Решение № 210 от 9.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12934/2012 г.

Решение № 210 от 9.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12934/2012 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Уникредит Лизинг" АД- гр. София, чрез пълномощника си адв. Т. Тодоров, срещу решение № 4938/03.09.2012 г., постановено по адм. д. № 120 по описа за 2011 г. на Административен съд София град /АССГ/. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението като постановено в нарушение на материалния и процесуален закон и необосновано - отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. В съдебно заседание чрез пълномощника си поддържа доводите в жалбата и моли да бъде отменено решението и по същество отменен обжалвания РА, с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. София, при ЦУ на НАП в съдебно заседание чрез процесуалния си представител излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и отменителните основания, изложени в нея, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт № 29001000131 от 17.06.2010 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", потвърден с решение № 1709 от 15.11.2010 г. на директора на дирекция Обжалване и управление на изпълнението /ОУИ/, сега с променено наименование /ОДОП/ гр. София, при ЦУ на НАП. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Относно отказано право на данъчен кредит в размер на 327 405,94 лв. за месец ноември 2008 г. по фактура № 248 от 31.10.2008 г., издадена от "Ре Инженеринг" ЕООД, за установено съдът е приел, че предмет на доставката е "Плащане съгласно договор за доставка на 3 бр. ветрогенератори V. V 47 660 kw- 90% съгл. усл. по дог. " От доставчика са представени два броя фактури, едно кредитно известие и два броя протоколи. Фактура. № 0...0186 от 04.06.2008 г., с предмет на доставка "плащане по договор за доставка на ветрогенератори V. V 47 660 kw ", на стойност 1 818 921,90 лв. и ДДС в размер на 363 784,38 лв.; кредитно известие № 0...0192/30.06.2008 г., издадено към фактура № 0...0186, в което е посочено основание "промяна дата на предаване на владение върху ветрогенератори", на стойност минус 545 676,57 лв. и ДДС минус 109 135,32 лв.; фактура № 0...0248 от 31.10.2008 г. на стойност 1 637 029,71 лв. и ДДС в размер на 327 405,94 лв., общо 1 964 435,65 лв.; протокол № 031 от 30.10.2008 г. въз основа на фактура № 186 от 04.06.2008 г., доставка по договор на три броя вятърни генератори V. V 47 660 kw, на стойност минус 1 818 921,90 лв. и ДДС минус 363 784,38 лв.; протокол № 033 от 29.12.2008 г. въз основа на фактура № 192 от 30.06.2008 г., доставка по договор на три броя вятърни генератори V. V 47 660 kw, грешно съставен документ - КИ 192/30.06.2008 г.", на стойност 545 676,57 лв. и ДДС 109 135,32 лв. Съдът е обсъдил доказателствата за извършеното плащане и е приел, че общо сумата по платежното нареждане от 05.06.2008 г. и по споразумителния протокол от 05.06.2008г е в размер на 1 964 435,66 лв, и е възприел установеното в хода на ревизията, че в дневника за покупки на жалбоподателя не са отразени издадените от Ре и ЕООД фактура № 186 от 04.06.2008 г. и кредитно известие № 192 от 30.06.2008 г., а единствено фактура № 248 от 31.10.2008 г., поради което законосъобразно в хода на ревизията е прието, че правото на приспадане на данъчен кредит е възникнало за жалбоподателя към датата на извършеното авансово плащане. Тъй като не е упражнено в изискуемия от закона срок, при настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, правото на данъчен кредит законосъобразно е отказано в хода на ревизионното производство. Относно фактурите, издадени от "Еврокамиен" ЕООД е установена почти идентична фактическа обстановка, като предмет на доставката е продажба на 10 броя влекачи. За установено съдът е приел, че в дневника за покупки на жалбоподателя за месец декември 2008 г. са отразени пет броя фактури от № 24631 до № 24635, всичките от 17.12.2008 г., От доставчика са представени обяснения, че предмет на сделка по фактурите и кредитните известия е покупко-продажба на 10 броя влекачи М. ТОА 18.440; стойността по фактурите е заплатена по банков път; камионите са внос от Гърция. Тъй като предаването е извършено на 17.12.2008 г. към фактурите от 22.08.2008 г. са издадени кредитни известия. Представени са спорните фактури, като във всяка фактура са описани доставените /МПС с данни за