Решение № 13332 от 9.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7796/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Венева, срещу Решение 709 от 31.05.2024 г., постановено по адм. д. 148/2023 г. по описа на Административен съд София-област (АССО), с което по жалба на АТЛАНТИС НЕТ ООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22222521007503-091-001 от 08.09.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 1880/02.12.2022 г. на директора на дирекция ОДОП София. С касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, противоречие с материалния закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че решението е немотивирано, като съдът е игнорирал обективни факти и събраните при ревизията доказателства за тях. Оспорен е изводът на АССО за материална незаконосъобразност на РА, в частта на установените задължения по ЗДДС и КСО, като са изложени аргументи за правилност и обоснованост на констатациите и правните изводи на ревизиращите органи, обосновали спорното облагане. В съдебно заседание касаторът, представляван от юрк. Тодорова, моли обжалваното решение да бъде отменено и за присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът АТЛАНТИС НЕТ ООД, чрез адв. Терзиева, в съдебно заседание и в представени по делото писмени бележки изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли обжалваното решение да се остави в сила. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: С РА Р-22222521007503-091-001 от 08.09.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 1880/02.12.2022 г. на директора на дирекция ОДОП София, предмет на оспорване пред първоинстанционния съд, на АТЛАНТИС НЕТ ООД са установени задължения, както следва: по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 13 080.92 лв., заедно с лихви за забава в размер на 9 589.06 лв.; по Кодекса за социално осигуряване (КСО) - осигурителни вноски за ДОО в общ размер на 9 181.64 лв., задно с лихви за забава в общ размер на 2 154.35 лв.; осигурителни вноски за ДЗПО-УПФ в общ размер на 2 361.80 лв., ведно с лихви за забава в размер на 576.44 лв.; по Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) - здравноосигурителни вноски в общ размер на 3 778.88 лв., ведно с лихви за забава в общ размер на 923.99 лв. В хода на ревизията е установено, че през ревизирания период м. 12.2015 г. Атлантис НЕТ ООД е доставчик на безвъзмездни доставки на стоки, за което е съставен протокол 1/30.12.2015 г., с данъчна основа 65 400,39 лв. и ДДС 13080,08 лв. Констатирано е, че посоченият протокол не е отразен в отчетните регистри за м. 12.2015 г., нито в последващ момент, поради което и на основание чл. 6, ал. 3, т. 2 от ЗДДС е установено допълнително задължения за ДДС в размер на 13080,08 лв., ведно със съответните лихви. Установено е, че през ревизираните периоди, въз основа на Заповед 12/01.10.2014 г. на управителя на АТЛАНТИС НЕТ ООД на 3 лица, работещи на обект, стопанисван от дружеството в гр. Тетевен, е осигурена храна за обяд на стойност по 4.00 лв. на ден. Предоставените суми за обяд са отчетени като разходи по сметка 609001 Социални разходи дадена храна. Органите по приходите са се позовали на разпоредбата на чл. 6, ал. 12 от КСО /в редакцията до 2016 г., респ. от 2017 г./, съгласно която върху средствата за социални разходи, давани постоянно или периодично пряко на лицата по чл. 4, ал. 1 в пари или в натура, се внасят осигурителни вноски. Длъжността на всяко от лицата е оператор, въвеждане на данни. Приели са, че лицата не работят в предприятие със специфичен характер и организация на труда и не попадат в обхвата на работниците и служителите, които работят на описаните места в чл. 2 от Наредба 11/21.12.2005 г. за определяне на условията и реда за осигуряване на безплатна храна и/или добавки към нея, в резултат на което са установили допълнителни задължения за осигурителни вноски да ДОО, УПФ и ЗО. Констатирано е също, че през м.12.2020 г. въз основа на протокол от проведено ОС на съдружниците на Атлантис НЕТ ООД на 30.12.2020 г., на управителите на дружеството са изплатени премии за добре свършена работа през 2020 г. в размер на 25 000 лева на всеки /брутна сума 28 053,38 лв./. Органите по приходите са приели, че е допуснато нарушение на разпоредбата на чл. 3, ал. 1 от Наредба за елементите на възнаграждението и доходите, върху които се правят осигурителни вноски, като дружеството е начислило и внесло задължителни осигурителни вноски, в т.