Решение № 14588 от 4.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3602/2014 г.

Решение № 14588 от 4.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3602/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 и чл. 129, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София срещу решение № 384 от 21.01.2014 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 4896 по описа за 2012 г., с което е отменен мълчалив отказ на орган по приходите при ТД на НАП "ГДО" София по искане на "Овергаз Инк" АД с вх. № 26-0-20720/22.12.2011 г. и постановеният по същото искане акт за прихващане или възстановяване № 1200450/06.02.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП "ГДО" София и е разпоредено връщане на преписката на органа по приходите за постановяване на АПВ съобразен с дадените указания по тълкуването и прилагането на закона. Заявяват се трите категории касационни основания за неправилност на съдебното решение по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора заявените от данъчния субект за възстановяване суми не са определени със съдебен акт, тъй като са извън предмета на представените решения на АССГ и на ВАС, а представляват неправилно фактуриран ДДС по четири фактури, като три от тях са издадени в данъчни периоди в обхвата на приключила със стабилен в тази част РА, а четвъртата е извън ревизирания период. Обуславя съществуването на правото на възстановяване на недължимо платен ДДС от спазването на реда за анулиране на фактурите с неправомерно начислен ДДС по реда на чл. 116 от ЗДДС и приложение № 12 към ППЗДДС. Иска отмяна на решението, а имплицитно и отхвърляне на жалбата срещу мълчаливия и изричния административни актове. Претендират се деловодни разноски. Ответникът по касация - "Овергаз Инк" АД, чрез повереника си юрисконсулт Николов, отрича основателността жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. За да отмени мълчаливия и последвалия го изричен отказ на органа по приходите да възстанови писканите от "Овергаз Инк" АД суми, първостепенният съд е приел, че в мотивите на решение № 3527/08.11.2010 г. на АССГ по адм. д. № 531/2010 г. се съдържат изводи за недължимо начисляване от дружеството на ДДС по фактури за получени от него след 01.01.2007 г. аванси за доставка на ЕРЕ /единици редуцирани емисии/ към холандското дружество "Senternovem Beleid". Според него така е формирана сила на пресъдено нещо по спора за съществуването на задължение за ДДС за тези доставки. Правото на възстановяване на недължимо платения данък не било изключено от факта, че три от фактурите са в обхвата на ревизирани периоди, в които с влезлият в сила РА не е извършена корекция на декларираните от жалбоподателя резултати. Като пречка за възстановяването не е приет и пропускът на данъчния субект да анулира фактурите по реда на чл. 116 от ЗДДС и да извърши отбелязванията по приложение № 12 от ППЗДДС. Решаващият извод на съда е за съществуващо у администрацията задължение по искане за възстановяване на неправомерно начислен и внесен данък да укаже на заявителя необходимите действия по прилагане на механизма за възстановяване, вместо да откаже възстановяването. Решението е неправилно в частта за отмяна на отказите за възстановяване на неправомерно начислен ДДС по фактури № 0...1086/30.08.2007 г.; № 0000200656/03.01.2008 г. и № 0...3014/10.06.2008 г. и правилно в останалата част. Обратно на приетото от административния съд, не е решен със силата на пресъдено нещо спорът относно дължимото начисляване от "Овергаз Инк" АД на ДДС за получени от него аванси след 01.01.2007 г. по договори за доставка на ЕРЕ с холандското дружество "Сентерновем". Само в мотивите на решение № 3527/08.11.2010 г. на АССГ по адм. д. № 531/2010 г. има съждения за погрешно начисляване на ДДС от дружеството във връзка с авансите по доставки на ЕРЕ. С решението на АССГ е отменен РА № 290900096/08.06.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" гр. София в частта му, с която на "Овергаз Инк" АД е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер 276 097.99 лева по фактури, издадени от "Газтек БГ" АД за изготвени екологични проекти по договори с Холандия за продажба на ЕРЕ и е определен допълнителен корпоративен данък за 2007 г. в размер 291 198.06 лева и е отхвърлена жалбата срещу РА останалата част. С решение № 14592/10.