Решение № 10212 от 22.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7234/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби: Първата касационна жалба е подадена от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - Пловдив при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция по приходите /НАП/, чрез процесуалния му представител, против Решение 4749/23.05.2025г., постановено по дело 1076/2024г. на Административен съд - Пловдив, в частта, в която е отменен Ревизионен акт Р-16001623004597-091-001/29.02.2024г., издаден от длъжностни лица при ТД на НАП - Пловдив, в частта потвърден с Решение 173/22.04.2024г., на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив, в частта, относно допълнително определените на А. А. задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017г. за разликата от 16 718.65лв. до 18 918.60лв. главница и за разликата от 10 388.56лв. до 11 755.56лв. лихви за забава. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основание по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи се, че изводите на АС Пловдив в отменената част на РА са неправилни. Производството е по реда на чл. 122 от ДОПК, като разходите, поети изцяло от единия съпруг, не следва да бъдат включени като извършени и от другия съпруг, тъй като това противоречи и на метода на органите по приходите, използвани при извършената съпоставка, който следва разбирането за дохода като положително имуществено изменение. Само разходи за които липсват данни от кого точно от съпрузите са извършени следва да се вземат предвид като платени от двамата, какъвто не е настоящия случай. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на решението в оспорената част и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата против РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба А. А. не взема становище по нея. Втората касационна жалба е депозирана от А. А., чрез процесуален представител, срещу посоченото по-горе решение на АС Пловдив, в частта в която му е отхвърлена жалбата срещу РА Р-16001623004597-091-001/29.02.2024г., издаден от длъжностни лица при ТД на НАП - Пловдив, в частта потвърден с Решение 173/22.04.2024г., на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив, в частта, относно допълнително определените на А. А. задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017г. в размер на главница от 16 718.65лв. и лихви за забава в размер на 10 388.56лв. Kaсаторът твърди, че решението е неправилно, поради противоречие с материалния закон и процесуалния закон, необоснованост - съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че неправилно съдът е приел за законосъобразен РА, тъй като извършените в него съпоставки са неверни, поради неотразяване на част от сумите респек. поради посочване на суми които не следва да бъдат отразени. Неправилно съдът е възприел и доводите в РА, че сумата от 115 000лв., следва да бъде третирана като доход с неустановен произход, тъй като е платена по банков път с наредител Петрол Енерджи Инвест ООД и са представени доказателства установяващи произхода на сумата. Освен това от доказателствата, вкл. и от заключението на ССЕ се установява, че тази сума неправилно е преминала през РЛ като физическо лице, а представлява парични средства на дружеството Е. Трейд ООД, които са внесени като допълнителна вноска в капитала на дружеството Петрол енерджи инвест ООД. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на решението на АС Пловдив в отхвърлената част и за отмяна на издадения РА. Претендират се разноски за всички съдебни инстанции. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Всяка една от касационните жалби е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, срещу частта от решението, която я засяга неблагоприятно и срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол, поради което са процесуално допустими, а по същество съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Пловдив е била законосъобразността на РА Р-16001623004597-091-001/29.02.2024г., издаден от длъжностни лица при ТД на НАП - Пловдив, в частта потвърден с Решение 173/22.04.2024г., на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив, в частта, относно допълнително определените на А. А. задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017г., главница в размер на 18 918.60лв. и лихви за забава в размер на 11 755.56лв. Съобразно доказателствения материал административният съд е приел, че в конкретния случай, по делото са безспорно установени основанията за преминаване към ревизия по особения ред по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. В хода на съдебното производство е приобщена административната преписка и за изясняване на фактическата обстановка е прието заключение по допусната съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/. От правна страна съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи, в предвидената от закона форма. За да произнесе своя акт съдът е взел предвид, че началното салдо е такова каквото е посочено от ревизиращия екип в РА, тъй като при провеждане на настоящото ревизионно производство са изискани повторно представяне на доказателства от РЛ, като декларираните от него факти и обстоятелства са подложени на подробен анализ и е възприет размера на първоначалното салдо така както е деклариран. По отношение твърдените невключени парични суми с установен произход, съдът е назначил ССЕ, като в.