Решение № 6415 от 25.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 506/2019 г.

Решение № 6415 от 25.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 506/2019 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на Директор на Дирекция "ОДОП" гр. В. при ЦУ на НАП, срещу Решение № 2143/08.11.2018 г., постановено по адм. д. № 3564/17 г. по описа на Административен съд гр. В., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р 03000317000726-091-001/29.08.2017 г. на ТД на НАП гр. В., потвърден с Решение № 407/27.11.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП" гр. В. при ЦУ на НАП.

Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващ отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Изложени са подробни съображения, обосноваващи оплакванията, с които се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне на жалбата на дружеството. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение, по представен списък.

Ответникът по касационната жалба "Транскар България" ЕООД. Претендира се присъждане на разноски- юрисконсултско възнаграждение по представен списък.

Представителят на Върховна административна прокуратура, дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна поради следните съображения:

Предмет на обжалване пред АС е бил РА № Р 03000317000726-091-001/29.08.2017 г. на ТД на НАП гр. В., потвърден с Решение № 407/27.11.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП" гр. В. при ЦУ на НАП, с който на "Транскар България" ЕООД са установени задължения по ЗДДС за д. п. м. 04. 2015, д. п. м. 06. 2015, д. п. м. 07. 2015 г., д. п. м. 08. 2015 г., д. п. м. 09. 2015 г., д. п. м. 10. 2015 г., д. п. м. 11. 2015 г., д. п. м. 12. 2015 г. в размер на общо 3 119. 88 лв. главници и лихви в размер на 593, 93 лв., за д. п. м. 02. 2016 г., д. п. м. 03. 2016 г., д. п. м. 05. 2016 г., д. п. м. 06. 2016 г., д. п. м. 07. 2016 г., д. п. м. 08. 2016 г., д. п. м. 09. 2016 г., д. п. м. 10. 2016 г., д. п. м. 12. 2016 г. в размер общо на 14345. 65 лв. главници и лихви в размер на 1620. 09 лв. и задължения по чл. 26, т. 2 от ЗКПО за данъчен период 2015 г. в размер на 9 464. 03 лв. главница и 1 356. 88 лв. лихва.

За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила визирани в ДОПК.

Относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД с предмет на доставките и посочен във фактурите "резервни части", в хода на ревизионното производство е прието, че предмета не може да се обвърже с представените описи на продадените стоки, тъй като във фактурите като предмет на доставка е посочено резервни части, без да е посочен опис.

З. да приеме, че жалбата е основателна в тази си част, АС се е позовал на заключението на приетата без оспорване ССчЕ, от която се установява, че вещото лице, след като е извършило съпоставка на резервните части по видове, съгласно наличните към процесните фактури описи, с наличността на стоки в представената от счетоводството на "Минерал трейдинг груп" ЕООД справка "Наличности към 31.12.2014 г. в склад централен" в Приложение 1, е установило, че фактурираните на "Транскар България" ЕООД резервни части са били налични към 31.12.2014 г. при доставчика. Заведени са в счетоводството му по аналитична партида "Салдо по сметка 304 към 31.12.2014 г. ", а през 2015 г. закупените стоки – резервни части са заведени по аналитични партиди по обобщени групи резервни части. От анализа на Баланса и ОПР за 2015 г. на "Минерал Трейдинг груп" ЕООД, вещото лице е стигнало до извода, че през 2015 г. са начислени приходи от продажбата на процесните стоки и съответно разходи във връзка с тези приходи, които са отразени в ГФО за 2015 г. При извършена съпоставка на процесните стоки към 31.12.2014 г. с данните по фактурите за покупки през 2014 г. представени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД, вещото лице е установило идентичност на наименованията на стоките и съпоставимост на количествата и цените. Процесните фактури за закупени резервни части са осчетоводени, като разход за материали, а не са заприхождавани по сметки за материални запаси от гр. 3. В счетоводството на "Транскар България" ЕООД по сметка 601- Разходи за материали е заведена аналитична отчетност по видове разходи, като данъчната основа по процесните фактури е осчетоводена по аналитична партида "Спомагателни материали, материали за камиони и багери", по която през 2015 г. са отразени разходи общо в размер на 67 586. 44 лв., включително по фактурите на "Минерал трейдинг груп" ЕООД – 59 655. 37 лв.

