Решение № 6861 от 25.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11923/2017 г.

Решение № 6861 от 25.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11923/2017 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Хелион" ЕООД гр. П., подадена чрез процесуалния представител адв. Гунчева, срещу решение № 1348/24.07.2017 г., постановено по адм. дело № 96/2017 г. по описа на Административен съд П., с което е отхвърлена жалбата на търговеца против Ревизионен акт № Р-16001616002118-091-01/07.09.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. П., потвърден с Решение № 806/21.12.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д "ОДОП"/- гр. П. при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за ДДС във връзка с непризнат данъчен кредит в размер на 48 401.75 лв. и начислени лихви 18 760.85 лева. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на решението, поради допуснати нарушения на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, както и поради необоснованост. Според касатора по делото са налице достатъчно доказателства, въз основа на които може да бъде обоснован извод за реалност на доставките. В тази връзка се позовава на заключението по ССчЕ, практика на ВАС и СЕС. И. отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на разноските за двете съдебни инстанции. Ответникът - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" П. при ЦУ на НАП, редовно призован, не се явява и не се представлява. Депозирано е писмено становище от гл. юрк. Г. К.-Д. от 25.04.2018 г., в което заявява, че оспорва касационната жалба, няма доказателствени искания, сочи доводи по съществото на спора, претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от страна по делото и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Предмет на делото пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № Р-16001616002118-091-01/07.09.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. П., потвърден с Решение № 806/21.12.2016 г. на директора на Д "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за ДДС във връзка с непризнат данъчен кредит в размер на 48 401.75 лв. и начислени лихви 18 760.85 лева. За да отхвърли жалбата срещу РА съдът е обсъдил всички събрани писмени доказателства в хода на ревизионното и на съдебното производство, вкл. заключението по ССчЕ, както и показанията на св. Д. С. и М. Т.. Приел е за недоказани твърденията на РЛ за наличие на реални доставки на стоки, извършени от "Темпо мениджмънт груп" ЕООД - хартия пакет А4 и А3; "К. К." ЕООД - хартия пакет А4 и А3; "Трифил" ЕООД - хартия пакет А4 и рекламни материали; "Косена" ООД - копирна хартия, канцеларски материали, ученически пособия; "Нефтсофт инженеринг" ЕООД - брошури, плакати, билборд. По отношение на тези доставки РЛ е ангажирало само фактури, липсват доказателства за прехвърлянето на собствеността върху стоките, място на предаване, товарителници, пътни листи, складови разписки и т. н.. Не е доказано настъпването на данъчни събитие, както и основание за издаването им и по отношение на фактурите с предмет доставка на услуги, извършени от "Еллас" ЕООД - ситопечат; "Клима експерт" - маркетингови анкети и проучвания, безадресно разпространение на рекламни материали; "Трифил" ЕООД - безадресно разпространение на рекламни листовки, реклама, изработка на сайт; "Косена" ООД - отпечатване на рекламни брошури и изготвяне на документи за участие в търг и "Нетфлоу" ЕООД - "СМС-реклама". В случая липсват доказателства, въз основа на които да бъде установено какво естеството на спорните услуги, а именно - по отношение на рекламните брошури, листовки и материали - какво ще се рекламира, към каква аудитория е насочена рекламата, къде ще се разпространява; по отношение на уебсайта за СМС реклама - как ще изглежда той, в какво точно ще се състои тази СМС- реклама, към кого ще е насочена, колко време ще се излъчва, какви точно маркетингови проучвания са били необходими и във връзка с какво, поради което според съда не може да се приеме, че е налице фактически резултат. В този смисъл съдът е кредитирал показанията на св. Славов, но същите не променят по никакъв начин констатациите на приходната администрация, тъй като свидетелят не си спомня какво е било заданието, как е уговорено - устно или на хартия изработването на сайта; в същото време твърди, че след изработването му е подписан договор, за да си търсят парите. Наред с това следва да се има предвид, че "Хелион" ЕООД не е отразило и приходи от този сайт. Според решаващия състав на АДмС- П., преценката на доказателствата по делото, включително след обсъждане заключението на вещото лице, обосновава извода за липсата на доказателства изпълнителите - търговци да са прехвърлили правото на собственост върху стоките на оспорващия, изпълнителите на процесните услуги да са ги осъществили лично, предоставяйки труда си на жалбоподателя. В случая е извършено само документално оформяне при липса на реално осъществена именно от това именно лице доставка на стоки и услуги. В този смисъл съдът се е позовал на практика на СЕС по дело С-324/2011. Действително, съгласно съдебна практика на СЕС по дела С-80/2011 и С-142/2011, жалбоподателят няма задължение да доказва материално-техническата обезпеченост на доставчика си, но следва да докаже самата доставка, което в условията на пълно насрещно доказване жалбоподателят не е направил по делото. Решението е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат доводи относно реалността на доставките с позоваване констатациите от заключението по ССчЕ, практика на ВАС и СЕС. С. касатора правото на данъчен кредит на дружеството не може да бъде отказано с аргумент липсата на доказателства за кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците, ненамирането им в хода на ревизията, дерегистрацията