Решение № 12056 от 9.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1868/2018 г.

Решение № 12056 от 9.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1868/2018 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Градев Спортс" ЕООД, гр. София, чрез процесуалния представител адв. А. Грозева срещу Решение № 7476 от 08.12.2017 г. по адм. дело № 7006/2017 г. по описа на Административен съд София град, първо отделение, 34 състав.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221015000878 -091-001 от 20.02.2017 г., издаден от началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, при ТД на НАП София в частта, потвърден с Решение № 729 от 12.05.2017 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП.

Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва като неправилен извода на АССГ за законосъобразност на РА относно определеното задължение за корпоративен данък за 2013 г. във връзка с неосчетоводени приходи от неустойки по 4 бр. договори за посреднически услуги, сключени с "ПФК ЦСКА" ЕАД. Изразява становище за неправилност на съдебния акт и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу РА относно отказания данъчен кредит по подробно описаните фактури. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което РА да се отмени. Претендира разноски.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. Мирчева изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалвания съдебен акт.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред АССГ е законосъобразността на РА № Р-22221015000878 -091-001 от 20.02.2017 г., издаден от началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, при ТД на НАП София в частта, потвърден с Решение № 729 от 12.05.2017 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП.

С процесния РА: 1. за данъчни периоди м. 12.2009 г., м. 03.2010 г., м. 06.2010 г., м. 08.2010 г., от м. 11.2010 г. до м. 12.2010 г., м. 03.2011 г. до м. 07.2011 г., м. 11.2011 г., м. 09.2012 г., от м. 12.2012 г. до м. 01.2013 г. и м. 08.2013 г. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури за продажба на гориво, гуми и резервни части, материали и ремонт на автомобили, издадени от "Еко България" ЕАД, "Лукойл България" ЕООД, "ОМВ България", "Нисан София" ЕАД, "Рутола Лизинг" ЕООД и "Рутола Сервиз" ЕООД; 2. Е извършено увеличение на финансовия резултат за 2013 г. със сумата от 312 932, 80 лева, в резултат на което е определено задължение за корпоративен данък за довнасяне в размер на 18 392, 30 лева ведно с лихвите за забава.

По подробно описаните в РД фактури на стр. 36, 37 и 38 с предмет – гориво, гуми и резервни части, материали и ремонт на автомобили, на "Градев Спортс" ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, доколкото закупените стоки и услуги са обвързани с притежавани от дружеството леки автомобили.

По отношение на увеличението на ФР за 2013 г. със сумата от 312 932, 80 лева ревизиращите органи са установили, че дружеството не е отчело приходи от неустойки по 4 бр. договори за посреднически услуги с "ПФК ЦСКА" ЕАД, като са приели, че към 2013 г. са настъпили условията за отчитане на приходи от неустойките, уговорени по процесните 4 бр. договори съгласно чл. 92, ал. 1 от ЗЗД, СС 18 "Приходи".

При постановяване на обжалвания съдебен акт съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентни органи по приходите, в установената писмена форма, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения. По отношение на приложението на ЗДДС, АССГ е формирал извод за законосъобразност на РА с оглед предвиденото в чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС материалноправно основание за отказ от правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото няма доказателства притежаваните от РЛ автомобили да попадат в изключенията по чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС. Относно частта по ЗКПО съдът е обсъдил всички ангажирани по време на ревизията писмени доказателства, включително и е обсъдил заключението по съдебно-счетоводната експертиза и е достигнал до извода за законосъобразност на РА и в тази му част. Посочил е, че според ЗСч, СчС № 18 "Приходи" и съобразно уговореното в процесните договори за посреднически услуги за ревизираното лице е възникнало задължение да отчете приходи от неустойка към 2013 г.

Настоящият съдебен състав на първо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК.

При постановяване на съдебния акт съставът на АССГ обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията писмени доказателства, като е формулирал правилния извод за законосъобразност на РА.

1. Не е налице допуснато от съда съществено процесуално нарушение. Установената фактическа обстановка е правилно изведена от приобщения писмен доказателствен материал, анализирани са всички събрани доказателства, както тези в рамките на ревизията, така и тези в рамките на съдебното производство. Правилно съдът е разпределил доказателствената тежест в процеса.

2.1. Във връзка с приложението на материалния закон по ЗДДС, следва да бъде посочено, че съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С – 285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО /фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги – към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на стоки/услуги.

Спорът в частта по ЗДДС е свързан с отказаното право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС в размер на 3 065, 23 лева по подробно описаните в РД фактури за съответните данъчни периоди. Предмет на процесните фактури е гориво, гуми и резервни части, материали и ремонт на автомобили. Констатирано е по време на ревизията, че дружеството е собственик на два броя леки автомобили, което се установява и след справка в базата данни на КАТ. От ревизираното лице не са представени никакви писмени обяснения или документи за притежаването на МПС през процесните данъчни периоди.

