Решение № 12106 от 10.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4206/2018 г.

Решение № 12106 от 10.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4206/2018 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Транс Товари" ЕООД, гр. София срещу Решение № 700 от 08.02.2018 г. по адм. дело № 4940/2016 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, трето отделение, 45 състав.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221515002556-091-001 от 23.12.2015 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, изменен и потвърден с Решение № 388 от 11.03.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП.

Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. На първо място, оспорва като неправилен извода на АССГ за недоказаност на действителното извършване на процесните доставки, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на получателя, като поддържа, че анализът на събраните по делото доказателства обосновава извода за обратното. На второ място, позовава се на практиката на СЕС по дело С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и счита, че РА е незаконосъобразен в частта на отказания данъчен кредит и в частта на увеличението на ФР с разходите по спорните фактури. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отмени процесния РА.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. Николова изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалвания съдебен акт.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред АССГ е законосъобразността на РА № Р-22221515002556-091-001 от 23.12.2015 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, изменен и потвърден с Решение № 388 от 11.03.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП.

С процесния РА в оспорената му част е: 1. отказано правото на приспадане на данъчен кредит на "Транс Товари" ЕООД на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС по фактури, издадени от "Авто свят" ООД, "Агама" ООД, "Ауто Хит" ЕООД, "БГ Бизнес 2011" ЕООД, "Гери 7799" ЕООД, "Диалети" ЕООД, "Медина Мед" ООД, "Димакс Ауто" ООД, "Радиал 2000" ЕООД, "Радиал Трейд" ЕООД, "Ревс" ЕООД, "Стрийтмания" ЕООД, "Струма Петрол" ЕООД, "Струма Петрол 1" ЕООД, "Тел Ком В" ЕООД, "Джими Лайн" ЕООД, "Ник Шанс" ЕООД, "Перфектпро" ЕООД, "Пи Джи Кепитъл" ЕООД, "Рекламна къща Хит България" ЕООД, "Вяр Трейдинг" ЕООД, "Ейнджъл Трейд" ЕООД, "Кепитал Трейдинг" ЕООД, "Радиал Стандарт" ЕООД и "Фантом Систем" ЕООД; 2. Извършено увеличение на ФР на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО за 2013 г. в общ размер на 356 078, 60 лева, представляващи стойността на разходите за материали по фактури, издадени през 2013 г. от "Авто свят" ООД, "Агама" ООД, "Ауто хит" ЕООД, "БГ Бизнес 2011" ЕООД, "Гери 7799" ЕООД, "Диалети" ЕООД, "Медина Мед" ООД, "Димакс Ауто" ООД, "Радиал 2000" ЕООД, "Радиал Трейд" ЕООД, "Ревс" ЕООД, "Стрийтмания" ЕООД, "Струма Петрол" ЕООД, "Струма Петрол 1" ЕООД и "Тел Ком В" ЕООД и на разходите за външни услуги по фактури, издадени от "Джими Лайн" ЕООД, "Ник Шанс" ЕООД, "Перфектпро" ЕООД, "Пи Джи Кепитъл" ЕООД и "Рекламна къща Хит България" ЕООД.

Съдът е обосновал извод за издаден при спазване на процесуалните правила РА в оспорената му част, от компетентни органи по приходите, в установената писмена форма. Относно приложението на материалния закон съдът е разгледал събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства и е формирал съображения за материална законосъобразност на РА относно отказаното на "Транс Товари"ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури с различен предмет – резервни части, консумативи за камиони, стоки по опис, резервни части по опис, скреч карти, М-тел ваучери, ДГ бензин и консумативи, резервни части, труд и консумативи по спецификация, изработка и разпространение на флаери, изготвяне на проект за брандиране на рекламни материали, изготвяне на проект за рекламни материали, изработка на календари – джобни, стенни, настолни, безадресно разпространение на рекламни флаери, лепене на рекламни листовки, изготвяне на проект на интернет сайт, разпространение на рекламни брошури, рекламни материали по опис, организиране на рекламно събитие, почистване на тир композиция, частично фактуриране за изработка на проект сайт, обработка на снимков материал и набиране на текст съгласно договор от 30.04.2013 г., окончателно фактуриране по договор от 30.04.2013 г. Съдът е приел РА за законосъобразен и в частта на извършеното увеличение на ФР за 2013 г. със стойността на разходите по фактури, подробно описани в РД и в РА на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Настоящият съдебен състав на първо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК.

