Решение № 8773 от 11.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 12369/2021 г.

Решение № 8773 от 11.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 12369/2021 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1263 от 11.10.2021 г., постановено по адм. д. № 2293/2020 г., Административен съд - Варна, ХХІХ-ти състав, е отменил по жалба на "АТ – 87" ЕООД, [ЕИК], ревизионен акт № Р –03000320000969 – 091 – 001/13.07.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 219/29.09.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Варна, в частта както следва: за корпоративен данък за 2017 г. по ЗКПО за размер над 597, 99 лв. и за размера над 138, 84 лв. лихва; за корпоративен данък за 2018 г. по ЗКПО за размер над 500 лв. и за размера над 65, 14 лв. лихва; за ДДС по данъчни периоди както следва: данъчен период м. 12/2017 г. в размер на 1 335, 26 лв. главница и в размер на 337, 56 лв. лихви; за данъчен период м. 12/2018 г. в размер на 1 164, 73 лв. главница и в размер на 176, 66 лв. лихви; за данъчен период м. 07/2019 г. в размер на 6 440, 89 лв. главница и в размер на 597, 62 лв. За пълнота съдът е посочил, че общия размер на главницата, за която ревизионният акт е отменен, възлиза на 10 190, 87 лв., а на лихвата съответно 1 342, 21 лв., или общо 11 533, 08 лв. Със същото решение съдът е отхвърлил жалбата на дружеството срещу посочения ревизионен акт относно установени задължения за корпоративен данък и ДДС по данъчни периоди, посочени подробно в решението или е отхвърлил жалбата за 3 243, 92 лв. главница и 751, 61 лв. лихви, или общо 3 995, 53 лв. С решението съдът е осъдил Национална агенция по приходите да заплати на "АТ – 87" ЕООД разноски по делото в размер на 1 027, 88 лв. Срещу така постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от С. П. в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Варна. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд –Варна в посочената част е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано. В жалбата се правят конкретни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – Варна в обжалваната отменителна част и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт и в тези му части. Претендира заплащане на разноски за всички инстанции, в това число заплатена държавна такса и юрисконсулско възнаграждение. Ответното по касационната жалба дружество "АТ - 87" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], [адрес], представлявано от управителя А. А., чрез своя пълномощник адв. В. Добрев, взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационното жалба е процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледани по същество е не основателна. С решението си Административен съд - Варна е отхвърлил жалбата на "АТ – 87" ЕООД, [ЕИК], ревизионен акт № Р –03000320000969 – 091 – 001/13.07.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 219/29.09.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Варна, в частта относно установени задължения за корпоративен данък и ДДС по данъчни периоди, посочени подробно в решението или е отхвърлил жалбата за 3 243, 92 лв. главница и 751, 61 лв. лихви, или общо 3 995, 53 лв. В тази му част като необжалвано решението на административния съд е влязло в законна сила и не е предмет на касационно разглеждане. С другата част от решението Административен съд Варна е отменил по жалба на "АТ – 87" ЕООД, [ЕИК], ревизионен акт № Р –03000320000969 – 091 – 001/13.07.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 219/29.09.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Варна, в частта както следва: за корпоративен данък за 2017 г. по ЗКПО за размер над 597, 99 лв. и за размера над 138, 84 лв. лихва; за корпоративен данък за 2018 г. по ЗКПО за размер над 500 лв. и за размера над 65, 14 лв. лихва; за ДДС по данъчни периоди както следва: данъчен период м. 12/2017 г. в размер на 1 335, 26 лв. главница и в размер на 337, 56 лв. лихви; за данъчен период м. 12/2018 г. в размер на 1 164, 73 лв. главница и в размер на 176, 66 лв. лихви; за данъчен период м. 07/2019 г. в размер на 6 440, 89 лв. главница и в размер на 597, 62 лв., или размерът на главницата, за която ревизионният акт е отменен, възлиза на 10 190, 87 лв., а на лихвата съответно на 1 342, 21 лв., или общо 11 533, 08 лв. Първоинстанционният съд е описал много подробно /стр. 2 – 4 установената фактическа обстановка по провеждане на процесната ревизия – обстоятелството, че за ревизираните периоди дружество "АТ – 87" ЕООД е извършвало по занятие търговия на дребно с различни стоки чрез интернет сайт, като дистанционните продажби са извършвани чрез използване на услугите на куриерска фирма "Еконт Експрес" ООД; събраните доказателства в хода на ревизията, в това число представените обяснения и доказателства от куриерската фирма; изградените въз основа на тях констатации от органите по приходите и определените на дружеството допълнителни задължения за корпоративен данък, данък добавена стойност и лихви за забава. С оглед изложените мотиви в подкрепа на ревизионния акт в решението са възпроизведени и аргументите на т. н. "решаващ орган" изложени в потвърдителното решение при извършеното задължително административно оспорване. По специално внимание е обърнато на значението на представените от "Еконт Експрес" ООД доказателства на електронен носител – CD – ROM, за които в решението на директора на Д "ОДОП" Варна е прието, че дискът съставлява веществено доказателствено средство, съдържащо електронни документи /таблици/, подписани с квалифициран електронен подпис, за които е налице фикцията по чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги за спазване на писмена форма при съставяне на електронния документ, същите са допустими по реда на чл. 71 ДОПК и като такива съставлява годно доказателствено средство. Мотивите на първоинстанционния съд относно допустимостта на жалбата и компетентността, формата и процесуалната законосъобразност са изложени на стр. 8 и 9 от решението, л. 341, 342 от делото. В тази насока е прието, че жалбата е процесуално допустима, че актът е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила, даващи основание за отмяна на акта на това основание. Мотивите на съда относно материалната законосъобразност на акта в частта му за определени допълнителни задължения за ДДС и корпоративен данък за приходи от дистанционни доставки на стоки чрез куриерска фирма "Еконт Експрес" ООД са изложени на стр. 12 – 14 от решението. Изграден е извод, че констатациите на органа по приходите за наличие на укрити доставки не се доказват от събраните по делото доказателства. За да откаже да приеме като годни доказателства тези, които са били представени на диск от "Еконт Експрес" ООД първоинстанционният съд е изложил следните мотиви: "Въпросните доказателства не са електронни такива, каквито доводи поддържа органа по приходите, а писмени такива които могат да бъдат представени на хартиен носител в изпълнение на нормата на чл. 183 ГПК. Цитираните норми на чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги и чл. 3, ал. 35 от Регламент /ЕС/ 910/2014 г. дефинират електронния документ като всяко съдържание в електронна форма, по специално текстови или звуков, визуален или аудио-визуален запис. В случая съдържащите се в дисковете документи за плащане не представляват електронни документи, тъй като дисковете съдържат снимки на тези документи, които не следва да се ценят като годно доказателство. Те не съдържат електронен подпис на лицето, което ги е съставило. При представянето на електронния носител действително има положен електронен подпис, но този подпис не е на лицето, което е съставило документите. Направено е позоваване на съответна съдебна практика на ВАС". В допълнение е отбелязано, че констатациите на органа по приходите за определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък и ДДС на ревизираното дружество за тези доставки са въпросните документи на "Еконт Експрес" ООД. На база на заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза съдът е определил за кои части ревизионния акт е законосъобразен в тази си част /констатациите са подкрепени от оригинални документи/ и следва да бъде потвърден и в коя част следва да бъде отменен като незаконосъобразен. Решението на Административен съд – Варна в обжалваната му отменителна част е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на директора на Д "ОДОП" Варна против отменителната част от решението също се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържат се подробни доводи, че в нарушение на съдопроизводствените правила и материалният закон първоинстанционният съд е приел, че предоставените на електронен носител доказателства не са годни такива да подкрепят констатациите на ревизионния акт в тази му част. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Както бе посочено, по делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от първоинстанционният съд. В хода на ревизията е установено, че за ревизираните периоди задълженото лице е извършвало търговска дейност чрез електронен сайт, като дистанционните доставки са извършвани чрез куриерска фирма "Еконт Експрес" ООД. Спорът между страните се свежда до това дали представените на електронен носител /СД – диск/ доказателства са годни такива и обосновават ли констатациите на органа по приходите да наличие на неосчетоводени доставки, даващи основание за определяне на допълнителни данъчни задължения. Даденият отрицателен отговор на спорния въпрос от първоинстанционния съд в тази насока се споделя от настоящата съдебна инстанция при условията на чл. 221, ал. 2 АПК. В допълнение на изложеното следва да бъде посочено следното: На първо място не могат да бъдат споделени доводите на касатора, че представените на оптичен носител файлове съдържат визуални образци на товарителници и разписки за доставени пощенски пратки, по които ревизираното дружество е изпращач или получател, съответно разходно-касови ордери за изплатени суми, съставляват електронни документи по смисъла на чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги и чл. 3, ал. 35 от Регламент /ЕС/ 910/2014 г. Въпросният оптичен носител на файлове съдържа копия-снимки на документи за товарителници, разписки за доставени пощенски пратки, парични преводи и прочие. Въпросните документи не са подписани с електронен подпис поради което нямат качеството на електронен документ по смисъла на цитираните по-горе правни норми. Това обстоятелство не се променя и от факта, че самият електронен носител съдържа електронен подпис на лицето, което е качило информацията в