За установено съдът е приел, че дружеството – жалбоподател е придобило 5 бр. машини и съоръжения и 1 бр. транспортно средство, подробно посочени в ССчЕ. Съгласно фактури от 04.09.2015 г. издадени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД, дружеството – жалбоподател използва и други два автомобила – товарен автомобил Волво ФС и товарен автомобил Щаер. Същите не са заведени като собствени, тъй като са предмет на лизингово споразумение и собствеността не е прехвърлена към 31.12.2015 г.

От заключението на допуснатата по делото СТЕ съдът е приел за установено, че превозните средства се експлоатират при тежки условия, като всички описани в Приложение № 2 от заключението на вещото лице ССчЕ резервни части и компоненти вероятно са вложени в описаните в приложението транспортни средства. Липсата на категоричност според вещото лице се дължи на факта, че резервните части вече отново са подменени, поради голямата експлоатация на автомобилите и бързото износване на частите.

При тези факти съдът е приел, че са налице предпоставките за признаване правото на данъчен кредит на ревизираното лице по процесните доставки на стоки. В тази насока съдът се е позовал и на практика на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и Решение С-285/11 на Съдът на ЕС, в което е залегнало правилото, че получателят на стоки за които претендира право на ДК има това право ако има следните белези: представлява ДЗЛ, стоката да е реално осъществени и стоките да са използвани от получателя за извършване на облагаеми сделки, които предпоставки се установи, че са изпълнени за процесните доставки.

Относно отказан данъчен кредит по 2 бр. фактури, издадени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД с предмет товарен автомобил Щаер и товарен автомобил Волво, за установено съдът е приел, че фактурите са заведени от жалбоподателя в счетоводна сметка 207 – разходи за придобиване на ДМА. Жалбоподателят е подписал тристранните споразумения, по силата на които е влязъл в правата на лизингополучателя – "Минерал трейдинг груп" ЕООД. Въз основа на споразумението са поети задълженията за месечните вноски по договора за лизинг на автомобилите, като същите са били фактически предоставени за ползване на жалбоподателя, поради което съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 68 от ЗДДС за приспадане на данъчен кредит.

От разпоредбите на договора за лизинг и на споразумението към него, съдът е приел, че може да се направи обоснован извод, че е налице финансов лизинг, който позволява ползване на данъчен кредит, защото именно превозното средство ще стане/остане собственост на лизингополучателя, а няма да бъде заменено, върнато или др. действие, както е при оперативния лизинг.

2. Относно преобразуването на ФР за 2015 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, с оглед приетото относно реалността на доставките съдът е приел, че са спазени изискванията за документална обоснованост на реални стопански операции.

Решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон.

По делото няма спор по фактите. Същите са правилно установени от първоинстанционни съд и не следва да бъдат повтаряни. Въз основа на правилно установената фактическа обстановка съдът е достигнал до незаконосъобразни правни изводи.

Относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД, с предмет на доставката "резервни части", основният спорен момент е при наличие на фактури, с предмет: резервни части и описи, подписани двустранно /без конкретизация за коя фактура се отнасят/, установява ли се реалното предаване, респективно получаване на стоката. Настоящият състав споделя довода на касатора, че индивидуализацията на резервните части към всяка от процесните фактури, не може да се извърши въз основа на представените и приети по делото описи, в които са индивидуализирани резервните части. Последното обстоятелството не се установява по безспорен начин и от представената от ревизираното дружество справка за разпределение на резервните части по камиони.

Действително, по счетоводни данни процесните резервни части са заприходени като налични в материалните счетоводни сметки на доставчика и са отразени като получени в счетоводството на получателя. Установена е и хипотетичната необходимост, респективно използване на частите при извършен ремонт на автомобилите на ревизираното лице, но всички тези факти, както се сочи в касационната жалба са обоснови на основата на предположения и вероятности. Представената от жалбоподателя справка за разпределение на резервните части по камиони не установява вида на ремонта и необходимост от извършването му.

В тази насока е основателен довода на касатора, че в същата справка са включени и товарен автомобил Щаер и товарен автомобил Волво, за които съгласно договор за лизинг, не се допускат други технически лица и оторизирани сервизи да извършват ремонти.

От представените описи не може да се установи за коя от фактурите се отнасят, кои са лицата предали и приели стоките, както къде и как са предадени същите стоки. Не са представени други доказателства за реално получаване на частите, за които се твърди, че са вложени при ремонт на автомобилите собственост на ревизираното дружество. Само въз основа на описи, без посочване към коя от фактурите се отнасят и фактури в които е посочен предмет "резервни части", без допълнителна конкретизация, не може да се установи по безспорен начин реалното получаване и индивидуализиране на процесните стоки.

Съдебно счетоводната експертиза е установила счетоводните записвания при доставчика и получателя, но при липса на реално получена стока, не са налице предпоставките на чл. 68 ЗДДС, съгласно който лицето има право на приспадане на данъчен кредит, само когато съществува реална доставка на стока, а не само документално обоснована такава.

При наличие на многобройни бройки резервни части, обособени според техническата експертиза в няколко групи и периода на закупуването им /един месец/ е следвало ревизираното лице при спазване на добросъвестно поведение, да представи допълнителни доказателства за необходимостта и изписването на индивидуализирани резервни части.

Не са представени приемо-предавателни протоколи към фактурите, от които да е видно място на предаване на стоките, лицата които са приели и предали същите, като липсват и данни за обекта, в който са се извършвали ремонтните работи.

Относно отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД с предмет товарен автомобил Щаер и товарен автомобил Волво, неправилно съдът е приел, че въз основа на подписани споразумения и поети от ревизираното лице задължения за месечните вноски по договора за лизинг на автомобилите, са налице предпоставките на чл. 68 от ЗДДС за приспадане на данъчен кредит.

Видно от доказателствата по делото доставчикът не може да прехвърли собствеността върху автомобилите, тъй като не я притежава. Факта, че автомобилите са били фактически предоставени за ползване на жалбоподателя, не установява правно релевантния факт, а именно: настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Не на последно място лизингодателя "Шеле"ЕООД е издал на доставчика "Минерал трейдинг груп" ЕООД данъчни фактури за процесните автомобили ведно с начислен ДДС.

В случая спора не е само във връзка с грешка при определяне предмета на доставката, а именно вместо лизингови вноски, продажба на автомобил, а факта, че при предмет на доставката лизингови вноски не следва да се начисли ДДС, тъй като същият при условията на чл. 25, ал. 1 т. 1, вр. чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, вече е начислен на доставчика. Отношенията между "Минерал трейдинг груп" ООД и ревизираното лице, във връзка с платените от доставчика лизингови вноски не подлежат на фактуриране с начисляване на данък, тъй като доставчика не притежава процесните автомобили.

При така установеното относно доставката на резервни части неправилно съдът е приел, че е налице документална обоснованост на процесните разходи за закупуването им.

Съгласно чл. 10, ал. 1 и ал. 2 от Закона за счетоводството - счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. В хипотезата на чл. 26, ал. 2 от ЗКПО, приложима в настоящия случай се установява, че разходите, с които се увеличава финансовия резултат не са документално обосновани по предвидения в закона ред. Наличието на фактура не е достатъчно, за да бъде признат за данъчни цели документирания с нея разход, аргумент чл. 4, ал. 2, т. 3 от Закона за счетоводството за принципа на предимство на съдържанието пред формата - сделките и събитията се отразяват счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не формално според правната им форма. С оглед на изложеното неправилно съдът е приел, че за фактурите издадени от "Минерал трейдинг груп" ЕООД с предмет резервни части, данъчният орган неоснователно е преобразувал счетоводния финансов резултат за 2015 г. със сумата от 59 655. 37 лв.

С оглед на изложеното и като е достигнал до различни правни изводи АС е постановил решението си при неправилно прилагане на материалния закон поради, което следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна а бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството, срещу процесния РА.

При този изход на спора и предвид изричната претенция на касатора, "Транскар България" ЕООД следва да заплати сумата от 3134, 34 лева, направени разноски по делото - юрисконсултско възнаграждение за две инстанции и платена държавна такса.

С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, първо отделение,