Решение № 11070 от 23.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12350/2012 г.

Решение № 11070 от 23.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12350/2012 г., VIII о., докладчик председателят Цветанка Табанджова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП против решение № 4624 от 10.08.2012 г., постановено по адм. д. № 889/2012 г. по описа на Административен съд София град, с което по оспорване на "Бултел Кейбъл III Холдинг" Б. В., със седалище Амстердам, Кралство Холандия, чрез пълномощника Костадин Тодоров и адв. Милен Райков, е отменил Становище за липса на основание за прилагане на СИДДО с изх. № 24-10-2744/22.08.2011 г., издадено от Г. Тахов - зам. директор при ТД на НАП - София град, потвърдено с решение № 29/06.01.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" София. Поддържа се нарушения на материално правни и процесуалноправни норми - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Бултел Кейбъл III Холдинг"Б. В., чрез пълномощника адв. Милен Райков, с адрес за кореспонденция гр. София, бул. "Цариградско шосе" 47А, Полиграфия Офис Център, ет. 4, е подал писмен отговор, с който оспорва жалбата по подробно изложени съображения и моли съда да потвърди обжалваното решение. Претендира присъждане на направените разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта и основателността на жалбата с оглед наведените доводи и доказателствата по делото приема, че същата е допустима, но разгледана по същество е основателна, по следните съображения: Предмет на жалбата пред първоинстанционния съд е Становище за наличие или липса на основания за прилагане на СИДДО с изх. № 24-10-2744/22.08.2011 г. в частта, в която не се освобождават от данък при източника лихви в размер на 592 826 лв., изплатени на "Бултел Кейбъл III Холдинг Б. В. от "Бултел Кейбъл България " ЕАД. За да отмени оспореното Становище за липса на основание за прилагане на СИДДО с изх. № 24-10-2744/22.08.2011 г., издадено от Г. Тахов - зам. директор при ТД на НАП - София град, потвърдено с решение № 29/06.01.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" София, първоинстанционният съд е приел, че жалбоподателят "Бултел Кейбъл III Холдинг"Б. В. със седалище Амстердам, Кралство Холандия е местно лице на Кралство Холандия и действителен получател на доход от лихви и на основание чл. 11, ал. 1 от Спогодба между правителството на Република България и правителството на Кралство Холандия за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци върху дохода, подлежи на облагане в страната, на която е местно лице. От страна на "Бултел Кейбъл III Холдинг"Б. В. са представени посочените в чл. 137 и чл. 138 от ДОПК писмени доказателства, Доколкото са налице предпоставките за приложение на чл. 11, ал. 1 от СИДДО, то съгласно чл. 13 от ЗКПО се прилага тя, а не ЗКПО. Ето защо твърдението на данъчната администрация за приложението на § 1, т. 5, б."А" от ДР на ЗКПО по отношение на разликата с 2 процентни пункта между лихвите по облигационния акт и вътрешно дружествения заем, не се споделя от съда. Изложени са съображения, че от процедурните правила относно удостоверяване наличието на предпоставките за приложение на СИДДО по отношение начисления от местно лице в полза на чуждестранно лице доход, попадащ в обхвата на спогодбата, дадени в чл. 135 - чл. 142 от ДОПК, следва изводът, че процесуалният закон съдържа изрична уредба относно доказателствата, с които се установяват предпоставките и след като законът е обвързал доказването на дадено обстоятелство с представяне на конкретно писмено доказателство и след като същото е налице в преписката, то задължението на чуждестранното лице да установи предпоставките спрямо начисления му доход е изпълнено. Изводите на приходната администрация за липса на основание за прилагане на СИДДО следва да бъдат установени по категоричен начин. Установяването, че съществуват обстоятелства, различаващи се от декларираните, е в тежест на приходния орган. Установено е от фактическа страна, че административното производство е инициирано от "Бултел Кейбъл III Холдинг"Б. В. с искане за прилагане на СИДДО между Република България и Кралство Холандия. Дружеството е представило декларация от платеца на дохода, удостоверяваща начисляването на лихви в негова полза. Като основание за плащането на лихвите дружеството е представило сключеният между него и "Бултел Кейбъл България" ЕАД договор за заем от 09.11.2009 г. Обстоятелството, че дружеството е местно лице за Кралство Холандия е удостоверено с писмо от орган на Холандската данъчна администрация. Обстоятелството, че дружеството няма място на стопанска дейност на територията на РБългария, както и обстоятелството, че е действителен притежател на дохода от лихви са удостоверени с декларация съгласно изискванията на чл. 137, ал. 3 от ДОПК. Между страните не е било спорно наличието на трите кумулативно необходими елемента на нормата на чл. 11, ал. 1 от СИДДО и на дружеството е предоставено данъчно облекчение в размер на 296 413.30 лв. за дохода в размер на 2 964 133.00 лв., като частично е отказано данъчно облекчение в размер на 29 641.30 лв. за дохода в размер на 592 826.00 лв., съответстващо на разликата между уговорената 10% годишна лихва по облигационния заем и уговорената 12% годишна лихва по договора за встъпване в дълг и вътрешно групов заем. За да откаже частично исканото данъчно облекчение приходният орган е приел, че уговорената лихва по вътрешно груповия заем не отговаря на пазарните равнища, съгласно чл. 9 СИДДО. Посочено е също, че за данъчни цели отношенията между свързани лица се разглеждат през призмата на това какви биха били отношенията между независими лица, поставени при подобни икономически условия и всяко икономически необосновано поведение или действия на едно лице в отношенията му със свързани лица се игнорира за данъчни цели. В резултат на прилагане на метода на сравните неконтролирани цени е прието, че пазарната цена, т. е. лихвата на между дружествения заем следва да бъде като тази договорена по облигационния заем. За разликата от 2 пункта в лихвения процент административният орган е приел, че не намира икономическа логика и следователно представлява скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5, б. А от ДР на ЗКПО и съответно е доход от дивидент съгласно § 1, т. 5, б. В от ДР на ЗКПО. В обжалваното решение съдът е приел, че страните не спорят по установените в административното производство факти, а именно, че "Бултел Кейбъл III Холдинг"Б. В. е едноличен собственик на капитала на "Бултел Кейбъл България" ЕАД. На 29.09.2009 г. между "Бултел Кейбъл България " ЕАД, в качеството му на купувач и ФН "Кейбъл Холдингс" Б. В., в качеството му на продавач, е сключен договор за покупко-продажба на дялове и вземания на "Еврокм Кабел Мениджмънт България" ЕООД, в който е уговорено, че част от цената по прехвърляне на дяловете и вземанията ще се отложи, като се издадат облигации с номинална стойност 10 млн. евро. Жалбоподателят се е съгласил да гарантира дълга на "Бултел Кейбъл България" ЕАД като издаде облигации в полза на Ф Н Кейбъл Холдингс Б. В. с номинална стойност 10 млн. евро. В едностранния акт за издаване на облигации е уговорено, че годишната лихва по облигациите е 10% от 28.02.2009 г. до изтичането на три години от тази дата и 13% годишно след този срок. За да покрие гаранцията и отпуснатите средства "Бултел Кейбъл България" ЕАД и жалбоподателя са сключили договор за встъпване в дълг и вътрешно групов заем от 09.11.2009 г., по който заем лихвата е 12% годишно върху непогасената сума от 28.02.2009 г. до изтичането на три години от тази дата и 15% годишно след изтичане на този срок. Вътрешно дружественият заем и облигационния заем са осъществени при съпоставими условия с изключение на тяхната цена - сключени са приблизително по едно и също време, като влизат в сила на 28.10.2009 г. и двата заема са със срок 7 г. и 6м., главницата и по двата заема е 10 млн. евро и при двата заема лихвата се капитализира в края на всяка година и се изплаща наведнъж при предсрочно погасяване на заема. Не е спорно също, че "Бултел Кейбъл България" ЕАД и "Бултел Кейбъл III Холдинг Б. В. са холдингови структури, създадени с цел придобиването на "Евроком Кабел Мениджмънт България" ЕООД - действащо и генериращо приходи предприятие. Консолидираните отчети и на двете дружества показват идентично финансово състояние. Решението е неправилно. С оглед безспорно установените по делото факти съдът неправилно е приложил материалния закон, като е приел, че след като чуждестранното лице е представило доказателства за наличието на предпоставките за приложението на СИДДО, то органът по приходите е следвало да уважи изцяло искането му. Съгласно чл. 11, ал. 1 от СИДДО между Република България и Кралство Холандия лихви, произхождащи от една от държавите и изплатени на местно лице на другата държава, се облагат само в тази друга държава, ако местното лице е действителен ползвател на лихвите. Съгласно ал. 5 на чл. 11 от спогодбата обаче, когато, поради особените взаимоотношения между платеца и действителния собственик на лихвите или между тях двамата и някое друго лице, сумата на лихвите, като се има предвид