоводни сметки 401, 4531, 501, 503, 602. Не може да се установи счетоводното отразяване при доставчиците и дали има отчетени приходи от доставките, поради изземване на документацията на дружеството във връзка с образувано досъдебно производство № 46/2010 г. по прокурорска преписка № 4-1970/2010 г. Фактурите са включени със същите данни в дневниците за продажби на доставчиците. По фактурите има разплащане. Вещото лице е констатирало, че дружествата са разполагали с персонал за извършване на СМР, но не е могло да установи дали доставчиците са притежавали собствени, или наети складови помещения, машини и съоръжения и какви счетоводни записвания има във връзка с тях, поради изземване на документацията им във връзка с образуваното досъдебно производство. Съгласно заключението транспортът на строителните материали е за сметка на ревизираното лице, което е използвало собствен товарен автомобил, както и транспортни услуги от различни доставчици в зависимост от спецификата на превозваните строителни материали, срещу което са издавани фактури, съответно осчетоводени и платени. Вещото лице е проследило наличието на съответствие между фактурираните СМР и СМР отразени в Протокол обр. 19 и други подобни. Констатирани са минимални разлики само по две от фактурите. Воденето от ревизираното лице счетоводство е съобразено с основните принципи на Закона за счетоводството. В хода на съдебното производството ревизираното лице е представило и доказателства за последващи доставки към свои възложители, кореспондиращи на процесните доставки. Разпитани са и петима свидетели, които са потвърдили реалността на доставките и показанията им са кредитирани, като кореспондиращи помежду си и с останалия доказателствен материал. При тези данни касационната инстанция изцяло споделя изводите на АССГ за реалност на доставките на услуги. Не са налице посочените касационни основания - съществени процесуални нарушения и нарушение на материалния закон. Решението е постановено след задълбочено проучване на доказателствения материал, въз основа на което, при спазване правилата на логиката, са направени верни фактически изводи. Правилно е приложен и ЗДДС. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. В случая спорните фактури отговарят на изискванията на чл. 7 от Закона за счетоводството и чл. 71, т. 1 ЗДДС, а реалността на доставките, като условие за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 9, ал. 1, вр. чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, е доказана в процеса. Ответникът по касация е представил доказателства, в съответствие с възложената му доказателствена тежест, от които се установява реалното осъществяване на фактурираните доставки. Затова законосъобразни са изводите на съда, че са били налице предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит. Обстоятелството, че всички приложени по делото доказателства, включително договори и приложения към тях, са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, не може да бъде само по себе си основание за отказ за признаване на право на данъчен кредит. Действително, такива са повечето документи, които ревизиращите органи и съдът изследват във връзка с реалността на доставките при преценката относно възникването на правото на данъчен кредит. Именно предвид характеристиката на тези документи, от съществено значение е обсъждането на доказателствения материал в неговата съвкупност. При положение, че се касае за документи без материална доказателствена сила, е необходимо те да са точни, конкретни, изчерпателни и да е налице пълно съответствие относно стопанските операции, отразени в тях, така че да може да бъде проследена по един несъмнен начин непрекъсваема верига от обстоятелства, водещи до единствено възможен извод за осъществяване на съответната доставка. В случая са налице именно такива доказателства, като допълнително в хода на процеса съдът е попълнил пропуските на органите по приходите по изясняване на фактическата обстановка, като е назначил експертизи, чрез които е установена реалността на извършените доставки. Заключенията по тези експертизи не са оспорени в предвидения от закона срок и правилно са кредитирани от съда. Доводите, изложени срещу експертните заключения едва в хода по същество, не почиват на реално оспорване на заключенията, нито на активно поведение в процеса. Установено е, че процесните фактури са оформени съгласно Закона за счетоводството. В тях и в протоколите са индивидуализирани вида, количеството и стойностите на извършените СМР, както и обектите, на който са извършени същите. За доставките е доказано разплащане, което е индиция за реални търговски взаимоотношения между страните по договорите. Представените и неоспорени от ответника протоколи обр. 19 сочат, че обективно съществуващите облигационни връзки между страните по договорите са се въплътили в действително изпълнение. Ревизираното лице е приело строителните работи от изпълнителя, който фактически ги е извършил. Според експертното заключение, изпълнените на място СМР кореспондират по вид и количество на фактурираните. Протокол обр. 19, уреждащ предаването на строежа и строителната документация от строителя на инвеститора, е регламентиран в отменената Наредба № 7/22.05.2001 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, като е бил задължителен до 2003 г. С приемането на Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството той вече не е законово уреден, но неговото прилагане продължава, ако инвеститорът и строителят държат на него. Той е желателен при уреждане на взаимоотношенията между възложителя и изпълнителя на видове СМР и се прилага въз основа на постигнатите между тях договорености. По същество протокол - акт 19 е документ, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство. Той е първичен счетоводен документ, но тъй като реквизитите му не са уредени нормативно, те се ограничават до тези, с които може еднозначно да се опише стопанската операция. На практика същият представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. От така разкритата същност на документа, и тъй като той изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, следва да се направи извод за доказано с неоспорени документи изпълнение на фактурираните СМР. Един от основните спорни моменти по отношение на доставките на СМР е именно кадровата и техническа обезпеченост на изпълнителя да осигури достатъчно работна сила, която има и необходимата квалификация да извърши описаните СМР. В случая и това фактическо обстоятелство е доказано, както посредством писмените доказателства, така и чрез експертното заключение и разпита на свидетели. Както Съдът на ЕС многократно изтъква в практиката си /решенията по делата "Боник", "Фирин", "ЛВК-56" ЕООД, "Евита-К" и цитираната в тях практика и др./, режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. Съгласно решението по делото "Макс Пен" ЕООД - реш. по дело С-18/13 от 13.02.2014 г. обаче, именно данъчна измама трябва да бъде доказана във връзка с твърденията за липса на материална или кадрова обезпеченост, както и при евентуални пропуски в счетоводната отчетност на доставчиците. При липса на установена данъчна измама, такива пропуски сами по себе си не могат да бъдат основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице. По изложените съображения, решението на Административен съд - София-град не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. Пред настоящата инстанция ответникът по касация не претендира разноски, поради което съдът не присъжда такива. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,