модел, номер на шаси, номер на двигател, брой, единична цена и обща стойност. Представени са също пет броя кредитни известия от същата дата - 17.12.2008 г., в които се посочва, че се издават към фактури от 22.08.2008 г. Плащането на сума в размер на 1 820 656,38 лв. е извършено на 20.08.2008 г. Представен е приемо-предавателен протокол от 17.12.2008 г. към договори за финансов л № 84730/2008 и за покупко-продажба № 804/2008 г., подписан между жалбоподателя като купувач и доставчика като продавач за предаване на 10 броя новопроизведени товарни автомобили седлови влекач. При така установеното съдът е приел, че двамата доставчици, в изпълнение на задълженията си по чл. 86, ал. 1, във връзка с чл. 25, ал. 6 от ЗДДС са издали фактури в периодите, в които е получено плащане от страна на жалбоподателя, като не са представени доказателства за наличие на обстоятелства, налагащи издаването на кредитни известия в последствие, както и на такива, водещи до разваляне на договор или промяна на данъчна основа. За жалбоподателя правото на данъчен кредит е възникнало в периодите юни 2008 г. и август 2008 г. и не е упражнено в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит поради неупражняването му в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС за данъчни периоди, както следва: ноември 2008 г. в размер на 522 755,28 лв., декември 2008 г. в размер на 468 804,34 лв. и януари 2009 г. в размер на 904,32 лв., за установено съдът е приел, че за данъчен период месец ноември 2008 г. жалбоподателят претендира право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени през месеците февруари, март, май, юни и юли на същата година; за данъчен период месец декември 2008 г. претендира право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени през месеците декември 2007 г. и февруари, април, май, юни, юли и август 2008 г.; за данъчен период месец януари 2009 г. претендира право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 119505 от 05.09.2008 г. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон. По делото няма спор по фактите. Реалното получаване на стоките по процесните доставки не е било спорно както в хода на ревизионното така и съдебното производство. Спорният момент е при наличие на издадени и впоследствие анулирани от доставчиците фактури, които не са получавани от касатора и отразявани в счетоводството му, следва ли да бъде отказано правото на данъчен кредит на получателя по доставката, упражнено след получаване на издадени впоследствие фактури, но след тримесечния период Настоящият състав намира, че за касатора не е съществувала обективна възможност да упражни правото на данъчен кредит, към датата на първоначално издадените фактури, приети от органа по приходите и съда като авансови плащания, тъй като не е получил издадените фактури, респективно впоследствие да отрази и издадените кредитни известия. Съдът е приел, че двамата доставчици, в изпълнение на задълженията си по чл. 86, ал. 1, във връзка с чл. 25, ал. 6 от ЗДДС са издали фактури в периодите, в които е получено плащане от страна на жалбоподателя, като не са представени доказателства за наличие на обстоятелства, налагащи издаването на кредитни известия в последствие, както и на такива, водещи до разваляне на договор или промяна на данъчна основа. Действия на доставчика за които получателя не е уведомен, не следва да се тълкуват в негова вреда. На следващо място неправилно съдът е приел, че за жалбоподателя правото на данъчен кредит е възникнало в периодите юни 2008 г. и август 2008г и не е упражнено в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз, съществуването на преклузивен срок за упражняване на правото на данъчен кредит е допустимо съгласно чл. 179, § 1 и чл. 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО (Директивата за ДДС). Този срок обаче не трябва да прави прекомерно трудно упражняването на правото на данъчен кредит (т. 46 от решение от 8 май 2008 г. по съединени дела С-95/07 и С-96/07). В конкретния случай, съдът не е извършил правилно именно тази необходима преценка-достатъчен ли е тримесечният срок по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС (преди изменението й с ДВ, бр. 95 от 2009 г.)