ч. за ДОО, УПФ и 30 само за месец декември, като осигурителният доход на всеки е 3 000,00 лв. Формиран е извод, че доходът, изплатен на всеки от управителите, следва да се разпредели за периода от м. 01.2020 г. до м. 11.2020 г., като за посочените периоди са начислени допълнителни задължителни осигурителни вноски за управителите, съответно за ДОО в общ размер на 6 582,40 лв., за УПФ в общ размер на 1 645,60 лв. и за 30 в общ размер на 2 632,96 лв. Първоинстанционният съд е отменил оспорения ревизионен акт, като е приел, че същият е издаден от компетентни органи, при спазване на процесуалните правила, но в противоречие с материалния закон. Относно облагането по ЗДДС: Въз основа на представените по делото писмени доказателства и приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза административният съд е приел, че описаните в Протокол 0000000001/30.12.2015 г. стоки присъстват в оборотните ведомости за данъчните периоди 2015 г. - 2019 г., както и че не е констатирано наличие на документи за извършени безвъзмездни доставки от дружеството за периода 01.01.2010 г. - 31.12.2014 г., така и за периода 2015г. Формирал е извод за недоказаност на констатациите на приходните органи за реално извършване на безвъзмездни доставки, респ. за материална незаконосъобразност на РА в посочената част. Относно облагането по КСО: Съдът е приел, че изплатените през м. 12.2020 г. на управителите на дружеството премии в размер на 25 000,00 лв., не са елемент на месечното трудово възнаграждение и поради това не следва да се разпределят пропорционално на целия предхождащ период, в който са постигнати резултатите и съответно да се прибавят в осигурителния доход за всеки месец поотделно. Посочените суми не са били дължими и изискуеми към момента на изплащането на трудовото възнаграждение за съответните месеци, за които са изплащани премии на служителите. Този доход произхожда от допълнително формирани средства, които се изплащат след отчитане на определен резултат за съответния месец и наличие на икономии в премиалните фондове за този месец, а не за предхождащия период, за който са постигнати резултатите. По отношение на установеното изплащане на социални разходи за храна на трима работници на дружеството, съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 285, ал. 1 от Кодекса на труда (КТ), съгласно която работодателят осигурява безплатна храна и/ или добавки към храната на работници и служители, които работят в предприятия със специфичен характер и организация на труда. Съобразил е, че с Наредба 11/2005 г. е определен кръгът от работници и служители, които извършват дейност "със специфичен характер" - чл. 2, ал. 1 от наредбата, и "със специфична организация" - чл. 2, ал. 2. Въз основа на посочените разпоредби е приел, че законодателят е провел разграничение между хипотезите на ал. 1 и ал. 2, с оглед заложения персонален критерий в ал. 1, респективно териториалния и времеви критерий в ал. 2 от наредбата. Регламентирани са две отделни хипотези ("специфичен характер" и "специфична организация" на труда), всяка от които поотделно дава основание за предоставяне на безплатна храна на работниците и служителите. Според съда, разглежданият случай касае работа при специфична организация на труда - лицата, на които е осигурена безплатна храна, изпълняват дейности по изграждане на телекомуникационни мрежи и свързването на абонати към мрежата за комуникационни услуги, както и монтажни работи. Поради това е приел, в случая е изпълнено условието по чл. 2, ал. 2, т. 2 от Наредба 11/2005 г. и съответно е налице задължение за работодателя по чл. 285 КТ за предоставяне на безплатна храна. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е установил относимите към предмета на спора факти след обсъждане на приетите по делото писмени доказателства и доказателствени средства, като е изложил мотивирани правни изводи за материална незаконосъобразност на РА. Неоснователно е касационното оплакване за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Относно облагането по ЗДДС: Допълнително начисленият ДДС в случая е обоснован от приходните органи със съставен протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 ЗДДС 1/30.12.2015 г., с данъчна основа 65 400,39 лв. и ДДС 13080,08 лв., в който като основание за начисляване на ДДС е отразено чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС (в приложимата редакция), за възмездна доставка на стока за целите на този закон се смята и безвъзмездното прехвърляне на собственост или друго вещно право върху стоката на трети лица, когато при производството, вноса или придобиването й е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Съобразно чл. 55, ал. 1 ППЗДДС регистрираното лице начислява данък при безвъзмездно предоставяне на стоки и безвъзмездно извършване на услуги с рекламна цел. Правилен е изводът на първоинстанционния съд, че от приетите по делото доказателства не се установява, че ревизираното дружество е осъществило безвъзмездни доставки на стоки, обуславящи облагането им на основание чл. 55, ал. 1 ЗДДС вр. чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС. На първо място, приходните органи не са установили действителното осъществяване на такива доставки, в т.