Решение № 12673 от 15.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6430/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на началник отдел Оперативни дейности - гр. Бургас в Главна дирекция (ГД) Фискален контрол при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), подадена чрез процесуален представител главен юрисконсулт Е. Егов, срещу Решение 69 от 18.05.2023 г., постановено по адм. дело 80/2023 г. по описа на Административен съд (АС) Ямбол, с което е отменена Заповед за налагане на принудителна административна мярка (ПАМ) ФК-25-0093335/02.02.2023 г. издадена от началник отдел Оперативни дейности гр. Бургас, дирекция Оперативни дейности , главна дирекция (ГД) Фискален контрол в ЦУ на НАП, и НАП е осъдена да заплати в полза на Зарама 2020 ЕООД разноски по делото в размер на 650,00 лева. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение като постановено при допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон, както и при необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се доводи, че неправилно административният съд е приел оспорената заповед за незаконосъобразна и като такава следва да бъде отменена. Навеждат се аргументи, че при издаване на заповедта е спазено изискването за мотивиране на същата, а срокът за налагането ѝ е съразмерен и съобразен с вида и характера на осъществяваната търговска дейност, при отчитане на тежестта на извършеното нарушение и последиците от него. Посочва се също така, че постановената заповед за налагане на ПАМ е в съответствие и с преследваната от закона цел. В заключение се иска отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго, с което да се потвърди Заповедта за налагане на ПАМ. Претендира се заплащане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът Зарама 2020 ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Ямбол, [адрес], представлявано от Х. Пехливанов, чрез процесуалния си представител адв. И. Гиргинова, оспорва основателността на касационната жалба по съображения, изложени в писмен отговор. Претендира присъждане на разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция, съгласно представен договор за правна защита и съдействие. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото, и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, срещу съдебен акт, който подлежи на касационно обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна по следните съображения: Предмет на оспорване пред АС - Ямбол е била Заповед за налагане на ПАМ ФК-25-0093335/02.02.2023 г. издадена от началник отдел Оперативни дейности гр. Бургас, дирекция Оперативни дейности , ГД Фискален контрол в ЦУ на НАП, с която на Зарама 2020 ЕООД на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а и чл. 187 от ЗДДС е постановена ПАМ запечатване на търговски обект магазин за плод и зеленчук, находящ се в гр. Ямбол, ул. Стефан Караджа 35, стопанисван от: Зарама 2020" ЕООД, с [ЕИК], и забрана за достъп до него за срок от 14 дни. С оспореното в настоящото производство решение, АС - Ямбол е отменил заповедта за налагане на ПАМ. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспорената заповед е издадена от компетентен орган, в предписаната от закона форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но в противоречие с материалния закон и целите му. Административният съд е приел за безспорно установено, че на 31.01.2023 г., в 12:40 ч., при извършена проверка от органи по приходите в търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС магазин за плод и зеленчук, находящ се в гр. Ямбол, ул. Стефан Караджа 35, стопанисван от ЗАРАМА 2020 ЕООД, е извършено нарушение на чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ за регистриране и отчитане на продажбите в търговските обекти чрез фискални устройства, а именно, че при извършена контролна покупка на 50 гр. сурови бадеми и 60 гр. сурови лешници (смес) на обща стойност 2,65 лева, заплатени в брой от проверяващия екип, не е издадена фискална касова бележка (ФКБ) от монтираното и работещо в обекта фискално устройство (ФУ) модел Datecs DP-150, ИН на ФУ: DT767216 и ФП 02842965, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки, отговарящ на изискванията на Наредба Н-18/2006 г., като след легитимацията на проверяващия от ФУ е отпечатан е отпечатан дневен финансов отчет (ДФО) с 0017897/31.01.2023 г., както и Контролна лента на електронен носител (KЛЕН) за дата 31.01.2023 г., от които е видно, че сумата от 2,65 лева не е отразена като регистрирана чрез издаване на фискален бон в момента на плащане на сумата. Констатираните с проверката обстоятелствата са отразени в протокол за извършена проверка (ПИП) серия АА 0093335/31.01.2023 г. При тези факти, съдът е приел, че допуснатото нарушение попада в хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а ЗДДС, като ПАМ се налага по отношение на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка (продажба). Според първоинстанционния съд, обаче, изложените от органа мотиви досежно продължителността на срока са общо формулирани формални изявления и нямат характер на същински мотиви като правни и фактически основания относно целите на ПАМ. Прието е, че посочените в мотивите на заповедта обстоятелства не могат да обосноват конкретния срок на мярката, като наред с това не става ясно как е определена продължителността му, респективно за кои обстоятелства е прието, че са от значение и каква е отредената им тежест. На следващо място първостепенният съд е приел, че доколкото в случая заповедта е издадена само при съобразяването на общо формулиран обществен интерес от налагането ѝ, без да е направена преценка на баланса между личните и обществени интереси, то при избора на продължителност на срока на действие на ПАМ, административният орган е нарушил принципа на съразмерност, залегнал в чл. 6 от АПК. В заключение съдът е приел, че липсата на мотиви или излагането на бланкетни такива относно срока, за който се прилага ПАМ, е нарушение на изискванията за форма на административния акт, засягащо надлежното упражняване на оперативната самостоятелност по чл. 169 от АПК, съответствието на наложената принудителна административна мярка с целите по чл. 22 от Закона за административните нарушения и наказания (ЗАНН) и принципа за съразмерност по чл. 6 от АПК, поради което е направен краен извод за незаконосъобразност на оспорената заповед за налагане на ПАМ, обуславяща необходимостта от нейната отмяна. Решението на АС - Ямбол е валидно, допустимо, но неправилно. На първо място следва да се посочи, че съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а ЗДДС принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до един месец, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. В нормата на чл. 118, ал. 1 ЗДДС е предвидено задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Наред с изложеното следва да се посочи, че по силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/2006 г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. Съобразно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС лицата по чл. 3 са длъжни да монтират, въведат в експлоатация и използват регистрирани в НАП ФУ/ИАСУТД от датата на започване на дейността на обекта. Съобразно чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. - независимо от документирането с първичен счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 - за всяко плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1. В случая от събраните по делото доказателства по несъмнен начин се установява описаната в обжалваната заповед фактическа обстановка, а именно, че при извършена на 31.01.2023 г., в 12:40 ч., контролна покупка в търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС магазин за плод и зеленчук, находящ се в гр. Ямбол, ул. Стефан Караджа 35, стопанисван от ЗАРАМА 2020 ЕООД, на 50 гр. сурови бадеми и 60 гр. сурови лешници (смес) на обща стойност 2,65 лева, заплатени в брой от проверяващия екип, е констатирано, че не е издадена ФКБ от монтираното и работещо в обекта ФУ модел Datecs DP-150, ИН на ФУ: DT767216 и ФП 02842965, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки, каквото е нормативно установено задължение на търговеца, регламентирано в разпоредбите на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС и чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/2006 г. Посочените обстоятелства са отразени в ПИП серия АА 0093335/31.01.2023 г., подписан без възражения от управителя на дружеството, като нарушението се установява от представените по делото разпечатки на ДФО с 0017897/31.01.2023 г. и KЛЕН за дата 31.01.2023 г., от които е видно, че сумата от 2,65 лева не е отразена като регистрирана чрез издаване на фискален бон в момента на плащане на сумата. С оглед на това първоинстанционният съд правилно е приел, че допуснатото нарушение попада в хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС ПАМ се налага по отношение на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка (продажба). Административният орган действа при условията на обвързана компетентност, т. е. при допуснато нарушение той е длъжен да издаде заповед за прилагане на принудителна административна мярка. Неправилно, обаче, административният съд е приел, че при определяне на срока на мярката са изложени бланкетни, общо формулирани мотиви, както и че така определяният срок не е в съответствие с целите по чл. 22 от ЗАНН и нарушава принципа за съразмерност, установен с чл. 6, ал. 2 от АПК. Видно от оспорената заповед, същата съдържа ясни мотиви относно срока, за който се налага заповедта тежестта на извършеното нарушение и последиците от него, вида и характера на търговската дейност, създадената организация на работа, позволяваща неправилно отчитане на продажбите, липсата на организация за създаване на условия търговския обект да се ръководи и да се организира дейността в него в съответствие с изискванията на Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ, както и невъзможността за проследяване на реализираните обороти. Съобразени са средно-дневния оборот на стойност 142,20 лева, декларираните финансови резултати от дейността на дружеството по години, а именно: данъчна печалба за 2021 г. - 47,35 лева; 2020 г. - 414,25 лева, 2019 г. 00,00 лева, както и обстоятелството, че при проверката е установена положителна касова разлика между разчетената касова наличност от ФУ и фактическата наличност в размер на 95,78 лева, което представлява индиция, че допуснатото нарушение не е еднократно и са извършени и други продажби, приходите от които са останали неотчетени. Посочените обстоятелства в своята съвкупност налагат извода, че накърнените обществени отношения във връзка с отчитане на реализираните обороти от стопанския субект не се свеждат само до сумата 2,65 лева, тъй като установената положителна касова разлика свидетелства за системност на нарушенията от този вид, поради което обосновано същата е отчетена при определяне на срока на продължителност на мярката. Правилно и при съобразяване на обстоятелството, че така създадената организация в обекта води до укриване на приходи, а оттам и до отклонение от данъчно облагане, е определен 14-дневен срок на мярката. От своя страна - фактът, че този срок е определен към средния размер, удостоверява и спазването на принципа на съразмерност, заложен в чл. 6 от АПК, тъй като по-кратък срок би бил несъвместим с извършеното нарушение. Следва да се посочи, че наложената ПАМ съответства и на чл. 22 от ЗАНН - за предотвратяване и преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях. Възприемайки извършеното нарушение на цитираната разпоредба от наредбата, като източник на правомощието си по чл. 186, ал. 3 във връзка с ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС, касаторът, в условията на обвързана компетентност, е издал утежняващия административен акт, чието съдържание е запечатването на търговския обект, в който е осъществена противоправната деятелност. Съдържанието на ПАМ и предпоставките за налагането я определят като превантивна и преустановителна. Такива цели преследва и оспорената заповед на началник отдел Оперативни дейности - гр. Бургас в ГД Фискален контрол при ЦУ на НАП. По тези съображения, обжалваното решение като неправилно следва да се отмени и се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Зарама 2020 ЕООД срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка ФК-25-0093335/02.02.2023 г. издадена от началник отдел Оперативни дейности гр. Бургас, дирекция Оперативни дейности , главна дирекция Фискален контрол в Централно управление на Национална агенция за приходите. При този изход на спора, основателна е претенцията на касатора за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за всяка от двете инстанции. Ответното по касация дружество - Зарама 2020 ЕООД следва да бъде осъдено да заплати в полза на НАП гр. София разноски по делото в общ размер от 400,00 лева, от които по 200,00 лева юрисконсултско възнаграждение за всяка от двете инстанции, определено при условията на чл. 143, ал. 4 от АПК, във връзка с чл. 78, ал. 8 от ГПК, с чл. 144 от АПК, с чл. 37, ал. 1 от ЗПП и с чл. 24 от Наредбата за заплащането на правната помощ. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,