Решение № 5094 от 27.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1138/2015 г.

Решение № 5094 от 27.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1138/2015 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационната жалба на "РТФ" ЕООД, със седалище в гр. Б. против Решение № 2069/4.12.2014 г., постановено по адм. дело № 1523/2014 г. по описа на Административен съд - Б., с което е отхвърлена жалба на дружеството срещу Ревизионен акт № 021400307 от 29.04.2014 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с Решение № 186 от 27.06.2014 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Б.. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила - отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отмяна на атакуваният ревизионен акт. Ответната страна по касационната жалба - Директор на Дирекция "ОДОП" - Б. при ЦУ на НАП, не взема становище по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни касационни основания, и с оглед разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебния контрол в производството пред Административния съд (АС) - Б. е бил Ревизионен акт (РА) № 021400307 от 29.04.2014 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с Решение № 186 от 27.06.2014 г. на Директор на Дирекция "ОДОП" - Б., с който спрямо "РТФ" ЕООД - Б. са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди месец юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2012 г. в общ размер от 4717,88 лева и лихва в размер на 755,34 лева. С обжалваното решение, АС - Б. е отхвърлил жалбата на "РТФ" ЕООД - Б. срещу издадения ревизионен акт и е осъдил дружеството да заплати на Дирекция "ОДОП" - Б. разноски за възнаграждение на юрисконсулт в размер на 604 лева. За да постанови обжалваното решение, АС - Б. е приел, че обжалваният РА е издаден от компетентен орган, в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, съдът е възприел установената в хода на ревизията фактическа обстановка. По делото не е имало спор по фактите, че ревизираното лице "РТФ" ЕООД е регистрирано за целите на ЗДДС, считано от 8.02.2012 г. по негов избор. През ревизирания период 8.02.2012 г. - 31.08.2013 г. е извършило продажби на стоки на чуждестранни физически лица, неустановени на територията на Общността, които са ползвали право на възстановяване на ДДС. В тази връзка "РТФ" ЕООД е ползвало право на данъчен кредит по 11 броя протоколи, издадени от агент за представителство на чуждестранно физическо лице - "Е енд ес уотчис енд джуълри" ООД, чрез включването им в дневниците за покупки, съответно в справки декларации по ДДС за данъчни периоди месец юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2012 г. в общ размер от 4 717,88 лева. Не е имало спор и по фактите, че "РТФ" ЕООД, като регистрирано по ЗДДС лице на 8.02.2012 г., спрямо което няма влезли в сила наказателни постановления за нарушение на данъчното законодателство, отговаря на условията по чл. 10, т. 1 и т. 3 от Наредба № Н-12 от 24.08.2006 г. за възстановяване на платен данък върху добавената стойност на данъчно незадължени физически лица, които не са установени на територията на Европейския съюз (наричана за краткост по нататък Наредба № Н-12/2006 г.). Спорен е бил въпроса дали "РТФ" ЕООД отговаря и на условието по чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., доколкото няма облагаем оборот от 200 000 лева през предходната 2011 г., а е достигнало този облагаем оборот от 200 000 лева през 2012 г. Съдът е тълкувал понятието "предходна година", използвано в разпоредбата на чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г. и е възприел тезата на приходната администрация, че под това понятие следва да се разбира период от време равен на дванадесет календарни месеца, смятан от 01 януари до 31 декември, а не както е твърдяло ревизираното лице - последните дванадесет последователни месеца. При това тълкуването на употребения израз "предходна година" в разпоредбата на чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., съдът е приел, че "РТФ" ЕООД не е отговаряло на условието по чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., за да има право да извършва продажба на стоки с право на възстановяване на ДДС, поради което законосъобразно на основание чл. 68 и чл. 71, ал. 1 от ЗДДС, във вр. чл. 8, ал. 4 и ал. 5 от Наредба № Н-12 от 24.08.2006 г. за възстановяване на платен данък върху добавената стойност на данъчно незадължени физически лица, които не са установени на територията на Европейския съюз, му е отказано право на увеличение на размера на данъчния кредит и са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди месец юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2012 г. в общ размер от 4717,88 лева и лихва в размер на 755,34 лева. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради неправилно приложение на закона. По делото няма спор по фактите и те са правилно установени, както от приходната администрация, така и от съда в оспореното решение. Безспорно по делото е установено, че ревизираното лице "РТФ" ЕООД е регистрирано за целите на ЗДДС, считано от 08.02.2012 г. по негов избор. През ревизирания период 8.02.2012 г. - 31.08.2013 г. е извършило продажби на стоки на чуждестранни физически лица, неустановени на територията на Общността, които са ползвали право на възстановяване на ДДС. В тази връзка "РТФ" ЕООД е ползвало право на данъчен кредит по 11 броя протоколи, издадени от агент за представителство на чуждестранно физическо лице - "Е енд ес уотчис енд джуълри" ООД, чрез включването им в дневниците за покупки, съответно в справки декларации по ДДС за данъчни периоди месец юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2012 г. в общ размер от 4 717,88 лева. С оспорения РА, на основание чл. 68 и чл. 71, ал. 1 от ЗДДС, във вр. чл. 8, ал. 4 и ал. 5 от Наредба № Н-12 от 24.08.2006 г. за възстановяване на платен данък върху добавената стойност на данъчно незадължени физически лица, които не са установени на територията на Европейския съюз, му е отказано право на увеличение на размера на данъчния кредит с размера на възстановения данък, тъй като е извършило продажби на стоки с право на възстановяване на данъчен кредит, без да отговаря на условието по чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., за да има право да извърши такива продажби. Съгласно чл. 10 от Наредба № Н-12/2006 г., право да извършва продажби на стоки с право на възстановяване на данък върху добавената стойност има само лице, което отговаря на следните условия: 1. е регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност; 2. има облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от Закона за данък върху добавената стойност над 200 000 лв. за предходната година; 3. няма влязло в сила наказателно постановление за нарушение на данъчното, счетоводното, митническото или валутното законодателство на стойност над 5000 лв. за последните 2 години. По делото не е имало спор по фактите, че "РТФ" ЕООД е извършило продажби на стоки на чуждестранни физически лица, неустановени на територията на Общността, които са ползвали право на възстановяване на ДДС, като лице, което отговаря на условията по чл. 10, т. 1 и т. 3 от Наредба № Н-12/2006 г., както и че има облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС над 200 000 лева за 2012 г., достигнат преди данъчните периоди, за които са установени задължения по ЗДДС. Спорен по делото е въпроса по тълкуването на израза "предходна година", употребен в разпоредбата чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., като настоящата инстанция не споделя правните изводи на АС - Б., че следва да се разбира период от време, равен на дванадесет календарни месеца, смятан от 1 януари до 31 декември, от където се прави извод, че "РТФ" ЕООД не отговаря на условието за облагаем оборот през предходната година. При тълкуване на понятие на подзаконов нормативен акт следва да се държи сметка за смисъла, който законодателя е вложил в законовата разпоредба, с която се свързва разпоредбата на подзаконовия акт. В случая, разпоредбата на чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., при определяне на понятието "облагаем оборот" препраща към разпоредбата на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС. От своя страна, чл. 96, ал. 2 от ЗДДС определя сумите, които се включват при формиране на облагаемия оборот, а периода на достигане на облагаем оборот за задължителна регистрация е посочен в чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, като не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец. След като понятието "облагаем оборот" в Наредбата и ЗДДС имат еднакъв смисъл, няма основание да се приеме, че израза "предходна година", употребен в разпоредбата на чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г. има различен смисъл от "последните 12 последователни месеца преди текущия месец", употребен в чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. В тази насока е и даденото принципно становище изх. № 20-00-234/03.09.2014 г. на Дирекция "ОДОП" - С. при Национална агенция по приходите по запитване относно настоящия казус. Б. това становище не е задължително за съда, разглеждащ спора по същество, но от друга страна, след като установява различно тълкуване на приложимата разпоредба е следвало най-малкото да бъде обсъдено при постановяване на съдебния акт, което не е сторено. По изложените съображения, настоящия състав на Върховен административен съд счита, че неправилно в оспореното решение, АС - Б. е приел, че "РТФ" ЕООД е извършило продажби на стоки на чуждестранни физически лица, неустановени на територията на Общността, които са ползвали право на възстановяване на ДДС, като лице, което не отговаря на условието по чл. 10, т. 2 от Наредба № Н-12/2006 г., поради което неправилно приел, че няма право да увеличи размера на данъчния си кредит с размера на възстановения данък на основание чл. 8, ал. 4 от Наредба № Н-12/2006 г. В случая не се установяват сочените в Ревизионния акт основания за отказ на право на данъчен кредит и допълнително установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди месец юни, юли, септември, октомври, ноември и декември 2012 г. в общ размер от 4717,88 лева и лихва в размер на 755,34 лева. Като е достигнал до различни правни изводи и потвърдил издадения РА, съдът е постановил неправилно решение, поради нарушение на материалния закон, поради което следва да бъде отменено, като вместо него спора следва да се реши по същество, като се отмени Ревизионен акт № 021400307 от 29.04.2014 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с Решение № 186 от 27.06.2014 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Б.. С оглед изхода на спора, решението на АС - Б. е неправилно и в частта на присъдените в полза на Дирекция "ОДОП" - Б. разноски за първоинстанционното производство, поради което подлежи на отмяна и в тази част. Предвид, че касаторът "РТФ" ЕООД не претендира разноски за касационната инстанция, такива не следва да се присъждат в настоящото производство. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,