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 940/2011 г. е оставено в сила решението в отменителната част и е отменено в отхвърлителната, като след отмяната делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на АССГ. Както се сочи в касационното решение, РА не е оспорен в частта за начисления от РЛ ДДС в данъчни периоди след 01.01.2007 г. върху авансите, като задълженията по РА са определени въз основа на декларациите на РЛ. Касационната съдебна инстанция е констатирала и грешка в диспозитива на първоинстанционното решение относно основанието за отмененото данъчно задължение и неговия размер, както и липсата на привръзка с конкретен данъчен период. С арг. от чл. 236, ал. 1, т. 5 и ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК решението на съда по съществото на спора се обективира в диспозитива на съдебния акт, а не в мотивите му. Затова и изводите в мотивите на решение № 3527/08.11.2010 г. на АССГ по адм. д. № 531/2010 г. за подлежащи на връщане на "Овергаз Инк" АД суми заради неправомерно начислен от дружеството данък след 01.01.2007 г. не се приравнява на посочване на сумата в съдебен акт по смисъла на чл. 129, ал. 5 от ДОПК. Основателен е касационният довод, че три от фактурите, представени към искането за възстановяване: № 0...1086/30.08.2007 г.; № 0000200656/03.01.2008 г. и № 0...3014/10.06.2008 г. са издадени в данъчни периоди обхванати от ревизията, приключила с РА № 290900096/08.06.2009 г. В тези данъчни периоди не е извършена корекция на декларираните от ДЗЛ резултати и определените задължения са съответни на декларираните. В тази част РА не е обжалван и се е стабилизирал. За администрацията съществува забрана за пререшаване на въпросите решени с влязъл в сила административен акт - чл. 27, ал. 2, т. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК /в този смисъл и решението на ВАС по адм. д. № 10663/2013 г./. Изменение на определените с РА задължения е мислимо по реда на чл. 133 - 134 от ДОПК, но не се твърдят, нито установяват предпоставките по чл. 133, ал. 2 от ДОПК, та по повод на искането за възстановяване органът по приходите да направи преценката по чл. 129, ал. 2 от ДОПК за възлагане на повторна ревизия и да я инициира в съответствие с чл. 134, ал. 1 от ДОПК. Съобразен с материалния закон е и доводът за необходима активност на данъчния субект за преодоляване на последиците от неправилно фактурирания ДДС. Неправилното посочване на ДДС във фактурата е хипотеза на погрешно съставяне на данъчен документ /чл. 116, ал. 3 от ЗДДС/, като грешката се коригира по реда на чл. 116, ал. 1, 4 и 5 от ЗДДС и приложение № 12 от ППЗДДС. С арг. от приложението към ППЗДДС ефектът на корекцията, когато анулирането се извършва в данъчен период следващ този на грешката, настъпва в периода, в който е извършено анулирането, като тогава ще бъда намален резултата с размера на неправилно фактурирания ДДС. Това законодателно разрешение не е в противоречие със Съюзното право. Условията, при които се коригира неправилно фактурирания ДДС се определят от държавите-членки /вж. т. 65 от решението на СЕО по дело № 454/98/, като в обхвата на преценката на държавите-членки е дали корекцията да се извърши в процедурата за определяне на данъка или с последваща процедура, за да позволи на данъчната администрация да провери в процедурата за приспадане на неправилно фактурирания ДДС, че е отстранен рискът от загуба на данъчни приходи /т. 66 и т. 67 от цитираното решение/. Сочените по-горе основания за недопустимост на административното производство не съществуват за частта от искането за възстановяване на начисления ДДС по фактура № 0...4217/11.12.2008 г. Д. п. м. 12.2008 г. е извън обхвата на ревизията. По повод на искането за възстановяване е било мислимо при преценката по чл. 129, ал. 2 от ДОПК да се възложи извършване на проверка и при предпоставките на чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС да се коригира резултата на ДЗЛ за съответния данъчен период; да се възложи ревизия с издаване на РА за определяне на резултата за периода, а също и да се издаде акт по чл. 106 от ДОПК за служебно коригиране на декларацията /относно хипотезите на корекция по чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС вж. решение № 10609/12.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5403/2013 г./. Първоинстанционното решение следва да бъде касирано в частта му отменяща мълчаливия и изричен отказ за възстановяване на недължимо начислен ДДС по фактури № 0...1086/30.08.2007 г.; № 0000200656/03.01.2008 г. и № 0...3014/10.06.2008 г., като се отхвърли жалбата на "Овергаз Инк" АД срещу актовете в тази им част. В останалата част първоинстанционният съдебен акт ще бъде оставен в сила. При този изход на спора на касатора се следват разноски по производството в размер на 4 840.32 лева /жалбата е уважена за материален интерес от 231 032.41 лева/, а на ответника по касация - 1 881.97 лева /касационната жалба е отхвърлена за материален интерес от 45 065.58 лева/, като е съобразено обстоятелството, че и двете страни са представлявани от юрисконсулти в касационното производство. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК и чл. 160, ал. 3 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение