Решение № 1847 от 14.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4734/2016 г.

Решение № 1847 от 14.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4734/2016 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от директора на Дирекция "ОДОП"- В. при ЦУ на НАП срещу Решение № 411 от 29.02.2016 г., постановено по адм. дело № 1961 от 2015 г. по описа на Административен съд - В., с което по жалба на "Е." ООД, гр. В. е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-03-1402282-091-01/29.01.2015 г., поправен с РА за поправка № П-03000315020467-003-01/04.02.2015 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП - гр. В., в частта, потвърдена с Решение № 161/10.06.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - В. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че ангажираните доказателства не установяват реалното извършване на спорните доставки на строителни материали от посочените във фактурите лица. Сочи, че законосъобразно органите по приходите са извършили корекции на декларирания от дружеството финансов резултат, с оглед на което правилно на "Е." ООД са определени допълнителни данъчни задължения за корпоративен данък за данъчни периоди 2009 г., 2010 г. и 2011 г. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното съдебно решение, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Е." ООД, гр. В., чрез процесуален представител, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на осъществените разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - В. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № Р-03-1402282-091-01/29.01.2015 г., поправен с РА за поправка № П-03000315020467-003-01/04.02.2015 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП гр. В., в частта, потвърдена с Решение № 161/10.06.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- В., с която на "Е." ООД са установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 16 460.92 лв. и лихви за забава в размер на 5 616.94 лв. за данъчни периоди март и юни 2010 г., март, август и ноември 2011 г., както и допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за данъчни периоди 2009 г., 2010 г., и 2011 г. в общ размер на 26 577.81 лв. главница и 7 754.60 лв. лихви за забава. За да достигне до извод за незаконосъобразност на РА в тази му част, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: През ревизирания период "Е." ООД е осъществявало строително-ремонтни дейности, проектиране, строителство, довършителни работи и поддръжка на съоръжения за производство и продажба на електроенергия от възобновяеми енергийни източници. За изпълнение на дейности по проект за изграждане на вятърни централи - Ш. и Ш. Ю. и получени във връзка с тях строителни материали на ревизираното лице са издадени фактури от "В. Т. Б." ЕООД, "М. Б. груп" ЕООД, "Г. Т. 2010" ЕООД и "Ф. К. и Продажби" ЕООД. При извършените в хода на ревизията насрещни проверки посочените дружества не са открити на декларираните адреси. Съгласно депозираните пред приходните органи от управителя на "Е." ЕООД писмени обяснения, доставките по фактурите от "Г. 2010" ЕООД са за обект Малка ветрова централа Ш. съобразно предварително договорени примерни количества, описани в рамков договор за покупко-продажба и доставка на материали. С. по фактурите от "В. Т. Б." ЕООД са предадени в складова база Ш., нает от община Ш., за което са съставени приемо-предавателни протоколи, описващи количеството и договорената цена, като заплащането е осъществено в базата в гр. Ш., след представяне на данъчна фактура с касов бон. Материалите от фактурата от "Ф. консулт и продажби" ЕООД са за обект "малка ветрова централа Ш." по договор с възложителя "В. Е. П. Енерджи" ЕООД и изпълнител "Е." ЕООД. С. са доставени директно на обекта, за което е съставен приемо-предавател протокол и е осъществено разплащане между страните. Уточнено е, че стоките са разтоварени, съхранявани и използвани от работниците на обекта през периода на изпълнение на СМР, като транспортът им е организиран от доставчика с камион. Мястото им на разтоварване е строителната площадка на територията на О. Ш., определена в техническата документация и строителното разрешение. С. по фактурата от "М. б. Груп" ЕООД са за изпълнението на дейност по проект за изграждане на вятърни централи Ш. и Ш. Ю. с инвеститор "Е. Ш." АД, за който са