Решение № 15764 от 21.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7977/2009 г.

Решение № 15764 от 21.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7977/2009 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на дирекция "ОУИ" - София против решение № 19/02.04.09 г. постановено от Административен съд София-град по адм. д. № 6475/07 г. с което по жалба на "Консорциум Вилис интернешънъл" ООД гр. София е отменен РА № 1087/14.09.07 г. издаден от ТД на НАП - София, мълчаливо потвърден от директора на дирекция "ОУИ" - София, в частта, в която на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в размер на 107 382, 33 лв. за данъчен период м. 02.07 г. по фактура № 100035/01.02.07 г. издадена от "Фавола" ЕООД. Със същото решение, дирекция "ОУИ"-София е осъдена да заплати на жалбоподателя разноски в размер на 3 635 лева. В касационната жалба се поддържа неправилност на решението, като от обстоятелствената и част следва, че твърдяните касационни основания са необоснованост на решението и неправилно приложение на материалния закон. Иска се отмяна на решението и отхвърляне на жалбата. Ответникът по касация - "Консорциум Вилис интернешънъл" ООД гр. София чрез своя процесуален представител оспорва жалбата по съображения, изложени в писмена защита и устно в съдебно заседание. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на жалбата на поддържаните касационни основания. Върховният административен съд, първо отделение на първа колегия в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба за допустима, тъй като е подадена от страна по делото и в рамките на законоустановения 14 дневен срок за касационно обжалване. Относно основателността на касационната жалба приема следното: С РА, предмет на контрол пред първоинстанционния съд на ревизирания субект не се признава право на данъчен кредит в размер на 107 382, 33лв., ползван по фактура № 0000100035/01.02.07 г. издадена от "Фавола" ЕООД. Правното основание за отказа е чл. 65, ал. 4, т. 2 от ЗДДС (отм.), който регламентира, че органът по приходите отказва право на приспадане на данъчен кредит на ревизирания данъчен субект по всяка доставка в размера по ал. 5, когато доставчикът не е начислил данък в предвидените в този закон срокове. Констатациите на органите по приходите са, че фактурата е издадена във връзка с договор от 6.07.2006 г. между "Фавола" ЕООД и "Консорциум Вилис Интернешънъл" ООД за покупко-продажба на стоки, описани в три приложения към договора на обща стойност 374 425 евро. Срокът за изпълнение на задълженията по договора е 27.10.2006 г. а собствеността преминава върху купувача - "Консорциум Вилис Интернешънъл" ООД в момента на окончателното приемане на цялата доставка от него с приемателен протокол, който се издава на база приемане на доставката от Централното звено за финансиране и договаряне към МФ, което по твърдения на ревизирания субект е станало на 23.01.2007 г. Констатирано е, че стоките по договора са предадени на ревизирания субект на 27.10.2006 г. с приемо-предавателен протокол. Според органите по приходите именно това е моментът, в който собствеността на продадените стоки по аргумент от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД е преминала върху купувача, поради което е направен извод, че за доставчикът е възникнало задължение да начисли ДДС до 1.11.2006 г. Органите по приходите правят извод, че за да възникне право на данъчен кредит за получателя, ДДС е следвало да бъде начислен от доставчика до 30.11.06 г. При условие, че ДДС не е начислен в този срок, разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 2 от ЗДДС задължавала органите по приходите да откаже право на приспадане на данъчен кредит за получателя по фактурата. Административният съд е отменил РА в обжалваната част приемайки, че данъчното събитие, удостоверено с въпросната фактура е възникнало в момента, в който собствеността на продадените вещи е преминала върху купувача, а това е моментът, когато доставката е приета от ЦЗФ-МФ, доколкото процесната доставка е осъществена от жалбоподателя във връзка с договор от 30.05.06 г. с ЦЗФ-МФ, финансиран по програма ФАР, изпълнението по който е поето от дружеството - жалбоподател, т. е към м. 02.2007 г. Съдът е приел, че са налице всички законоустановени предпоставки (чл. 71 от ЗДДС) за признаването на жалбоподателя на правото на данъчен кредит по фактурата, тъй като реалността на доставката по фактурата е безспорна, а осчетоводяването на фактурата при доставчика, респективно начисляването на ДДС от него по фактурата е установено чрез събраните по делото доказателства. Решението на административния съд е правилно като краен резултат, но по мотиви, различаващи се от изложените в него. От доказателствата, събрани по делото се установява, че ревизираният субект в качеството му на получател по договора с "Фавола" ЕООД е платил авансово част от сумата по договора, а именно 195 400лв. за което е издадена данъчна фактура № 10. . . 223/20.10.06 г. върху която е начислен и платен ДДС в размер на 35 080 лв. След авансовото плащане, ревизираният субект фактически е получил стоката на 27.10.06 г. Приемането на стоката от ЦЗФ-МФ е станало на 23.01.07 г., а заплащането на разликата до пълната договорена стойност е станало с въпросната фактура, която е с данъчна основа 536 911, 65 лв. и ДДС 107 382, 33 лв. Плащането по окончателната фактура е станало на 30.01.07 г. а фактурата е от м. 02.07 г. От данните по делото се установява също така, че по договора с "Фавола" ЕООД, ревизираният субект е действал от свое име, но за сметка на ЦЗФ-МФ. Спорният въпрос е относно момента на възникване на данъчното събитие по окончателната фактура и приложимия закон. Тезата на органите по приходите е, че към датата на издаване на въпросната фактура № 0. . . 100035/01.02.07 г. не е налице данъчно събитие. Към този момент в сила е ЗДДС, публикуван в Д. В. бр. 63/06 г. който е в сила от 01.01.07 г. Съгласно този закон и по конкретно - чл. 25, ал. 3, т. 1 вр. с чл. 6, ал. 2, т. 4 при фактическо предоставяне на стоката на лице, което действа от свое име и за чужда сметка (какъвто е настоящият случай), моментът на данъчното събитие настъпва, на датата на фактическото предоставяне на стоката или в конкретния случай това е 27.10.06 г. Съгласно пар. 8, ал. 1 от ПЗР на ЗДДС (в сила от 01.01.2007 г.) когато данъчното събитие по доставка е възникнало до влизането в сила на този закон и данъчния документ за доставката се издава след влизането му в сила, доставката се документира чрез издаване на фактура по чл. 114 от този закон, при издаването на която се прилага данъчният режим към датата на възникване на данъчното събитие на доставката. От цитираната разпоредба следва, че за преценката, дали въпросната фактура е издадена своевременно, последиците от евентуалната забава при издаването и, а така също относно наличието на предпоставките за правото на данъчен кредит, за получателя по нея, приложим закон е ЗДДС в сила до 01.01.07 г. Съгласно ЗДДС (отм.) фактурата, удостоверяваща възникнало данъчно събитие следва да бъде издадена и ДДС по нея да бъде начислен до 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие (чл. 55, ал. 1 и ал. 6 от ЗДДС), но не по късно от датата, на която изтича данъчният период, следващ периода, през който е възникнало данъчното събитие за облагаемата доставка (чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС). При положение, че данъчното събитие е осъществено през м. 10.06 г. очевидно е, че фактурата, издадена през м. 02.07 г. е доста след максимално допустимия срок за издаването и, респективно за начисляването на ДДС във връзка с облагаемата доставка. Съгласно чл. 65, ал. 4, т. 2 от ЗДДС (отм.) късното начисляване на ДДС от доставчика е основание за отказ на правото за приспадане, на данъчен кредит за получателя по доставката. В конкретния случай обаче автоматичното прилагане на тази разпоредба без да се вземат предвид останалите релевантни обстоятелства, би довело до нарушаване на основни принципи- принципа, върху който е изграден механизма на ДДС, част от който е правото на приспадане на данъчния кредит, а така също и принципа за пропорционалност на приложената мярка спрямо преследваната цел. Между страните не е спорна реалността на доставката по процесната фактура, а така също осчетоводяването и, респективно начисляването на ДДС по нея в счетоводството на доставчика. При липса на данни за данъчна измама или нарушение, в противоречие с принципа за неутралитет при системата за облагане с ДДС би било, получателят по доставката да понесе изцяло тежестта на облагането с ДДС. От друга страна следва да се отчете обстоятелството, че договорът между "Фавола"ЕООД и "Консорциум Вилис Интернешънъл"ООД е сключен по време на действието на ЗДДС в сила от 1998 г. и отменен със ЗДДС в сила от 01.01.07 г. Старият ЗДДС не съдържаше разпоредба, която изрично да регламентира момента, в който възниква данъчното събитие при предоставянето на стоки на лице, което действа от свое име и за чужда сметка, поради което при наличието на тази хипотеза, приложими за определяне на този момент са общите правила, регламентиращи момента на възникване на данъчното събитие- чл. 25, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, регламентиращ принципа на по- ранната дата- тази на прехвърляне на правото на собственост върху стоката или тази на плащането. Видно от договора (чл. 6) е, че страните са се договорили, че собствеността върху доставяните стоки се прехвърля върху купувача ("Консорциум Вилис Интернешънъл"ООД) едва след приемането на стоките от ЦЗФД към ДФ, т. е от субекта за сметка на който действа "Консорциум Вилис Интернешънъл" ООД (Подобна уговорка не е невъзможна, както правилно е преценил и административния съд, поради което съгласно ЗДДС) отм. (моментът на данъчното събитие по въпросната фактура би бил датата на прехвърлянето на собствеността върху стоката, т. е. 27.01.2007 г. Издавайки и подписвайки въпросната фактура едва след приемането на стоката от ЦЗФД към МФ, доставчикът и купувачът са действали в съответствие с уговорките в договора и в съответствие с разпоредбите на ЗДДС) отм. (който е бил в сила към момента на подписването на договора между страните по фактурата. Това обстоятелство е доказателство, че поведението на страните по процесната фактура не е целяло увреждане на фиска. Изхождайки именно от тези съображения, а така също и от целта на чл. 65, ал. 4 ЗДДС, която е да се предотвратят данъчни измами и да се защити финансовия интерес на държавата, според настоящия съдебен състав, в конкретния случай, нормата на чл. 65, ал. 4, т. 2 от ЗДДС) отм. (не следва да намери приложение, тъй като не е налице поведение, което да бъде санкционирано, а приложението на разпоредбата би довело до нарушаване на принципа за пропорционалност на мярката спрямо преследваната цел. По тези съображения, настоящата инстанция приема за обоснован и правилен извода на административния съд за незаконосъобразност на отказа на данъчен кредит за жалбоподателя по въпросната фактура. Решението е правилно като краен резултат, поради което следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 1 и ал. 2 от АПК, Върховният административен съд