ч. какъв е конкретният им предмет, на кого са доставени стоките и дали при придобиването им е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Липсата на посочените установявания е самостоятелно основание да се приеме, че в случая не е доказано осъществяването на фактическия състав на безвъзмездна доставка по смисъла на чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС, респ. наличието на основание за начисляване на ДДС, отразен в посочения протокол. На второ място, приложеният по делото протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 ЗДДС от 30.12.2015 г. не е подписан, а като съставител е посочено физическо лице И. И., за което не е установено какво е длъжностното му качество спрямо ревизираното дружество. Липсва и посоченият в протокола опис, което препятства установяването на вида стоки, за които се твърди, че е осъществена безвъзмездна доставка. Следователно, изводът на приходните органи за наличие на основание за приложение на разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС, респ. за начисляване на данък по чл. 55, ал. 1 ППЗДДС не е подкрепен с каквито и да е доказателства, а и е опроверган с констатациите на приетата по делото експертиза. По КСО: Мотивите, изложени от първоинстанционния съд са правилни и се възприемат изцяло от настоящия касационен състав, поради което не следва да се повтарят (арг. чл. 221, ал. 2 АПК). Не се подкрепя от приетите по делото доказателства твърдението на касатора, че изплатените премии на управителите на дружеството представляват допълнително трудово възнаграждение за постигнати резултати по смисъла на чл. 13, ал. 1, т. 1 от Наредбата за структурата и организацията на работната заплата. Същите са изплатени въз основа на решение на ОС на съдружниците в дружеството, а не въз основа на колективен трудов договор, с вътрешни правила за работната заплата и/или с индивидуален трудов договор, каквото е изискването на посочената разпоредба. Изплатените премии не представляват допълнително трудово възнаграждение и по смисъла на чл. 6, ал. 1 от наредбата, предвиждащ, че такива са: 1. определените с наредбата или с друг нормативен акт възнаграждения, които се изплащат задължително; 2. договорените с индивидуален и/или с колективен трудов договор възнаграждения, които се изплащат според договорените условия. Премиите са изплатени през м. 12.2020 г., когато е взето и решението от съдружниците в дружеството, поради което правилно е прието от съда, че такива суми не са били дължими и изискуеми към момента на изплащането на трудовото възнаграждение за всеки от предходните месеци, съответно не е налице основание за пропорционалното им разпределяне за целия предхождащ период от годината. Същевременно, съгласно констатациите на съдебно-счетоводната експертиза, приета без оспорване от страните по делото, в представената Разчетно - платежна ведомост за м. декември 2020 г. и на двамата управители е отразена премия в размер на 28 053,38 лева, като в колона Брутно трудово възнаграждение сумата е 29 053,38 лева, включваща 1000,00 лева основна заплата. Осигурителният доход, върху който са начислени осигуровките е равен на максималния размер на осигурителния доход за годината - 3 000 лева. Неоснователно е касационното оплакване за необоснованост на изводите на съда по отношение на изплащаните суми за храна на 3-ма работници на дружеството. Съгласно чл. 1, ал. 8, т. 2 от Наредбата за елементите на възнаграждението и доходите, върху които се правят осигурителни вноски, не се изчисляват и внасят осигурителни вноски върху стойността на безплатната храна и/или добавките към храната, предоставени в натура по реда на чл. 285 от Кодекса на труда на работниците и служителите, които работят в предприятия със специфичен характер и организация на труда. Правилно е съобразено от АССО, че работниците на дружеството в обект в гр. Тетевен осъществяват трудовата си дейност при специфична организация на труда по смисъла на чл. 2, ал. 2 от Наредба 11/2005 г. Това обстоятелство е видно от приетите по делото 2 бр. допълнителни споразумения към трудови договори и трудов договор, сключени през м. 5.2105 г. с работници на Атлантис Нет ООД на длъжност монтьор, електронно телекомуникационно оборудване и оператор, въвеждане на данни в отдел гр. Тетевен, както и от длъжностните характеристики за посочените длъжности. Посочените задължения на длъжностите тестване на оборудване, настройване и ремонт на части и кабели, инсталиране на електронни инструменти и кабелни мрежи, антени и др. (относно монтьор); отстранява повреди на мрежово оборудване и извършва посещения при клиенти (относно оператор), обуславят извод, че работниците в отдела в гр. Тетевен работят при специфична организация на труда по смисъла на чл. 2, ал. 2, т. 4 от Наредба 11/2005 г. - работят в отдалечени обекти без възможности за ползване на заведения за хранене, поради което за осигуряваната им безплатна храна в размер на 4 лева не следва да се изчисляват и внасят осигурителни вноски. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора НАП следва да бъде осъдена да заплати на ответника сума в размер на 4 778,40 лв., представляваща платено адвокатско възнаграждение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,