по ЗДДС по отношение на някои от тях, неподаване на ГДД и т. н.. Настоящият касационен състав на ВАС, Осмо отделение счита, че обжалваното решение е материалнозаконосъобразно, въз основа правилно разпределение на доказателствената тежест и след съвкупна преценка на всички установени факти, обстоятелства и събрани доказателства. Съдът е ценил заключението по ССчЕ при условията на чл. 202 от ГПК, приемайки обосновано, че счетоводните записвания не са сами по себе си доказателство за реалност на процесните доставки. По съществото на спора съдът правилно е посочил в мотивите си, че механизмът на ДДС предпоставя като условие за възникване правото на данъчен кредит установяване наличието на реална доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Н. датата на възникване на данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС възниква задължение за регистрираното лице да начисли данък и съответно, свързаното с това право на получателя да ползва данъчен кредит. В тежест на ревизираното лице, което твърди, че е възникнало субективното материално право за приспадане на данъчен кредит, е да докаже по несъмнен начин обема, вида, стойността на фактурираните стоки и услуги. Във връзка с доставките, имащи за предмет хартия, рекламни материали, канцеларски материали, брошури, плакати и т. н., извършени от "Темпо мениджмънт груп" ЕООД; "К. К." ЕООД; "Трифил" ЕООД; "Косена" ООД и "Нефтсофт инженеринг" ЕООД, правилно административният съд е изследвал правнозначимите обстоятелства за наличието на данни, установяващи предаване и транспортиране на стоките във връзка с понятието за доставка по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО . Обосновано е прието, че от събраните доказателства неможе да се докаже по безспорен начин реалното движение и предаване на стоки. За тези факти са допустими множество различни доказателства, каквито по делото не са ангажирани. За реално осъществени факти, при които би следвало да е участвало и ревизираното лице, е нормално да са оставени обективни следи, (доказателства), с които данъчнозадълженото лице да разполага и да представи като доказателства в процеса по установяване на декларираните от него права. Доказателства, обективиращи реалното изпълнение на фактурираните услуги - ситопечат, маркетингови анкети и проучвания, безадресно разпространение на рекламни материали, безадресно разпространение на рекламни листовки, реклама, изработка на сайт; отпечатване на рекламни брошури и изготвяне на документи за участие в търг и "СМС-реклама" не са налични по делото. Единствените доказателства, относими конкретно към процесните доставки, са издадените фактури и отчетните регистри по ЗДДС, които не са достатъчни, за да обосноват извод, че данъчното събитие е настъпило и за получателя е възникнало правото на данъчен кредит. В случая правото на данъчен кредит на РЛ трябва да бъде отказано като последица от собственото му поведение на бездействие, изразяващо се в липсата на документирането чрез което, да е възможно установяване реалното осъществяване на доставките на стоки и услуги. Неналичието на годни преки доказателства за реалността на доставките не може да се компенсира със заключението на вещото лице, което е проверявало единственио счетоводните записвания при ревизираното лице и неговите контрагенти. За тях страните не са спорили, като се има предвид, че експертът не е направил контакт с доставчиците - "Т. М. груп" ЕООД, "К. К." ЕООД, "Трифил" ЕООД, "Клима експерт" ЕООД, "Еллас" ЕООД. При липса на облагаема доставка, е изключена в случая добросъвестността на получателя, който той като страна по договор знае или би трябвало да знае, че не е получил определена стока и/или услуга реално (аргументи в този смисъл и в Решение на СЕС от 13 Февруари 2014 г. по дело "М. П." ЕООД, С-18/13). Липсва потиворечие с практиката на СЕС, защото правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя по доставката на услуга, само когато по категоричен начин е доказана нейната реалност - чл. 8 във връзка с чл. 9, ал. 1 ЗДДС и чл. 24, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност. В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - Решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. От приетото по т. 33 от Решение от 6 декември 2012 г. на СЕС по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност) се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (арг. от т. 31 и т. 32 от Решение на СЕС по дело 285/11). Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките. Позоваването на практиката на СЕС не освобождава съда от задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на стоки и услуги по спорните фактури. С това доказване, в случая страната не се е справила по отношение на доставките по процесните фактури. Както правилно сочи съда в случая не може да се приеме, че се касае до действия на доставчика, за които получателят трябва да отговаря или, че администрацията е прехвърлила върху данъчния субект собствените си задължения по осъществяване на контрола. Ако процесните доставки са реално извършени и облигаторните отношения между ревизирания субект и съответно неговите доставчици са се развили по начина, по който се твърди, то самият получател следва да притежава всички доказателства за това. Доколкото липсват убедителни доказателства за прехвърлянето на собствеността върху стоките, е без значение последващата им реализация. Обжалваното съдебно решение не е постановено при пороците, посочени в касационната жалба, в съответствие с материалния закон е и като правилно, трябва да бъде оставено в сила. Разноски: С оглед резултата по спора, в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1908,66 лева, определен на основание чл. 8, ал. 1, т. 4 във вр. чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,