задължението, за което те се изплащат, надвишава сумата, която би била договорена от платеца и действителния собственик при липсата на тези особени взаимоотношения, разпоредбите на този чл. се прилагат само по отношение на последната сума. В такъв случай надвишаващата сума се облага съобразно законодателството на всяка от държавите, като съответно се имат предвид останалите разпоредби на тази спогодба. С оглед на фактите по делото при постановяване на решението си съдът не се е съобразил с разпоредбата на чл. 11, ал. 5 от СИДДО между Република България и Кралство Холандия, която предвижда изключение от установения общ принцип в нормата на чл. 11, ал. 1 от същата спогодба при наличие на особени взаимоотношения между платеца на дохода и действителния собственик на лихвите. Безспорно е в случая, че Бултел Кейбъл III Холдинг Б. В и "Бултел Кейбъл България " ЕАД са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б."е" от ДР на ДОПК, както и че са холдингови структури, създадени с цел придобиването на "Евроком Кабел Мениджмънт България" ЕООД. Безспорно е също, че консолидираните отчети и на двете дружества показват идентично финансово състояние. Безспорно е, че с договор от 29.09.2009 г. "Бултел Кейбъл България " ЕАД е закупило дялове и вземания на "Евроком Кабел Мениджмънт България" ЕООД от "ФН Кейбъл Холдингс" Б. В, като е уговорено, че част от цената ще бъде заплатена чрез издаването на облигации с номинална стойност от 10 млн. евро. Като доказателство за издаването на облигациите Бултел Кейбъл III Холдинг Б. В. е представил едностранно волеизявление (Акт) за издаване на подчинени обезпечени 10% облигации от дата 28.10.2009 г. Съгласно чл. 2 от акта издателят на облигациите се задължава да заплати на облигационера "ФН Кейбъл Холдингс" Б. В. тяхната номинална стойност, която съгласно чл. 3 е 10 млн. евро, заедно с начислената лихва върху непогасената част на облигациите - 10% годишно от 28.10.2009 г. до изтичането на три години от тази дата и 13% годишно след този срок. По договора за поемане на дълг и вътрешнодружествен заем от 09.11.2009 г., сключен между свързаните лица Бултел Кейбъл III Холдинг Б. В. и "Бултел Кейбъл България " ЕАД, договорената лихва е 12% годишно върху непогасената сума от 28.02.2009 г. до изтичането на три години от тази дата и 15% годишно след изтичане на този срок., т. е. с 2 процентни пункта по висока. Двата договора са сключени при съпоставими условия с изключение на тяхната цена - сключени са приблизително по едно и също време, като влизат в сила на 28.10.2009 г. и двата заема са със срок 7 г. и 6м., главницата и по двата заема е 10 млн. евро и при двата заема лихвата се капитализира в края на всяка година и се изплаща наведнъж при предсрочно погасяване на заема. Съгласно разпоредбата на чл. 11, ал. 5 от СИДДО между Република България и Кралство Холандия когато, поради особените взаимоотношения между платеца и действителния собственик на лихвите или между тях двамата и някое друго лице, сумата на лихвите, като се има предвид задължението, за което те се изплащат, надвишава сумата, която би била договорена от платеца и действителния собственик при липсата на тези особени взаимоотношения, разпоредбите на този чл. се прилагат само по отношение на последната сума. В такъв случай надвишаващата сума се облага съобразно законодателството на всяка от държавите, като съответно се имат предвид останалите разпоредби на тази спогодба. Като не е съобразил нормата на чл. 11, ал. 5 от СИДДО и е приел, че наличието на фактическия състав на чл. 11, ал. 1 от СИДДО игнорира действието на ЗКПО и по отношение на сумата надвишаващата с 2 процентни пункта лихвата по облигационния акт, съдът е постановил решението си в нарушение на материалния закон, което налага да бъде отменено решението в обжалваната част и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на дружеството. Съгласно разпоредбите на чл. 10 от СИДДО с Холандия за дивидентите не се предвижда облекчение и се прилагат изцяло разпоредбите на приложимия материален закон. Ето защо за дохода в размер на 592 826 лв. правилно приходният орган е отказал да предостави данъчно облекчение в размер на 29 641.30 лв. Този доход подлежи на облагане при източника съгласно чл. 194, ал. 1 вр с чл. 194, ал. 3, т. 3 ЗКПО. С оглед изхода на спора право на разноски има приходната администрация, на която следва да се присъдят такива в размер на 1 242 лв. съобразно чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения във вр. с чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК, Върховният административен съд, осмо отделение