Правилно съдът е обосновал извод за законосъобразност на РА в тази му част. От дружеството не са ангажирани доказателства, че притежаваните от него автомобили не попадат в изключенията, предвидени в чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, а именно превозните средства да се използват единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги или подготовка на водачи на моторни превозни средства, включително при последващата им продажба. Следователно, законосъобразно с РА приходните органи са отказали правото на данъчен кредит по спорните фактури на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, доколкото закупените стоки и извършени ремонтни услуги се отнасят до притежаваните от дружеството леки автомобили.

По тези съображения решението в посочената му обжалвана част е правилно.

2.2. По отношение на приложението на ЗКПО изводът на съда за законосъобразност на РА в тази част е правилен и съответства на събраните по делото доказателства, преценени по отделно и в тяхната съвкупност.

В мотивите на обжалвания съдебен акт подробно е описана приетата за установена фактическа обстановка и същата не следва да бъде преповтаряна. Спорният въпрос се отнася до това дали за "Градев Спортс" ЕООД е възникнало задължение да начисли приходи от неустойки във връзка със сключени с "ПФК ЦСКА" ЕАД 4 бр. договори за посреднически услуги от 20.07.2012 г., 18.07.2012 г., съответно към кой момент и в какъв размер. Касационната инстанция възприема за правилно приетото от АССГ, че през 2013 г. РЛ не е извършило отчитане на приходите от неустойки по подробно описаните в РД договори за посредничество. Правилно е позоваването на ЗСч, СчС 18 "Приходи" и СчС 37 "Провизии, условни задължения и условни активи" Според чл. 4, ал. 1 от ЗСч приходът се начислява към момента на възникването му, а не към момента на плащането му. За признаване на приход са необходими две кумулативни условия – първото е вероятността дружеството да има икономически ползи, свързани със сделката, а второто е сумата на прихода да може да бъде надеждно оценена. Съобразно така съдържащата се дефиниция на приход по ССч 18, вероятността реално РЛ да събере приходите си от неустойки е предмет на регулиране в СчС 37, съгласно който в т. 23 е определено, че изходящ поток от ресурси или друго събитие се считат за вероятни, ако има по-голяма вероятност да настъпят, отколкото да не настъпят". Вземането за неустойки е уговорено в процесните договори и не е погасено. От друга страна, стойността на прихода може да бъде надеждно оценена видно от съдържанието на чл. 10 от договорите, тълкувано във връзка с чл. 9 от същите. Съгласно СчС 18, раздел Г "Други случаи на признаване на приходи, глоби, неустойки, лихви и други" приходите се признават след установяване на правото за тяхното получаване съгласно договор или чрез съдебен иск. В процесния случай както правилно е прието от ревизиращите органи и от първостепенния съд, в описаните договори правото на неустойка е дефинирано, като размерът на неустойката е ясно определен, т.е. изпълнени са условията за начисляване на приход от неустойки от РЛ през процесната 2013 г. До същия извод се достига и от констатациите на вещото лице по приетото без оспорване заключение по ССчЕ – видно от отговора на въпрос № 2. Действително представените арбитражни решения не се отнасят до "Градев Спортс" ЕООД, а до отношенията между "ПФК ЦСКА" ЕАД и другия посредник Г. Вучков, но тези решения нямат отношение към предмета на спора, доколкото се изследва въпроса за начисляване на приход от неустойки от задълженото лице. Не без значение е и фактът, че "Градев Спортс" ЕООД е издало фактури на "ПФК ЦСКА" ЕАД с № 70, 71, 72 и 73 от 15.08.2013 г., включени в дневника му за продажби, с нулеви стойности – всичките са анулирани с основание "погрешно съставени", като в тази връзка е установено, че получателят по фактурите е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит по всяка една от тях /всяка на стойност 156 466, 40 лева и ДДС 31 293, 28 лева/. Обосновано е прието, че всеки един от солидарните кредитори може да претендира вземането си самостоятелно, поради което и размерът на увеличението на ФР е за 1/2 от размера на общото възнаграждение от 320 000 евро или сумата на увеличението е 312 932, 80 лева. В тази връзка правилно съдът не е ценил представеното едва с възражението към РД писмено доказателство – рамково споразумение от 21.07.2012 г. /на л. 169 – л. 170 от делото/, с което се променя размера на дължимото възнаграждение по всеки един от договори за посреднически услуги /значително се намалява за "Градев Спортс" ЕООД/. В рамките на самата ревизия такъв писмен документ не е представен; освен това в него е предвидено явно несправедливо и неравномерно разпределение на приходите между двата посредника; такъв документ не е цитиран в арбитражните решения, приложени по ревизионната преписка; документът е двустранен, без да е изразена волята на третата страна – "ПФК ЦСКА" ЕАД. Отделно от това, до друг извод /насочен към оборване на констатациите в РД и РА/ не се достига и чрез представените доказателства за наличието на трудово правоотношение между Г. Вучков и "Градев Спортс" ЕООД.

Следователно, решението в потвърдителната част на РА досежно задължението за корпоративен данък за 2013 г. е правилно.

Въз основа на гореизложеното, настоящият съдебен състав споделя извода на АССГ за материална законосъобразност на оспорения РА в съответните му части, като твърдяните в касационната жалба основания за отмяна на решението не са налице и същото като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1420, 60 лева за касационната инстанция на основание чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на първо отделение