л. е констатирало, че всички суми са били коректно отразени в паричните потоци за 2017г. и 2018г., съобразно представените доказателства, вкл. и такива от трети лица или декларирани от РЛ. Съдът е посочил, че сумата от 10 500лв. правилно не е била включена поради липсата на представени доказателства за получаването и, който извод е във връзка и със ССЕ. Посочено е, че възраженията на РЛ свързани с неправилност на паричния поток, по отношение приходната му част и невключване в нея на твърдяната парична сума за неоснователни. Аналогични аргументи съдът е изложил и по отношение невключване в приходната част на паричния поток на ½ от сумата в размер на 39 000лв. с източник получена от съпругата му парична сума от продажбата на наследствен недвижим имот. Прието е, че тази сума е личен доход на съпругата му предвид и тълкувателно решение 2/2022г. на ОСГК на ВКС. По отношение разходната част на паричния поток се възразява срещу включването в него в пълен размер на парична сума за покупка на автомобил и по отношение сумите по лизинговите плащания за друг автомобил. Съдът е приел, че автомобилът е закупен с доход от РЛ от дивидент т.е., че този доход е такъв на съдружник в търговско дружество и е трансформиран за покупка на имущество, което няма да се използва изцяло за икономическата дейност на дружеството и с оглед посоченото по горе тълкувателно решение на ВКС е приел, че неправилно в разходната част на паричния поток е включена цялата сума за придобиване на МПС в размер на 44 000лв., вместо ½ от нея. По отношение лизинговите вноски е прието, че те не следва да се редуцират, тъй като липсват доказателства, тези средства да са СИО. По отношение парична сума в размер на 115 000лв. съдът е посочил, че при първоначалното оспорване на издадения РА и при сегашния такъв са сменени версиите за произхода на парите, като са представени и допълнителни писмени доказателства, непредставени при ревизионното производство 12бр. мемориални ордери с издател Е. трейд ЕООД за изплатени в брой средства в размер на 115 000лв. В заключението си в.л. по сегашната ССЕ е направило извод, че не се касае за лични парични средства на РЛ, а за парична сума, която неправилно е преминала през него като ФЛ , а представлява парични средства на дружеството Е. трейд ООД, които са внесени като допълнителна вноска в капитала на дружеството Петрол енерджи инвест ООД. Това заключение не е прието от съда, тъй като е посочено, че то се основава на частичен анализ на представените по делото вторични счетоводни регистри и липсва анализ на противоречивите данни относно произхода на сумата. Според съда това са лични средства на РЛ, по отношение на които е направил опит да установи произход, но чрез частни документи, представени едва в съдебната фаза. Съдът е приел, че данните в тези документи не кореспондират със събраните при ревизията вторични счетоводни регистри на Е. трейд ЕООД и тези на Петрол енерджи инвест ООД. Посочено е, че чрез ССЕ единствено се подкрепя защитната теза при съдебното оспорване на повторно издадения РА, подкрепена с представените едва при съдебното оспорване частни документи с недостоверни дати, които не кореспондират със счетоводните записвания. При тези съображения АС Пловдив е намерил, че сумата от 115 000лв. представлява друг доход с неустановен произход при РЛ, която следва да се обложи по реда на чл. 35, т.6 от ЗДДФЛ. Според първоинстанционния съд следва да се кредитира заключението на ССЕ, в частта му на извършени изчисления по вариант I, в който е изчислена обща данъчна основа за облагане в размер на 168 859.04лв., като при изчисляване предвид подхода на данъчния орган данъчната основа по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ е в размер на 167 186.48лв. и се дължи данък в размер на 16 718.65лв. и лихва за забава в размер на 10 388.56лв. Предвид горното АС Пловдив е постановил своя акт, с който частично е отменил РА. ПО КАСАЦИОННАТА ЖАЛБА НА ДИРЕКТОРА НА ДИРЕКЦИЯ ОДОП ПЛОВДИВ: Касационната жалба е неоснователна. За да отмени частично РА по отношение определения данък по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017г., за разликата от 16 718.65лв. до 18 918.60лв., правилно АС Пловдив се е позовал на посоченото от него тълкувателно решение 2/20.01.2025г., по тълкувателно дело 2/2022г. на ОСГК на ВКС, по отношение сумата за заплатен от РЛ автомобил в размер на 44 000лв. В тълкувателното решение е посочено, че когато възмездно придобитите вещи със средства от търговска дейност нямат предназначението, посочено в чл. 22, ал. 3 от СК такова за търговска дейност, те не могат да се приемат за лично имущество на титуляра на паричния влог. Правилно съдът е приел, че паричната сума по влога на РЛ е с източник изплатен дивидент т.е. това е доход на съдружник в търговско дружество и той е трансформиран за покупка на имущество, което няма да се ползва за икономическата му дейност т.е. придобития автомобил не е лично негово имущество а попада под обхвата на СИО и изплатените за покупката му средства също с в такъв режим. В тази връзка изводите на АС Пловдив, че в разходната част следва да се включи ½ от платената в размер на 44 000лв. сума, са правилни и се споделят от касационната инстанция. ПО КАСАЦИОННАТА ЖАЛБА НА А. А.: Касационната жалба е основателна, като в тази му част съдебния акт е неправилен, предвид следното: Основния въпрос е дали са доказани основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК послужили за последващото облагане на А.. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, като доказателствената тежест е изцяло за жалбоподателя. От това следва, че в производството по обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 от ДОПК, в тежест на органите по приходите е било да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на ревизирания субект е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. Константна е практиката на Върховния административен съд, че разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК дава право на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 на чл. 122 ДОПК основа, при наличието на някое от лимитативно изброените в същата разпоредба обстоятелства. Наличието на едно от основанията, изброени в чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК, е достатъчно за провеждане на ревизията по особения ред и формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. В