представени договор с инвеститора, разрешение за строеж и заявление за откриване на строителна площадка. Приложени са още счетоводни регистри, договори за доставка на строителни материали, приемо-предавателни протоколи, договори за инвестиционни проекти и строителна документация. След анализ на събраните доказателства органите по приходите са констатирали, че не е установена кадровата обезпеченост на издателите на фактурите за извършването на спорните доставки. Съобразили са, че в информационната система на НАП няма данни за дейността, осъществявана от тези дружества, с оглед на което са достигнали до извода, че спорните доставки не са реално извършени и е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Това заключение е мотивирало увеличението на счетоводния финансов резултат на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО за 2010 г. с отчетените разходи за материали общо в размер на 10598.86 лв. по фактурите, издадени от "В. Т. Б." ЕООД и "М. Б. груп" ЕООД, и за 2011 г. - с отчетените разходи за материали общо в размер на 60 069.00 лв. по фактури, издадени от "Г. Т. 2010" ЕООД и "Ф. К. и Продажби" ЕООД. В хода на ревизията е констатирано още, че "Е." ООД е издало фактури с № 304 и 305 от 19.12.2011 г. с предмет авансови плащания от "К. Б. Г." ЕООД. Установено е още, че за 2011 г. натрупаните от ревизираното дружество разходи по сч. сметка 611 "Разходи за основната дейност" не са разпределени по дебита на сметки гр. 70. Всички разходи през 2011 г. са отразени като дебитно салдо по сч. сметка 611 "Разходи за основната дейност" като свързани с доставки, които не са финализирани към 31.12.2011 г. Извършените плащания по посочените две фактури са счетоводно отразени по кредита на сч. сметка 412" Клиенти по аванси. След анализ на представените доказателства органите по приходите са приели, че авансовите плащания по фактурите са за СМР на вятърни турбини, като фактура № 305/19.12.2001 г. е свързана с изчисляване на количествени стойности, съгласно количествена сметка. Счели са, че визираната фактура е издадена за конкретно изпълнена строително - монтажна работа, поради което са изпълнени условията по т. 7.1 и 7.2 на СС18 и сумата е следвало да се признае като приход от извършена услуга. Приели са, че разходите, съответстващи на тези приходи са в размер на 508 599.49 лв., с оглед на което и на основание чл. 78 ЗКПО са увеличили счетоводния финансов резултат на "Е." ООД. В хода на съдебното производство са проведени СТЕ и ССчЕ, заключенията по които са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. Вещото лице по СТЕ, след извършен оглед на място, е констатирало, че материалите по фактурите, издадени от "В. Т. Б." ЕООД, "М. Б. груп" ЕООД, "Г. Т. 2010" ЕООД и "Ф. К. и Продажби" ЕООД съответстват на цитираните в количествените сметки и инвестиционните проекти на обект "Малка ветрова електроцентрала от един ветрогенератор в ПИ 16095.20.62" и подземен електропровод. Посочило, че количествата на закупените материали са по-малки от необходимите за изграждане на всички елементи на вятърната електроцентрала, като закупените материали са вложени в изградената чакълена възглавница/уплътнена подложка. Вещото лице по ССчЕ е уточнило, че в хипотезите, при които завършено производство е налице след изграждането на целия обект приходите по фактурите следва да бъдат натрупани по см. 412, а разходите - по см. 611. Съпоставяйки насрещните тези и възражения на страните, първоинстанционният съд е отграничил спора по делото, отнасящ се до реалното извършване на спорните доставки. Съобразил е, че в случая между страните е безспорно, че материали от съответния вид са вложени в извършените СМР, но контроверзно е дали стоките са доставени именно от издателите на спорните фактури. След обсъждане на ангажираните доказателства съдът е приел, че те мотивират с необходимата степен на убедителност заключението, че доставките са обективно изпълнени и с РА незаконосъобразно за тях е отказано претендираното право на приспадане. Този извод е мотивирал и заключението, че не е налице основанието по чл. 26, т. 2 ЗКПО за увеличение на финансовите резултати на дружеството за 2010 и 2011 г. с отчетените по тези фактури разходи. Спрямо извършеното преобразуване на финансовия резултат на предприятието за 2011 г. на основание чл. 78 ЗКПО съдът е приел, че не са налице кумулативно изискуемите условия, визирани в т 7.1 и т. 7.2 от СС-18 за признаване на прихода по фактурите за авансови плащания. Преценил е, че ревизираното дружество надлежно е осчетоводило получените аванси и направените разходи, поради което е достигнал до извод за незаконосъобразност на РА и в тази му част. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора, обосноваващи тезата му, че спорните доставки по фактурите, издадени от "В. Т. Б." ЕООД, "М. Б. груп" ЕООД, "Г. Т. 2010" ЕООД и "Ф. К. и Продажби" ЕООД не са реално извършени. Сами по себе си неоткриването на доставчиците на посочените от тях адреси и неустановеността на кадровата им обезпеченост не са достатъчно основание на получателя да се откаже претендираното данъчно предимство. Това е изрично подчертано от СЕС в тълкувателно приложимото поради сходство на фактическия състав Решение по дело C-324/11, съгласно което "Директива 2006/112 не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за предоставени му услуги, поради това, че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите за извършване на фактурираните услуги работници и издателя на фактурите е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност. " В Решението по обединени дела С- 80/11 и С- 142/11 СЕС уточнява, че "данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Всъщност данъчните органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице." В случая за изпълнението на спорните доставки са представени приемо-предавателни протоколи и договори, чието съдържание се подкрепя от заключението на вещото лице по проведената СТЕ, констатирало на място влагането на идентични по вид стоки в обектите на ревизираното лице. Независимо, че представените частни документи не се ползват с материална доказателствена сила, като подкрепящи се по между си, те обосновано са кредитирани от първоинстанционния съд. Тяхната вярност не се разколебава от обстоятелството, че ревизираното дружество е получавало идентични стоки и от други доставчици, тъй като експертът по СТЕ изрично е посочил, че материалите по спорните фактури не са достатъчни за изграждането на всички елементи на вятърната електроцентрала. При липсата на обективни данни, че изследваните доставки са част от данъчна измама, за която получателят е знаел или е трябвало да знае, първоинстанционният съд законосъобразно е приел, че на ревизираното дружество е следвало да се признае претендираното данъчно предимство. При извод за действително извършване на доставките по фактурите, обосновано се явява и заключението му, че не е налице основанието по чл. 26, т. 2 ЗКПО разходите за тях да не се признаят за данъчни цели и с тях да се увеличи финансовия резултат на дружеството за 2010 и 2011 г. Настоящият състав не споделя аргументите на касатора за установеност на хипотезата на чл. 78 ЗКПО, обуславяща корекцията на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2011 г. с приходите и разходите по двете фактури за авансови плащания. В тази връзка първоинстанционният съд подробно е анализирал клаузите по сключения между страните договор за изпълнение на строително-монтажни работи на вятърни турбини и уговореният начин на плащане на общата цена за извършването на дейностите. Съобразил е представения план - график, сочещ изпълнение на договорените СМР и през следващия данъчен период, с оглед на което правилно е приел, че не са налице кумулативно изискуемите се предпоставки, визирани в т. 7.1 и т. 7.2 от СС-18 за признаване на приходите от авансовите плащания. Експертът по ССчЕ изрично е посочил, че завършено производство ще е налице при изграждането на целия обект и тъй като това не е сторено към 31.12.2011 г., то коректно авансите са натрупани по см. 412, а разходите по см. 611. Тъй като те не са отчетени в нарушение на реда, определен в нормативен акт по смисъла на чл. 78 ЗКПО, то незаконосъобразно с тях е коригиран финансовият резултат на дружеството за 2011 г. и е определен допълнителен корпоративен данък и следващата се лихва за забава. Като е достигнал до същия краен извод и е отменил РА в оспорената му част, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените за настоящото производство разноски, възлизащи на сумата от 2000 лв., представляваща заплатено адвокатско възнаграждение. Така мотивиран и на основание и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение