Решение № 11325 от 22.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6536/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. С решение 1118 от 09.04.2024 г., постановено по адм. д. 490/23 г. Административен съд Благоевград /АС-Благоевград/ е отменил по жалба на "К. А. 67" ЕООД, ЕИК 205311014, със седалище и адрес на управление гр. Благоевград, [улица],[адрес], представлявано от К. П. А., ревизионен акт (РА) Р-22000122003539-091-001/13.01.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, изменен с Решение 384/29.03.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д "ОДОП"/ - гр. София. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от директор на Д "ОДОП" - гр. София, чрез гл. юрк. Т.Бакърджиева. В същата се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС-Благоевград и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения РА. Претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение за касационната инстанция. В открито съдебно заседание касаторът се представлява от гл. юрк. Кръстева. Ответният по касационната жалба - "К. А. 67" ЕООД, чрез своя процесуален представител, взема становище по неоснователността на касационната жалба. Претендират се разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на производството пред АС-Благоевград е бил РА Р-22000122003539-091-001/13.01.2023 г., изменен с Решение 384/29.03.2023 г. на директора на Д "ОДОП" - гр. София, с който на "К. А. 67" ЕООД за 2020 г. е установен корпоративен данък в размер на 35. 12 лева, ведно със съответните лихви, и за 2021 г. - корпоративен данък в размер на 4 107. 66 лева, ведно със съответните лихви. От фактическите установявания на първоинстанционния съд е видно, че през ревизирания данъчен период основната дейност на "К. А. 67" ЕООД е свързана с търговия с леки и лекотоварни автомобили до 3.5 тона, втора употреба и извършването на услуги по оказване на пътна помощ. Задълженията по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) произтичат от приложението на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, като органите по приходите са приели, че търговецът е извършвал продажби на собствени превозни средства на несвързани лица при отклонение от данъчно облагане. Ревизиращите органи са възложили експертиза за определяне на пазарните цени на продадените автомобили втора употреба, която е изготвена и в резултат на констатациите по експертизата, ревизиращите са увеличили декларирания счетоводен финансов резултат за спорните 2020 г. и 2021 г. със стойността на приетите за неотчетени приходи от продажба на МПС, което е довело до установяване с РА на задължения за корпоративен данък за 2020 г. в размер на 410. 37 лв. и корпоративен данък за 2021 г. в размер на 9 687. 00 лв. и съответните лихви. С решението на директора на Дирекция "ОДОП", процесният РА е изменен в оспорените му части, като установеният с РА корпоративен данък за 2020 г. в размер на 410. 37 лв., е определен в размер на 35. 12 лв., ведно със съответните лихви, а установеният корпоративен данък за 2021 г. в размер на 9 687. 00 лв., е определен на 4 107. 66 лв., ведно със съответните лихви. Административен съд Благоевград е описал установената фактическа обстановка по провеждане на данъчната ревизия, вкл. издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените процесуални действия в хода на ревизията, констатациите на органите по приходите за установяването на задължения по ЗКПО на "К. А. 67" ЕООД. Решаващият съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. Преценявайки материалната законосъобразност на акта съдът е приел, че доказателствената тежест е изцяло върху приходните данъчни органи, тъй като същите излагат твърдения, че при сделките за продажба на процесните МПС са налице условия, довели до отклонение от данъчното облагане. В хода на съдебното производство е допусната и приета съдебно-автотехническа експертиза със задачи да посочи техническите характеристики на процесните МПС, както и да определи пазарните им цени към датите на извършените продажби. Административният съд, основавайки изводите си върху заключението на съдебния експерт, е приел за основателни доводите на търговеца, че изготвената експертиза в хода на ревизионното производство, е в нарушение на изискванията на Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. Решаващите мотиви на АС-Благоевград се съдържат на стр. 9-10 от решението. Първоинстанционният съд е кредитирал заключението на назначената съдебно-автотехническа експертиза и е приел, че неправилно органите по приходите са се позовали на заключението на експертизата в ревизионното производство и са приели същото без резерви. Съдът е достигнал до заключението, за да се обоснове приложението на някой от методите по Наредба Н-9, следва да е извършено реално съпоставяне на някой, няколко или на всички показатели, относими към конкретен метод или методи по наредбата, която урежда изключително детайлно, както самите критерии и механизмът на оценяване, така и хипотезите, при които се прилага всеки един от методите. Административен съд Благоевград е приел, че в ползваната от органите по приходите експертизата по чл. 60 ДОПК не е описан и приложен който и да е от нормативно дефинираните в ДОПК в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК методи за определяне на пазарни цени, като само общо е посочено използването на метода на сравнимите неконтролирани цени без изрично посочване на други осъществени неконтролирани сделки при съпоставими условия, т.е. не са изпълнени изискванията на чл. 18 и чл. 19 от Наредбата. Няма данни в експертизата, изготвена от лицензирания оценител и назначена от ревизиращите органи, да са изследвани сходни сделки, извършени между несвързани търговци, а използването за сравнителна база на потенциално възможни цени, каквито по своята същност представляват офертните цени на доставчик на определена стока или услуга, не може да гарантира правилното определяне на пазарна цена според изискванията на Наредбата. Посочена е и практика на ВАС по сходни казуси. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че тези констатации на приходния орган се необосновани на събраните по делото доказателства, поради което същият е отменил издадения РА като незаконосъобразен. Решението е валидно, допустимо и правилно. По делото не се спори, че ревизираното лице за процесния данъчен период има за основен предмет на дейност търговия с леки и лекотоварни автомобили до 3.5 тона, втора употреба, както и извършването на услуги по оказване на пътна помощ. Спорният въпрос пред настоящата инстанция е относно размера на пазарните цени за процесните автомобили, продадани от ревизираното лице през 2020 г. и 2021 г., дали той е този, установен в ревизионния акт (изменен с решението на горестоящия административен орган) или е този, възприет като установен от административния съд. Съгласно чл. 16, ал. 1 ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. С оглед на това и основание чл.78 ЗКПО счетоводният резултат за 2020 г. и 2021 г. са преобразувани с разликите между сумата на осчетоводените от търговското дружество приходи от продажба на МПС и пазарните цени определени с възложената от органите по приходите експертиза. В случая за 2020 г. с експертизата е установена средна пазарна цена на Ford Transit от 7 315лв.и минимална пазарна цена 4 156 лв. и за Opel Comboот 2 374,50 лв. и 1 781 лв., като при съпоставка на продажните цени без ДДС, възлизаща на 4 000 лв. за първи автомобил и 1 000 лв. за втория автомобил, поради което органите по приходите са приели, че разликата с която следва да се увеличи счетоводния финансов резултат е в общ размер на 937 лв. В резултат на това е прието, че вместо декларираната загуба в размер на 585,78 лв. е дължим данък в размер на 35,13 лв. По аналогичен начин с оглед установените от експертизата средни пазарни цени и минимални пазарни цени с продажните цени (без ДДС), разликата с която следва да се увеличи счетоводния финансов резултат за 2021 г. за продадените 23 автомобил е в общ размер на 43 045 лв. В резултат на това е прието, че вместо декларираната загуба в размер на 1 968,43 лв. е дължим данък в размер на 4 107,66 лв. Правилно АС-Благоевград приема, че заключението е изработено по офертни цени, а не по данни за реално извършени продажби през същата година 2020 г. и 2021 г.) по изискванията на Наредба Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. За определяне на пазарна цена при прилагане на метода на сравнимите неконтролирани цени, следва да бъде извършен анализ на осъществени сделки между несвързани лица, което е посочено в чл. 18, ал. 1 от Наредбата. Този извод следва и от определението за "неконтролирана сделка", дадено в § 1, т. 2 от допълнителните разпоредби на циитираната Наредба, според което неконтролирана сделка е сделка, осъществена между независими /несвързани/ лица. Няма данни в експертизата, изготвена от лицензирания оценител, да са изследвани сходни сделки, извършени между несвързани търговци. Използването за сравнителна база на потенциално възможни цени, каквито по своята същност представляват офертните цени на доставчик на определена стока или услуга, не може да гарантира правилното определяне на пазарна цена според изискванията на Наредбата. Настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд, че за да се приеме, че пазарните цени на процесните МПС са определени по метода на сравнимите неконтролирани цени, е необходимо да се посочат конкретните неконтролирани сделки, с които се извършва съпоставката при отчитане на чл. 20 във вр. с чл. 11 от Наредбата. Както бе посочено по-горе, органите по приходите следва да установят по безспорен начин, че сключените сделки са с цел отклонение от типичните пазарни условия, което в случая не е сторено по делото. С оглед гореизложеното следва да бъде прието, че решението на АС-Благоевград не страда от пороците, твърдени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на направените по делото разноски в размер на 700 лв., представляващи заплатено адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,