него. Но както правилно е отбелязал първоинстанционния съд, това лице не е съставител на въпросните документи. В тази насока по аналогични спорове съществува трайно установена съдебна практика. В допълнение на посочената в първоинстанционното решение настоящата съдебна инстанция посочва и решение № 7082 от 13.07.2022 г. на ВАС, първо отделение, по адм. д. № 8703/21 г. Не могат да бъдат споделени и оплакванията на касатора за допуснати съществени процесуални нарушения на съдопроизводствените правила, и по специално тези свързани с приложението на чл. 183 ГПК. Въпросната норма намира приложение в настоящето производство по силата на § 2 ДР ДОПК. Нормата има две алинеи със следното съдържание: ал. 1 - Когато по делото се прилага документ, той може да бъде представен и в заверен от страната препис, но в такъв случай при поискване тя е длъжна да представи оригинала на документа или официално заверен препис от него. Ако не стори това, представеният препис се изключва от доказателствата по делото; и ал. 2 (Нова – ДВ, бр. 110 от 2020 г., в сила от 30.06.2021 г.) Завереният от страната препис по ал. 1 може да бъде представен и като електронен образ, заверен от страната с квалифициран електронен подпис. Съпоставката на две алинеи една към друга налагат извод, че при поискване страната е длъжна да представи оригинала документа и в случаите при което той е бил представен като доказателство по делото при условията на ал. 2 на чл. 183 ГПК. От данните по делото е видно, че процесният оптичен носител е бил представен по делото с писмо, получено в съда на 9.02.2021 г. под № 2132 – л. 263 от първоинстанционното дело. Видно от протокола от съдебното заседание проведено на 9.03.2021 г. /л. 268 – 269 от първоинстанционното дело/, от страна на съда е била извършена визуализация на електронния носител, в това число посочване чий е електронния подпис, с който е подписан носителя. Въпросното доказателство действително е прието като допустимо с нарочно определение /на лицето на л. 269/. След приемането му процесуалният представител на жалбоподателя е заявил, че оспорва цялото съдържание на въпросните доказателства, представени на оптичен носител, като е поискана възможност с допълнителна молба да бъде уточнено какво точно се оспорва. При липса на възражение от страна на процесуалния представител на Д "ОДОП" – Варна, присъствал в съдебното заседание, съдът е дал възможност на жалбоподателя в 7 дневен срок да уточни документите, които оспорва и в коя част точно ги оспорва. В определения от съда срок, на 15.03.2021 г., с писмена молба вх. № 3825, л. 276 от първоинстанционното дело/ е уточнено, че се оспорват всички документи от оптичния носител, изцяло, за които няма представени оригинали и използвани от органите по приходите при издаването на ревизионния акт. По така направеното уточнение съдът се е произнесъл с нарочно определение № 798/1.04.2021 г. – л. 281 от първоинстанционното дело. В него е посочено, че оптичният диск в табличен вид съдържа копия/снимки на банкови извлечения, изпратени парични преводи, изпратени пратки, получени наложни платежи, получени парични преводи и получени пратки, и тъй като са копия, ответникът следва да бъде задължен да представи оригиналите на същите, като в противен случай те ще бъдат изключени от кръга на доказателствата на основание чл. 183 ГПК във вр. с чл. 144 АПК. Препис от определение е връчен на страните с нарочни призовки, като тази на касатора е връчена на 8.04.2021 г. /л. 284/. При така изложената фактическа обстановка във връзка с представянето и приемането на въпросните доказателства, настоящата съдебна инстанция намира, че чрез неприемането на същите от страна на първоинстанционния съд не е допуснато нарушение на съдопроизводствените правила. Оспорването на представените доказателства е извършено при условията на чл. 193 ГПК още в съдебното заседание, в което са били приети. При условията на чл. 183, ал. 1 и 2 ГПК съдът правилно е задължил ответника да представи оригиналите на въпросните доказателства и непредставянето им има за последица предвидено в чл. 183, ал. 1, изр. второ – ГПК – те се изключват от доказателствата по делото. Впоследствие е изготвена съдебно-счетоводна експертиза, която е послужила за определяне на правилния размер на данъчните задължения с оглед кръга на изключените доказателства, респективно доказаните фактическите констатации на ревизионния акт. Останалите изложени в касационната жалба доводи по своето естество представляват повторение на констатациите на ревизионния акт и мотивите на решението на директора на Д "ОДОП"-Варна при административното оспорване, поради което не следва да бъдат обсъждани. На основание гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд – Варна в отменителната му част не страда от пороците твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса Национална агенция по приходите София в качеството й на юридическото лице, в състава на което влиза касатора Д "ОДОП"-Варна, следва да бъде осъдена да заплати на ответното по касация дружество разноски за настоящата съдебна инстанция в размер на 1 050 лв. съгласно представения списък с разноски и доказателства за тяхното извършване/ л. 29 за списъка и л. 27 за заплатен адвокатски хонорар/. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,