При постановяване на съдебния акт съставът на АССГ обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията писмени доказателства, като е формулирал правилния извод за законосъобразност на РА.

1. Не е налице допуснато от съда съществено процесуално нарушение. Установената фактическа обстановка е правилно изведена от приобщения писмен доказателствен материал, анализирани са всички събрани доказателства, както тези в рамките на ревизията, така и тези в рамките на съдебното производство. Правилно съдът е разпределил доказателствената тежест в процеса.

2. Във връзка с приложението на материалния закон, следва да бъде посочено, че съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С – 285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги – към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на стоки/услуги.

Първоинстанционният съд е разгледал задълбочено доказателствата по делото и е формирал правилния извод за недоказаност на действителното извършване на процесните доставки на стоки и услуги / с разнообразен предмет/.

Относно доставките на материали по опис, резервни части и консумативи за камиони, по фактурите, издадени от "Авто свят" ООД, "Гери 7799" ЕООД, "Ауто Хит" ЕООД, "Вяр Трейдинг" ЕООД, "Радиал Стандарт" ЕООД, "Ревс" ЕООД, "Стрийт мания" ЕООД, "Медина Мед" ООД и "Радиал 2000" ЕООД, обосновано АССГ е заключил, че не са ангажирани доказателства за индивидуализация на процесните стоки, за да се извърши преценка дали е извършено приемо-предаването на съответното количество стоки от доставчиците на получателя / така за доставките от "Авто Свят" ООД, "Ауто Хит" ЕООД и "Стрийт мания" ЕООД са представени само фактурите; за доставките от "Вяр Трейдинг" ЕООД и "Радиал Стандарт" ЕООД освен фактурите са представени описи/спецификации, в които липсва конкретизация на стоките, предмет на доставките; по отношение на доставчика "Гери 7799" ЕООД са приложени договор, заявки, описи и приемо-предавателни протоколи, чието съдържание също не може да послужи за достатъчна индивидуализация на съответните материали – посочени са само по вид; по отношение на фактурите, издадени от "Медина Мед" ЕООД е установено, че същите съдържат необходимата информация за стоките / гуми/ като марка, вид, размер и брой, но 516 бр. гуми са предназначени само за леки, лекотоварни и SUV автомобили, а другите 2 бр. се отнасят до товарни автомобили, но липсват доказателства от РЛ, че гумите са използвани в дейността на дружеството; по отношение на "Ревс" ЕООД е констатирано, че са фактурирани множество резервни части, които не могат да бъдат вложени в дейността на ревизирания субект/.

Правилен и обоснован е изводът на съда за законосъобразност на РА относно отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от "Тел Ком В" ЕООД, "БГ Бизнес 2011" ЕООД и "Капитал Трейдинг" ЕООД. Предмет на фактурите са скреч карти, М-тел ваучери, а по отношение на доставчика "БГ Бизнес 2011" ЕООД и доставка на резервни части и консумативи за камиони. Във връзка с доставките на скреч карти и М-тел ваучери не може да се установи по категоричен начин кога и къде е станало приемо-предаването и от кого / в приемо-предавателните протоколи са описани част от серийните номера на картите, но няма посочено място, респ. кои са лицата, предали и приели стоката/. От друга страна, съдът е заключил, че не е установено закупените общо 7 093 бр. карти за период от една година да са използвани от служителите на дружеството при изпълнение на възложената им работа, както и няма изложени твърдения и доказателства тези скреч карти да са използвани за последващи облагаеми доставки. По отношение на доставките от "БГ Бизнес 2011" ЕООД са ангажирани само фактури, описи и фактури от предходни доставчици, като липсват доказателства за индивидуализация на резервните части и консумативи за камиони.

По отношение на доставките на гориво, ДГ бензин и консумативи по фактурите, издадени от "Струма Петрол" ЕООД, "Струма Петрол 1" ЕООД, "Агама" ЕООД и "Диалети" ЕООД обосновано съдът е приел за недоказано извършването на доставките по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Относно фактурите, издадени от "Агама" ЕООД доставчикът изрично заявява, че не са издавани фактури с получател "Транс Товари" ЕООД. По отношение на останалите фактури за гориво са възприети констатациите на приходните органи за липса на водена счетоводна отчетност във връзка с използваните транспортни средства от ревизираното лице като маршрут и изразходено гориво, за да се направи съпоставка дали фактурираното гориво е действително използвано от РЛ.

По отношение на доставките по фактури, издадени от "Радиал Трейд" ЕООД с предмет стоки по опис съдът е обсъдил писмените доказателства по отделно и в тяхната съвкупност / фактури, спецификации, приемо-предавателни протоколи, заявки за ремонт/ и е формирал правилния извод за липса на индивидуализация на процесните резервни части, респ. за липса на доказателства, че такива части са влагани в описаните в заявките автомобили, а именно липса на дневници за поддържане и ремонт на съответните МПС, сервизни книжки и др.

Относно фактурите, издадени от "Димакс Ауто" ЕООД с предмет резервни части, труд и консумативи по спецификация съдът е обосновал извод за недоказаност на извършването им поради липсата на доказателства за конкретизация на съответните резервни части / приложената 1 бр. спецификация не може да се обвърже с предмета на 8 бр. фактури/.

Относно доставките на услуги – почистване на тир композиции, разпространение на рекламни флаери, изработка и разпространение на флаери, изготвяне на проект за рекламни материали, изработване на календари и др. по фактурите, издадени от "Перфектпро" ЕООД, "Ейнджъл трейд" ЕООД, "Пи Джи Кепитъл" ЕООД, "Рекламна къща Хит България", "Фантом системс" ЕООД и "Джими Лайн" ЕООД, съдът е изложил подробни мотиви относно отсъствие на убедителни доказателства, установяващи реалното престиране на тези услуги от доставчиците в полза на РЛ. Посочените факти в приемо-предавателните протоколи не са подкрепени с останалия доказателствен материал по делото. Не е установено на какво основание са почиствани конкретно посочените в протоколите превозни средства /тир композиции/, тъй като от страна на "Транс Товари" ЕООД не са ангажирани доказателства, че тези средства се намират в неговия автопарк и се използват в неговата икономическа дейност, респ. къде е извършено почистването. По отношение на доставките от "Ник Шанс" ЕООД с предмет – частично фактуриране за изработка на проект сайт, обработка на снимков материал и набиране на текст съгласно договор от 30.04.2013 г., окончателно фактуриране по договор от 30.04.2013 г. обосновано съдът е заключил, че липсват доказателства за достатъчна индивидуализация на възложените услуги, респ. за изпълнението им. По отношение на доставките, свързани с изработка, разпространение на рекламни материали съдът се е позовал на отсъствие на документи, установяващи предмета и начина на осъществяване на доставките – какви са рекламните материали, къде, по какъв начин, от кого са били отпечатани, къде е извършено разпространението.

Въз основа на изложеното, настоящата касационна инстанция намира, че доводите в касационната жалба срещу решението в частта на потвърдения РА относно отказания данъчен кредит по подробно описаните фактури се явяват неоснователни.

3. Решението е правилно и в частта по ЗКПО във връзка с извършеното увеличение на СФР със стойността по подробно описаните фактури за материали и услуги за 2013 г.

След като фактурите не отразяват вярно конкретни стопански операции / такива не са извършени/, то и разходите по тях не могат да бъдат признати. Правилно е позоваването на нормата на чл. 26, т. 2 вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, тъй като счетоводният разход по процесните фактури не е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ и не следва да бъде признат.

По тези съображения, наведените в касационната жалба доводи са неоснователни и обжалваното решение като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 4205, 62 лева за касационната инстанция на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на първо отделение