за упражняването на правото на данъчен кредит. Изменението на разпоредбата и удължаването на тримесечния срок на 12-месечен срок от законодателя е индиция, че тримесечният срок е недостатъчен. До този извод водят и мотивите към проекта на ЗИДЗДД (№ 902-01-32 от 19.10.2009 г.), с чието приемане се постига удължаването на срока, в които е посочено: "Предвид постановеното с решения на Съда на Европейските общности е променен срокът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Срокът от тримесечен е променен на 12-месечен. Така ще се спази принципът на ефективност, като с предложения срок няма да се затруднява упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит. Също така ще се постигне по-голяма равнопоставеност с лицата-платци на данъка (самоначисляване), които могат да упражнят правото на приспадане на данъчен кредит в случаите, когато доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя, както и за лицата, които имат право на приспадане на данъчен кредит за получени от тях стоки или услуги. " В същия смисъл е и диспозитивът на постановеното след постановяване на обжалваното решение Решение от 12.07.2012 г. на СЕС по дело С-284/11, съгласно който "Член 179, § 1 и членове 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че те допускат съществуването на преклузивен срок като този в главното производство, обуславящ упражняването на правото на приспадане, ако той не прави прекомерно трудно или практически невъзможно упражняването на това право. Подобна преценка следва да се направи от националната юрисдикция, която може по-специално да вземе предвид последвалото удължаване на съответния преклузивен срок, както и продължителността на процедура за регистрация по Закона за данък върху добавената стойност, която трябва да се осъществи в същия срок, за да може да се упражни правото на приспадане. ". В конкретния случай правото на данъчен кредит е отказано за действия на доставчика /издадени фактури, ведно с кредитни известия към тях/, които не са били известни на получателя-касатор. От друга страна, пълният отказ на правото на данъчен кредит на получателя по доставката, когато реалността на тази доставка не се оспорва и данните за доставката са налични в счетоводството на данъчнозадълженото лице е непропорционална санкция, водеща до нарушаване на принципа на данъчен неутралитет и принципа на пропорционалност. В този смисъл е и Решение № 14 от 03.01.2013 г. по адм. д. № 4480/2012 г. на ВАС, първо отделение. На трето място, основателно в касационната жалба в тази й част се поддържа, че след влизането в сила на разпоредбата на чл. 73а ЗДДС (Нов - ДВ, бр. 106 от 2008 г., в сила от 1.01.2009 г.), съгласно ал. 1 на който при доставки, данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато доставчикът на стоката не е издал документ, който отговаря на изискванията на чл. 114, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя, получателите по посочените доставки са поставени в различно положение в сравнение с останалите получатели по облагаеми доставки по отношение на спазването на обсъждания преклузивен срок, което нарушава принципа на равностойност. По същите съоражения следва да бъде отменено решението в частта, относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по причина неупражняването му в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС за данъчни периоди, както следва: ноември 2008 г. в размер на 522 755,28 лв., декември 2008 г. в размер на 468 804,34 лв. и януари 2009 г. в размер на 904,32 лв. Решение № 2449 от 20.02.2012 г. по адм. дело № 9973/2011 г. по описа на Върховен административен съд, VIII отделение по идентичен спор между същите страни, на което се позовава АС е за други данъчни периоди и е постановено преди Решение от 12.07.2012 г. по дело С-284/11 на СЕС. В този смисъл е Решение 15471 от 22.11.2013 г. по адм. дело № 11413/2012 г. на ВАС, 8 отд. По тези съображения, настоящият съдебен състав на ВАС преценява като неправилно решението на административния съд, тъй като е постановено при неправилно приложение на материалния закон и тълкуване на приложимата разпоредба в съответствие с разпоредбите от Директивата за ДДС и съдебната практика на СЕС. Решението следва да се отмени и тъй като делото е изяснено от фактическа страна следва да бъде постановено ново, с което се отмени РА в обжалваната му част. С оглед изхода на спора и предвид на изричната претенция на касатора, дирекция "ОДОП" гр. София, при ЦУ на НАП следва да заплати сумата от 12025 лева., направени разноски по делото. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,