конкретния случай данъчния орган за да премине към облагане по особения ред е приел, че са налице обстоятелства визирани в чл. 122, ал. 1, т. 2 данни за укрити приходи и/или доходи и т. 7 - декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Тези обстоятелства, според данните в РА респек. РД са свързани с извършена съпоставка на паричните потоци на РЛ за 2017г. Събраните доказателства обаче при тази повторна ревизия, не подкрепят извода на съда, че са налице предпоставките за облагане на РЛ по особения ред предвиден в чл. 122 от ДОПК. На първо място неправилно съдът не е възприел, че сумата от 10 500лв., следва да бъде включена в приходната част на паричните потоци на РЛ, тъй като по делото са представени доказателства относно получаването на тази сума по банков път от РЛ, с приложено банково нареждане и касае изплатен дивидент. На второ място неправилно е прието, че не следва в приходната част на паричния поток на РЛ да се включи сумата от ½ от 39 000лв., получена от продажба на наследствен недвижим имот на съпругата му Е. А.. Безспорно се установява, че съпругата на РЛ е придобила по наследство имот и именно това вещно право не следва да се включи в СИО, предвид изричната разпоредба на чл. 23 от СК, тъй като тези вещни права имат строго личен характер. Продажбата на този имот, водещ до трансформиране на вещното право в парични средства обаче, следва да се приеме, че вече е СИО, при липсата на каквото и да е възражение от страна на титуляра на вещното право. Предвид на горното е следвало в разходната част на РЛ да се включи и сума в размер на ½ част от получената при трансформацията на вещното право в парични средства сума от 39 000лв. На трето място неправилно съдът е преценил, че сумите платени за лизиговото придобиване на автомобил марка БМВ Х6 в размер на 57 927лв., не следва да се включи само ½ част от нея в разходната част на РЛ, а не цялата сума. От събраните по делото доказателства наистина не става ясно точно от коя сметка е преведена сумата за закупуване на посочения автомобил, но дори и да се приеме, че това е от личната сметка на РЛ и при липса на доказателства, че този автомобил ще бъде използват изцяло за професионалната дейност на лицето, както и факта, че липсват доказателства за изцяло личния характер на вложените средства, то следва да се приеме, че паричните средства с които е закупен автомобила за нуждите на семейството са трансформирани в такива за придобиване на семейна имуществена вещ, поради които и в разходната част на РЛ следва да се включат тези разходи, но в размер на ½. На четвърто място неправилни са и изводите на съда относно сумата н размер на 115 000лв. С РА тази сума е обложена по реда на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ която норма в редакцията си към ревизирания период ДВ бр. 94/2012г., в сила от 01.01.2013г., гласи, че облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с алтернативен данък по чл. 41а и/или с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане т.е. касае се за т.нар. доходи с неустановен произход. Следва да се посочи, че що се касае до конкретната сума, то тя не ес неустановен произход. Изрично са представени доказателства по делото, че последната е преведена по банков път на 05.05.2017г., от Петрол енерджи инвест ООД, с посочено при превода основание. Ако данъчния орган не е бил съгласен с това основание е следвало да извърши действия с които да установи точно причината за извършения превод, а не да квалифицира получения източник на доход като с неустановен произход . По отношение тази сума настоящата съдебна инстанция изцяло възприема заключението на в.л. по изготвената ССЕ, в която е посочено, че се касае за извършена счетоводна грешка грешно преведена сума на РЛ, а по своята същност представлява средства на Е. трейд ООД, внесени като допълнителна вноска в капитала на Петрол енерджи инвест ООД. В тази връзка неправилно АС Пловдив не е кредитирал заключението на в.л., с мотив, че представените едва в съдебното производство подкрепящи това заключение документи 12бр. РКО са с недостоверни дати, поради което е не следва да се вземат предвид. Тези изводи са погрешни. Вярно е, че представените разходни ордери са частни документи, но те не са били оспорени по съответния ред предвиден в ГПК и предвид на това тези документи произвеждат своя ефект установяват безспорно, че вписаните в тях обстоятелства са верни т.е. установяват изплащането на парични средства в брой от Е. трейд ООД на Петрол енерджи инвест ООД. Това се потвърждава и от представения вторичен счетоводен регистър на Петрол енерджи инвест ООД. Представени са още и преводно нареждане от 05.05.2017г., за възстановяване на сумата по паричната сметка на РЛ, преводно нареждане от 10.05.2017г. за превод на парична сума от личната сметка на РЛ към банковата такава на Евелина трейд ООД. Достоверността на датите поставени в частните документи има значение единствено при тяхното оспорване, като при липса на такова, както се посочи по-горе, частния документ има обвързваща материална сила спрямо страните и доказва визираните в него обстоятелства. Предвид горното съдебния акт, с който е отхвърлена жалбата на А. А. срещу процесния РА следва да се отмени, като се разреши спора по същество и се отмени и издадения РА. Следва се и отмяна на съдебното решение в частта за разноските, които е осъден А. да заплати на НАП. С оглед постановения акт на ВАС, следва да се осъди НАП да заплати на А. А. разноски за две съдебни инстанции 50лв. д.т. за пред АС - Пловдив, 650лв. за ССЕ, 2 618.53лв. адвокатско възнаграждение за първата съдебна инстанция, 219лв. д.т. за касационно оспорване и 2 500лв. адвокатско възнаграждение за пред касационната инстанция или общо разноски в размер на 6 037.53лв. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо и второ АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение